I GSK 1347/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia del. WSA Monika Krzyżaniak (spr.) po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zarządu Województwa Świętokrzyskiego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 11 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 183/24 w sprawie ze skargi J.K. na decyzję Zarządu Województwa Świętokrzyskiego z dnia 21 lutego 2024 r. nr 333/24 w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Zarządu Województwa Świętokrzyskiego na rzecz J.K. 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 11 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Ke 183/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach po rozpoznaniu sprawy ze skargi J.K. na decyzję Zarządu Województwa Świętokrzyskiego z 21 lutego 2024 r., nr 333/24 w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z 25 października 2023 r. nr 292/23 i zasądził od Zarządu Województwa Świętokrzyskiego na rzecz skarżącego 7179 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy. 13 sierpnia 2020 r. Instytucja Zarządzająca (IZ) ogłosiła nabór nr RPSW.02.05.00-IZ.00-26-320/20 wniosków o dofinansowanie w trybie nadzwyczajnym dla przedsiębiorców na finansowanie kapitału obrotowego w ramach Działania 2.5 pn. "Wsparcie inwestycyjne sektora MŚP" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Świętokrzyskiego na lata 2014-2020. Szczegółowe informacje o naborze zostały zawarte w dokumencie pn. "Wezwanie w trybie nadzwyczajnym do złożenia wniosków o dofinansowanie projektów w ramach Osi Priorytetowej 2 - Konkurencyjna gospodarka Działanie 2.5 Wsparcie inwestycyjne sektora MŚP Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Świętokrzyskiego na lata 2014-2020 Wsparcie na kapitał obrotowy dla mikro i małych przedsiębiorstw". Celem naboru była pomoc przedsiębiorcom, którzy w związku z zakłóceniami w funkcjonowaniu gospodarki na skutek wystąpienia pandemii COVID-19 znaleźli się w trudnej sytuacji ekonomicznej. Wsparcie było przeznaczone na finansowanie kapitału obrotowego w celu zaspokojenia pilnych potrzeb przedsiębiorcy w zakresie płynności i przezwyciężenia trudności finansowych, które zaistniały wskutek pandemii COVID-19 w ramach następujących schematów: a) Schemat A: przedsiębiorstwa, które prowadzą jako przeważającą (kod PKD zgodnie z odpowiednimi rejestrami) działalność gospodarczą wymienioną w Rozdziale 4 § 5 ust. 1 pkt 1) rozporządzenia Ministra Zdrowia z 13 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej stanu zagrożenia epidemicznego oraz Rozdziale 4 § 8 ust. 1 pkt 1) rozporządzenia Rady Ministrów z 31 marca 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii, tj. m.in. 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne; b) Schemat B: przedsiębiorstwa, które prowadzą jako przeważającą (zgodnie z odpowiednimi rejestrami) działalność gospodarczą inną niż wskazaną w schemacie A". 19 sierpnia 2020 r. J.K., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą: [...] złożył wniosek o dofinansowanie projektu pn. [...] na wnioskowaną kwotę dofinansowania w wysokości 88 061,13 zł. We wniosku wskazał, że projekt dotyczy wsparcia prowadzonego przedsiębiorstwa w zakresie zapewnienia płynności finansowej oraz wsparcia bieżącej działalności w związku z trudnościami finansowymi, które wystąpiły w przedsiębiorstwie na skutek epidemii COVID-19. Oświadczył, że znalazł się w sytuacji nagłego niedoboru lub braku płynności finansowej w związku z zaistnieniem pandemii COVID-19 oraz prowadzi działalność gospodarczą w ramach przeważającego kodu działalności gospodarczej PKD - Dział: 56, Podklasa: 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne. W pkt VII. wniosku o dofinansowanie dotyczącej uzasadnienia wniosku o wsparcie unijne beneficjent wskazał, że: "Wnioskodawca odnotował spadek obrotów (przychodów ze sprzedaży) o co najmniej 30% w okresie wybranych dwóch kolejnych miesięcy w 2020 r. począwszy od 1 marca 2020 r. do czerwca 2020 r. w porównaniu do miesiąca poprzedzającego spadek, tj. wskazał na spadek przychodów pomiędzy majem 2020 r. a kwietniem 2020 r. na poziomie: 57,03%, a pomiędzy czerwcem 2020 r. a kwietniem 2020 r. na poziomie: 58,53%. 15 grudnia 2020 r. IZ zawarła z beneficjentem umowę o dofinansowanie na kwotę dofinansowania ze środków EFRR w łącznej wysokości 88 061,13 zł. W okresie od listopada 2021 r. do stycznia 2022 r. został przeprowadzony w IZ przez Komisję Europejską audyt tematyczny w zakresie udzielonego przez IZ na lata 2014-2020 wsparcia na kapitał obrotowy. We wstępnym raporcie z przeprowadzonego audytu Komisja Europejska wydała zalecenie nr 10.02, w którym IZ powinna zidentyfikować wszystkie operacje ww. naborze, w przypadku których beneficjent zmienił swoją główną działalność po zatwierdzeniu kryteriów wyboru przez komitet monitorujący. IZ powinna zweryfikować dokumenty i sprawdzić, czy utrata dochodów rzeczywiście była związana z główną działalnością gospodarczą wskazaną we wniosku o dofinansowanie. Decyzją z 21 lutego 2024 r. Zarząd Województwa Świętokrzyskiego utrzymał w mocy własną decyzję z 25 października 2023 r. w przedmiocie określenia J.K. przypadającej do zwrotu kwoty dofinansowania w łącznej wysokości 88 061,13 zł. Organ stwierdził, że beneficjent naruszył procedury obowiązujące w ramach RPOWŚ na lata 2014-2020 poprzez wskazanie jako przeważającego (głównego) kodu PKD 56.10.A bez uwiarygodnienia tego faktu w dokumentach finansowych ukazujących spadek przychodów w okresie wskazanym we wniosku o dofinansowanie. Tym samym, zmiana głównego kodu PKD prowadzonej działalności gospodarczej, dokonana przez beneficjenta 18 sierpnia 2020 r. spowodowała, że został zaklasyfikowany do Schematu A naboru, a co za tym idzie zwiększone zostały szanse na uzyskanie dofinansowania w ramach tego naboru wniosków. IZ zwróciła uwagę, że od początku prowadzenia działalności gospodarczej, tj. od 3 września 2013 r. beneficjent prowadził działalność oznaczoną kodem PKD 56.10.A, niemniej jednak nie stanowiła ona przeważającej działalności gospodarczej. Przeważającą działalnością była działalność oznaczona kodem PKD 23.70.Z Cięcie, formowanie i wykańczanie kamienia. Organ wskazał przy tym na zasadę stabilności określoną w pkt 25 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. (Dz.U. 251, poz. 1885; dalej: "rozporządzenie PKD") Polska Klasyfikacja Działalności (PKD), część Zmiany przeważającej działalności jednostki. Dane zawarte w CEiDG jednoznacznie wskazują, że prowadzona przez beneficjenta działalność gospodarcza oznaczona kodem PKD 56.10.A. nie była wpisana w CEiDG, jako przeważająca działalność gospodarcza do 18 sierpnia 2020 r., kiedy to beneficjent dokonał zmiany. Z analizy dokumentacji księgowej przedstawionej przez beneficjenta wynika, że działalność gospodarcza widniejąca pod kodem PKD 56.10.A nie ma waloru przeważającej działalności gospodarczej beneficjenta. Po zweryfikowaniu dokumentów finansowych ustalono, że przychody za 2019 r. uzyskane w ramach kodu PKD 56.10.A były niższe, niż z pozostałej działalności. Taka sytuacja miała miejsce również w roku 2020. Przychody netto (na podstawie KPiR) z ogólnej działalności w 2019 r. wyniosły 845 440 zł, z czego przychody z PKD 56.10A wynosiły 139 630 zł, co stanowiło 16% ogólnych przychodów. W 2020 r. przychody z ogólnej działalności wyniosły 693 391 zł, z czego przychody z PKD 56.10.A to kwota 168 048 zł, co stanowi 24% ogólnych przychodów. Dokumenty dotyczące zatrudnienia wskazują natomiast, że w [...] — [...] było większe zatrudnienie, niż w [...]. Na podstawie analizy przedstawionych dokumentów finansowych ustalono, że przeważającą działalnością gospodarczą zarówno w roku 2019, jak i 2020 nie była działalność związana z [...] i innymi stałymi placówkami gastronomicznymi, a zatem wskazanie jako przeważającej działalności oznaczonej kodem PKD 56.10.A było nieuzasadnione. Organ wskazał, że definicja "przeważającej działalności" została unormowana w rozporządzeniu PKD. W pkt 7 załącznika "Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji" wyjaśniono, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość sprzedaży), charakteryzującego działalność jednostki. Natomiast sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń (Dz.U. z 2015 r., poz. 2009), dalej rozporządzenie o metodologii. W ocenie organu, zmiana kodu PKD przez beneficjenta po upublicznieniu kryteriów wyboru projektów w naborze miała jedynie charakter deklaratoryjny i służyła zwiększeniu prawdopodobieństwa otrzymania dofinansowania. Organ stwierdził, że spadek obrotów (przychodów ze sprzedaży) wykazany we wniosku o dofinansowanie nastąpił, jednak z dokumentów finansowych wynika, że do spadku obrotów wskazano przychód ze sprzedaży pochodzący w przeważającej części z działalności nieobjętej kodem PKD 56.10.A lecz z innej działalności prowadzonej przez beneficjenta. Beneficjent był zobligowany do przedstawienia spadku przychodów ze sprzedaży, w ramach jednego z kodów PKD objętych Schematem A przedmiotowego naboru, ponieważ zgodnie z treścią Wezwania do naboru: "branże będą weryfikowane według kodów działalności prowadzonej jako głównej". Wobec powyższego, zdaniem IZ bezsprzecznie doszło do naruszenia procedur obowiązujących w ramach RPOWŚ 2014-2020, tj. § 4 i § 12 ust. 7 Wezwania do naboru, a w konsekwencji do rzeczywistego obciążenia budżetu UE nieuzasadnionym wydatkiem. Na powyższą decyzję J.K. złożył skargę do WSA w Kielcach, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Podanym na wstępie wyrokiem z 11 lipca 2024 r. WSA w Kielcach uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z 25 października 2023 r. wskazując, że poza sporem jest, że skarżący zmienił w dokumencie rejestrowym (Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej) kod PKD przeważającej działalności gospodarczej 18 sierpnia 2020 r., po zatwierdzeniu kryteriów wyboru projektów, na kod 56.10.A. – Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne, który umożliwiał aplikowanie do naboru w ramach Schematu A. Zmiany dokonano z kodu PKD 23.70.Z – Cięcie, formowanie i wykańczanie kamienia, tj. działalność nie objęta naborem w ramach Schematu A. Zmieniony kod PKD 56.10.A poprzednio widniał w CEiDG, jako jeden z dodatkowych kodów dotyczących wykonywanej działalności gospodarczej. Ze względu na cel pomocy przewidziany w naborze, warunkiem wsparcia finansowego było faktyczne prowadzenie działalności m.in. gastronomicznej, jako działalności przeważającej, w roku ogłoszenia naboru. Sąd podzielił stanowisko organu zaprezentowane w zaskarżonej decyzji w zakresie charakteru wpisu w rejestrach REGON i CEiDG kodu PKD, że dane te nie są wiążące na potrzeby ustalania rzeczywistej działalności gospodarczej. Wpis danego przedsiębiorcy w rejestrze CEiDG bowiem nie ma charakteru pewnego i korzysta z domniemania prawdziwości, jest oświadczeniem wiedzy przedsiębiorcy, podobnie jak oświadczenie we wniosku. Stosownie zaś do § 12 pkt 7 Wezwania do naboru prawdziwość oświadczeń i danych zawartych we wniosku o dofinansowanie będzie zweryfikowana przed i po zawarciu umowy o dofinansowanie. Zdaniem Sądu zasadniczy spór w sprawie dotyczy kryteriów, według których należy zakwalifikować daną działalność przedsiębiorcy, jako działalność przeważającą. Według organu kryterium tym jest przychód, co wynika z § 9 rozporządzenia o metodologii, skarżący w tym zakresie wskazuje natomiast na konieczność uwzględnienia innych wskaźników: struktury zatrudnienia, wartości nakładów na adaptację i wyposażenie [...], ilość transakcji sprzedaży, czy ilość wykonanych usług. Sąd zaznaczył, że w Wezwaniu do naboru wskazano, że Schematem A objęte są przedsiębiorstwa, które prowadzą jako przeważającą wymienioną w nim działalność gospodarczą (kod PKD zgodnie z odpowiednimi rejestrami). Z tych względów organ, wobec braku definicji przeważającej działalności w dokumentach, stanowiących podstawę naboru, prawidłowo dla odkodowania tego pojęcia sięgnął do przepisów statystycznych. Odwołując się do treści pkt 7 i 24 załącznika rozporządzenia PKD oraz § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii Sąd wskazał, że regulacje te nie wskazują na jeden ustawowy wskaźnik, który przesądzałby, że dana działalność gospodarcza jest przeważająca lub nie. Wprawdzie rozporządzenie o metodologii wskazuje jednoznacznie, że kryterium tym w pierwszej kolejności jest przychód, to jednak zdaniem Sądu nie można tracić z pola widzenia definicji przeważającej działalności z pkt 7 załącznika rozporządzenia PKD. Brak jest regulacji na podstawie, których przepis rozporządzenia o metodologii ma pierwszeństwo przed tym ostatnim przepisem. Zdaniem Sądu kwestii tej nie rozstrzyga fragment § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii, według którego na podstawie miernika zatrudnienia przeważającą działalność ustala się dopiero w sytuacji, gdy nie jest możliwe zastosowanie miernika przychodu. Ustawodawca nie precyzuje przy tym sytuacji, kiedy zastosowanie wskaźnika przychodu jest niemożliwe. Zdaniem Sądu nie dotyczy to przyczyn jedynie księgowych (np. brak stosownej dokumentacji). Ponadto przepis ten wskazuje tylko na dwa wskaźniki: przychodu i zatrudnienia, podczas gdy pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD stanowi ogólnie o wskaźniku charakteryzującym działalność jednostki i wymienia przykładowo różne rodzaje tych wskaźników. Takie sformułowanie przywołanych regulacji czyni je niejasnymi i niejednoznacznymi. W takiej sytuacji, zastosowanie danego kryterium dla ustalenia rodzaju przeważającej działalności przedsiębiorcy musi mieć charakter indywidualny i powinno być ustalane w konkretnych okolicznościach danej sprawy, a wszelkie wątpliwości wynikające z treści ww. regulacji powinny być rozstrzygane na korzyść strony, stosownie do art. 7a k.p.a. Zdaniem Sądu w stanie faktycznym niniejszej sprawy stosowanie kryterium przychodu było niezasadne. Ustalając przeważającą działalność strony skarżącej na podstawie kryterium przychodu organ uwzględnił dane z 2 lat, w tym z roku, w którym odbywał się nabór, tj. z roku 2020. W tym roku ogłoszono stan epidemii i działalność gospodarcza w niektórych branżach została znacznie ograniczona, a nawet wstrzymana. Obostrzenia dotknęły drastycznie branżę gastronomiczną. Zastosowanie kryterium przychodu w przypadku, gdy przedsiębiorca prowadzi jedną z działalności w ograniczonym zakresie ze względu na pandemię oraz działalność nieobjętą obostrzeniami jest nieadekwatne do sytuacji, czy nawet niemożliwe w rozumieniu § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii. Sąd zwrócił uwagę, że w wyjaśnieniach zwartych w piśmie z 17 października 2022 r. skarżący podał, że wskazanie, jako przeważającej działalności kodu PKD 56.10.A wynikało z tendencji, jaka ugruntowała się w 2019 r., w którym zarówno sprzedaż netto dokumentowana fakturami, jak również potwierdzona paragonami fiskalnymi była wyższa w [...], niż w [...]. Z uwagi na fakt, że w 2020 r. wystąpiła pandemia COVID-19, przychodów osiąganych w [...] nie można uznać za stanowiące podstawę do rzetelnej oceny wskazania głównego przedmiotu działalności przedsiębiorstwa opartego na kryterium przychodu. Ponadto skarżący zaznaczył, że na adaptację i wyposażenie [...], w celu zmiany profilu działalności gospodarczej poniósł nakłady o wartości brutto 4 mln zł. Początkowo firma prowadziła tylko [...], natomiast od 2007 r. stopniowo ponosząc nakłady na adaptację i wyposażenie [...], w celu zmiany profilu działalności gospodarczej i z czasem przeniesienie głównego profilu działalności na usługi klasyfikowane zgodnie z kodem PKD 56.J0.A. Praca [...] nie stanowi działalności sezonowej tylko ciągłą. Biorąc pod uwagę wskaźnik ilościowy: ilość transakcji sprzedażowych, czy ilość wykonanych usług restauracja [...] jest działalnością wiodącą. Sprzedaż kamienia stanowi natomiast dużą kwotę jednorazowego przychodu, co nie ma przełożenia na wynik finansowy. W piśmie z 29 listopada 2022 r. skarżący przedstawił strukturę zatrudnienia za lata 2019-2020 w [...] i w [...]. Z przedstawionych danych wynika większe zatrudnienie w [...], ponieważ działalność nie jest sezonowa tyko ma charakter ciągły i wymaga dużego zaangażowania personelu. [...] prowadzi działalność noclegową cały rok wraz z wyżywieniem, organizowane są również imprezy okolicznościowe, jest również codzienna oferta wyżywienia, catering z dowozem i zorganizowaniem bufetu ma miejscu wyznaczonym przez zamawiającego z obsługą. Z kolei pracownicy pracujący w [...], którego działalność jest sezonowa, prace zaczynają od wiosny gdy temperatura jest dodatnia. W zimie pracownicy z zakładu pracują przy bieżących remontach [...], odśnieżaniu, stróżowaniu, zagospodarowaniu terenu, paleniu w piecu w [...] i [...], tak aby pracownicy nie mieli przestojów i umów sezonowych. Sąd wskazał, że pomimo powyższego, organ konsekwentnie dokonywał ustaleń w zakresie przeważającej działalności prowadzonej przez skarżącego na podstawie kryterium przychodu, powołując się na przepisy rozporządzenia o metodologii. Co istotne przepisy powołanych wyżej rozporządzeń były stosowane przez organ wybiórczo. Z jednej bowiem strony organ nie odwoływał się do pkt 7 załącznika rozporządzenia PKD, przewidującego znaczną elastyczność przy wyborze kryterium wiodącej działalności, z drugiej strony wskazywał na zasadę stabilności wynikającą z pkt 26 tego aktu. Zdaniem Sądu organ nie uwzględnił okoliczności, że pomimo formalnego zatrudnienia w [...], pracownicy zakładu przez część roku faktycznie wykonywali prace związane z obsługą [...]. Skoro w Wezwaniu o naborze, czynnikiem decydującym o uzyskaniu wsparcia był spadek obrotów o co najmniej 30%, to tym samym kryterium oceny przeważającej działalności gospodarczej stanowi również wysokość przychodów. Okoliczności ta, w stanie faktycznym sprawy, w ocenie Sądu, nie stanowi jednak oczywistego uzasadnienia dla wyboru kryterium przychodu, jako charakteryzującego przeważającą działalność beneficjenta. Wskazany spadek obrotów był bowiem dodatkowym kryterium przyznania wsparcia, a nie doprecyzowaniem kryterium dotyczącego przeważającej działalności gospodarczej. Sąd zaznaczył również, że z § 5 Wezwania do naboru nie wynika, by spadek obrotów (przychodów ze sprzedaży) o 30% dotyczył przychodów pochodzących z przeważającej działalności gospodarczej. Przepis ten nie kreuje zatem warunku, by uzyskany przez skarżącego w maju i czerwcu 2020 r. przychód był przychodem z "tej samej", tj. kwalifikowanej odpowiednim kodem PKD (56.10.A), działalności. Warunek ten pojawił się, jak wynika z treści audytu tematycznego Komisji Europejskiej, na etapie oceny wniosków. To wtedy wprowadzono zasadę, że członkowie Komisji Oceny Projektów mieli obowiązek weryfikacji historii zapisów w CEiDG. Ustalono też, że wnioskodawcy, którzy dopisali kod PKD kwalifikujący ich do wsparcia w ramach Schematu A przed złożeniem wniosku będą odrzucani, natomiast ci, którzy dokonali zmiany kodu PKD z dodatkowego na główny przed złożeniem wniosku na etapie składania dokumentów, będą proszeni o dostarczenie dokumentów finansowych potwierdzających działalność w obrębie przedmiotowego PKD. Metodyka takiego postępowania została opracowana ad hoc przez IZ i nie została udostępniona wnioskodawcom. Zdaniem audytorów Komisji Europejskiej IZ nie dochowała należytej staranności, ponieważ regulamin zaproszenia nie był przejrzysty, prowadził do odmiennego traktowania wnioskodawców znajdujących się w bardzo podobnych sytuacjach. W ocenie Sądu, niespójności w treści Wezwania w trybie nadzwyczajnym, pełniącego rolę regulaminu naboru i zmiana interpretacji jego zapisów w trakcie naboru nie mogą wywoływać negatywnych konsekwencji dla skarżącego. Reasumując Sąd stwierdził, że organ naruszył przepisy prawa materialnego, tj. § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii oraz pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD, a także art. 7a k.p.a. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Organ naruszył również przepisy postępowania, tj. art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Ponownie rozpoznając sprawę organ dokonując ustaleń w zakresie faktycznie prowadzonej przez skarżącego przeważającej działalności powinien uwzględnić wskaźniki wynikające z informacji i wyjaśnień przedkładanych przez skarżącego. Oceniając strukturę zatrudnienia uwzględni okoliczność faktycznie wykonywanej pracy przez pracowników [...] przez cały rok, a w razie potrzeby wezwie skarżącego do przedłożenia dodatkowej dokumentacji. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik Zarządu Województwa Świętokrzyskiego. Zaskarżając w całości wyrok WSA w Kielcach z 11 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Ke 183/24 zarzucił naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego w postaci: a) art. 207 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. 2023 r. poz. 1270, ze zm.) dalej "u.f.p." w zw. z art. 2 pkt 36 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiającego wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylającego Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz.Urz.UE.L.347/320 z 20.12.2013 r.), dalej rozporządzenie 1303/2013, gdzie w ramach sprawowanej kontroli Sąd I instancji dokonał niewłaściwego zastosowania powołanych przepisów, polegającego na przyjęciu, że w niniejszej sprawie nie doszło do pobrania nienależnego dofinansowania przez skarżącego oraz że nie naruszył procedur będących postawą zwrotu dofinansowania, podczas gdy w realiach sprawy doszło do nienależnego pobrania dofinansowania, albowiem skarżący nie spełniał kryteriów jego otrzymania i jednocześnie doszło do naruszenia procedur, co jest równoznaczne z wystąpieniem nieprawidłowości i skutkuje obowiązkiem zwrotu dofinansowania, b) art. 37 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dalej ustawa wdrożeniowa poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że organ może stosować subiektywnie różne kryteria oceny beneficjentów biorących udział w tym samym naborze, zamiast stosować te same kryteria obiektywne i bezstronne dla wszystkich uczestników, c) § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii i pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, co skutkowało przyjęciem przez Sąd I instancji, że ww. przepisy nie mogą być wspólnie zastosowane w sprawie i pierwszeństwo znajduje zastosowanie pkt 7 rozporządzenia PKD, 2) przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. a) art. 7a k.p.a. w zw. z § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii i pkt 7 rozporządzenia PKD poprzez uznanie, że w sprawie zaistniały wątpliwości co do treści normy prawnej, które powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść strony, podczas gdy takich wątpliwości nie było, b) art. 8 k.p.a. w zw. z art. 37 ust. 1 i 2 ustawy wdrożeniowej poprzez przyjęcie, że organ zobligowany jest do stosowania różnych, indywidualnie dobranych kryteriów ustalania działalności przeważającej, w zależności od wyboru beneficjenta, W oparciu o postawione zarzuty pełnomocnik Zarządu Województwa Świętokrzyskiego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i jej oddalenie lub uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji. Oświadczył, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy, wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zrzekając się przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 182 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej p.p.s.a.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, mając na uwadze, że organ wnoszący ten środek zaskarżenia zrzekł się rozprawy, natomiast skarżący nie zażądał jej przeprowadzenia. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. W postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym prowadzonym na skutek wniesienia skargi kasacyjnej obowiązuje generalna zasada ograniczonej kognicji tego sądu (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd drugiej instancji rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, wyznaczonymi przez przyjęte w niej podstawy, określające zarówno rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Ta jednak nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. Przystępując do oceny zasadności zarzutów skargi kasacyjnej, należy tę ocenę poprzedzić koniecznym w rozpatrywanej sprawie przypomnieniem i wyjaśnieniem, że prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych jest o tyle istotne, że zakres kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczają sformułowane przez skarżącego kasacyjnie zarzuty, oparte na ustawowych podstawach i uzasadnione w treści skargi kasacyjnej. Konkretne podstawy skargi kasacyjnej, czyli zawarte w niej przyczyny zaskarżenia rozstrzygnięcia, determinują całkowicie kierunek działalności badawczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, którą musi on podjąć w celu stwierdzenia ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia. Z tych względów, skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, obwarowanym m.in. przymusem adwokacko-radcowskim (art. 175 § 1 – 3 p.p.s.a.). Z przepisów art. 174 i art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, że postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wywołane wniesioną skargą kasacyjną nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez zawarte w niej podstawy, a którymi związanie polega na tym, że wskazanie przez skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd ten uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny konkretnych przepisów prawa materialnego, czy też procesowego w rzeczywistości zaistniały. Nie ma on natomiast prawa badania, czy w sprawie wystąpiły inne, niewyartykułowane przez skarżącą naruszenia prawa, które mogłyby prowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Wobec związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, prawidłowe (tzn. jasne i niebudzące wątpliwości) sformułowanie zarzutów kasacyjnych jest warunkiem niezbędnym dla uznania, że zarzut jest usprawiedliwiony. Artykuł 176 p.p.s.a. reguluje elementy składowe skargi kasacyjnej, a zgodnie z § 1 pkt 2 tego przepisu jej obligatoryjnym elementem jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przepis ten określa elementy składowe skargi kasacyjnej, a zgodnie z § 1 pkt 2 tego przepisu jej obligatoryjnym elementem jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej określonego aktu prawnego), który zdaniem strony został naruszony przez sąd pierwszej instancji (por. postanowienia NSA z 8 marca 2004 r., sygn. akt FSK 41/04; z 1 września 2004 r., sygn. akt FSK 161/04; z 24 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2302/04; te orzeczenia oraz powoływane dalej dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe powoływane orzeczenia tamże). Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, dokładniej, błędną jego wykładnię lub niewłaściwe jej zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Druga z podstaw kasacyjnych (art. 174 pkt 1 p.p.s.a), dotyczy mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania. Autor skargi kasacyjnej zarzucając naruszenia tzw. materialne (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) jest zobowiązany do konkretnego wskazania nie tylko, które przepisy prawa materialnego zostały przez Sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, lecz także na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być prawidłowa wykładnia i właściwe zastosowanie. Zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie zmierzać powinien do wykazania, że sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji czyli, że niewłaściwie uznał, że stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. W ramach tej podstawy kasacyjnej możliwe jest również kwestionowanie niezastosowania określonego przepisu prawa, z tym jednak zastrzeżeniem, że jeżeli strona skarżąca kasacyjnie podnosi w skardze kasacyjnej, że Sąd rozpoznający sprawę zastosował nie ten przepis prawa materialnego, który powinien być zastosowany, to powinna wskazać przepis właściwy, jako podstawę materialną rozstrzygnięcia i uzasadnić, dlaczego ten właśnie przepis powinien lec u podstaw kwestionowanego rozstrzygnięcia, tj. dlaczego powinien być zastosowany. Zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w postaci pozytywnej, czyli zarzucenia zastosowania normy prawnej, która nie powinna być w danej sprawie zastosowana, a także w postaci negatywnej, czyli zarzucenia niezastosowania normy prawnej, która w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną powinna być zastosowana, wymaga należytej precyzji w jego konstruowaniu w konkretnej sprawie. Jednocześnie należy podkreślić, że ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy. Wskazać również należy, że zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 178/13 tamże). Z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że na drodze podnoszenia zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego nie można podważać wadliwości w zakresie ustalania stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 26 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 601/09, wyrok NSA z 31 marca 2004 r., sygn. akt I OSK 59/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 10.; wyrok NSA z 14 października 2004 r., FSK 568/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 67; wyrok NSA z 21 lutego 2005 r., sygn. akt GSK 1045/04, wyrok NSA z 3 marca 2005 r., sygn. akt GSK 974/04, wyrok NSA z 3 września 2008 r., sygn. akt II GSK 293/08, tamże). Niedopuszczalne jest postawienie zarzutu naruszenia prawa materialnego, zamiast zarzutu naruszenia przepisów postępowania i podważanie za jego pomocą ustaleń faktycznych. Ewentualnie może być ona skuteczna tylko w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 654/12, tamże). Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w przypadku formułowania w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa procesowego na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nałożono na wnoszącego skargę kasacyjną obowiązek wykazania nie tylko tego, że zaskarżony wyrok narusza przepisy postępowania, lecz również tego, że naruszenie to mogło mieć wpływ i to istotny na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie przyjmuje się, że skuteczne podniesienie takiego zarzutu wymaga wykazania istnienia związku przyczynowego między wspomnianym naruszeniem a treścią rozstrzygnięcia polegającego na tym, że gdyby do tego uchybienia nie doszło, to treść rozstrzygnięcia byłaby inna. W rezultacie użyte w treści tego przepisu pojęcie "mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać tylko z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania, co oznacza, że skarżący powinien uzasadnić, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2006, str. 368). Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny mocą art. 183 § 1 p.p.s.a. jest związany granicami skargi kasacyjnej. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Uzasadnienie skargi kasacyjnej winno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną. Postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie jest zaś kolejną instancją, w której po raz czwarty rozpoznaje się sprawę administracyjną. Przedmiotem skargi kasacyjnej jest bowiem wyrok sądu pierwszej instancji, a nie decyzja/postanowienie organu. Dlatego też zarzuty skargi kasacyjnej powinny być ukierunkowane w stosunku do zaskarżonego wyroku. Nie może odnieść zamierzonego skutku skarga kasacyjna, która powiela zarzuty i argumentację skargi bez żadnego odniesienia się do stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Skarga kasacyjna ma bowiem zawierać zarzuty w stosunku do argumentacji sądu pierwszej instancji, a nie w stosunku do zaskarżonej decyzji/postanowienia. Rozpoznawana skarga kasacyjna nie spełnia powyższych wymogów, zawierając wady zarówno w zakresie sformułowania zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Skarga kasacyjna została sporządzona w sposób niestaranny. Spostrzeżenie to odnosi się zarówno do warstwy metodologicznej, jak i techniczno-redakcyjnej. Wprawdzie wadliwość rozpoznawanej skargi kasacyjnej nie daje podstaw do odrzucenia tego środka prawnego, gdyż możliwa była rekonstrukcja przez Naczelny Sąd Administracyjny treści części zarzutów na podstawie skonfrontowania z treścią uzasadnienia skargi kasacyjnej (por. uchwała NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09, tamże), ale również uzasadnienie skargi kasacyjnej w zakresie wyjaśnienia istoty podnoszonych naruszeń przepisów prawa procesowego, spowodowało znaczne ograniczenie zakresu kontroli zaskarżonego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przede wszystkim, w przedmiotowej sprawie zarzut materialny, jak i zarzut naruszenia przepisów regulujących postępowanie administracyjne, nie zostały powiązane z zarzutem naruszenia odpowiednich przepisów regulujących postępowanie sądowoadministracyjne, jednak w świetle powyższego potraktowane zostały jako zarzuty braku właściwej kontroli zastosowania wskazanych przepisów przez Sąd I instancji. (por. wyrok NSA z 5 listopada 2025 r., sygn. akt I OSK 3018/23). W sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść co do zasady dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony. Rozważając zarzuty naruszenia zasad ogólnych postępowania, które w pkt 2 lit. a) i b) petitum skargi kasacyjnej zostały oparte na art. 7a k.p.a. oraz art. 8 k.p.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarżący kasacyjnie nie przytoczył omawianych podstaw kasacyjnych w sposób precyzyjny. Art. 7a i art. 8 k.p.a. dzielą się na paragrafy, a paragraf drugi art. 7a k.p.a. dzieli się również na punkty. Każda z wyodrębnionych jednostek reakcyjnych stanowi odrębny przepis prawa, na podstawie którego można zrekonstruować samodzielną normę prawną, a więc dyrektywę znajdującą zastosowanie w autonomicznie określonych okolicznościach faktycznych i wyrażającą konkretne, właściwe dla tej dyrektywy skutki prawne. Nie jest rzeczą Naczelnego Sądu Administracyjnego odtwarzanie intencji skarżącego kasacyjnie i konstruowanie, w jego zastępstwie podstaw kasacyjnych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie już wyrażano ocenę, co do wadliwości konstrukcyjnej zarzutu eksponującego naruszenie przepisu prawa poprzez odwołanie się do jednostki redakcyjnej aktu prawnego - artykułu, który dzieli się na kolejne, podrzędne wypowiedzi normatywne, stanowiące samodzielne dyrektywy postępowania. Wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony, gdy wskazuje ona jako naruszony konkretny przepis, z podaniem numeru konkretnej jednostki redakcyjnej. Tylko tak sprecyzowany zarzut pozwala ustalić granice zaskarżenia (por. wyroki NSA z 29 stycznia 2008 r., sygn. akt I OSK 2034/06 i z 10 maja 2011 r., sygn. akt II OSK 2520/10). W analizowanym zarzucie powyższe wymagania nie zostały w pełni zrealizowane, co nie pozwala na odniesienie się do tak skonstruowanego wytyku. W odniesieniu do naruszenia przez Sąd I instancji § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii i pkt 7 rozporządzenia PKD poprzez uznanie, że w sprawie zaistniały wątpliwości co do treści normy prawnej, które powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść strony, podczas gdy takich wątpliwości nie było, wskazać należy, że w uzasadnieniu WSA brak jest takiego stwierdzenia. Ponadto wskazane przepisy rozporządzenia PKD i rozporządzenia o metodologii nie są przepisami procesowymi lecz materialnymi. W odniesieniu jednak do sformułowanych w oparciu o powyższą przesłankę zarzutów zawartych w pkt 2 lit. a) i b) petitum skargi kasacyjnej wskazać należy, iż Sąd I instancji zasadnie zauważył, że w Wezwaniu do naboru wniosków oraz dokumentach stanowiących podstawę naboru nr RPSW.02.05.00-IZ.00-26-320/20 pomimo tego, że Schematem A objęte były wyłącznie przedsiębiorstwa, które prowadzą jako przeważającą wymienioną w nim działalność gospodarczą (kod PKD zgodnie z odpowiednimi rejestrami), nie została podana definicja "przeważającej działalności". WSA zaznaczył również, że prawidłowo dla odkodowania tego pojęcia organ sięgnął do przepisów statystycznych, czyli do rozporządzenia PKD i rozporządzenia o metodologii. W tym zakresie sąd wojewódzki powołał pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD, zgodnie z którym przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Z kolei, zgodnie z pkt 25 załącznika, jednostka może zmieniać swoją działalność główną jednorazowo lub stopniowo w ciągu pewnego okresu czasu. Może to być spowodowane czynnikiem sezonowości lub wynikiem decyzji o zmianie profilu produkcji. Ponieważ wszystkie te przypadki powodują zmiany w zaklasyfikowaniu jednostki, zbyt częste zmiany działalności głównej mogą doprowadzić do braku spójności pomiędzy statystyką krótkookresową (miesięczną i kwartalną) i długookresową, w najwyższym stopniu utrudniając ich interpretację. Punkt 26 załącznika stanowi natomiast, że aby uniknąć zbyt częstych zmian, stosuje się zasadę stabilności. Zgodnie z tą zasadą, nowy rodzaj działalności powinien być działalnością główną przez co najmniej dwa lata, zanim zostanie przypisana do jednostki dana działalność przeważająca. Z kolei, według § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii, rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio w przypadku osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą odrębnie dla a) działalności wpisanej do CEIDG, b) działalności rolniczej, c) pozostałej działalności, niewymienionej w lit. a i b, prowadzonej na własny rachunek w celu osiągnięcia zysku – na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Zgodzić się należy z Sądem I instancji, iż przywołane regulacje nie wskazują na jeden ustawowy wskaźnik, który przesądzałby, że dana działalność gospodarcza jest przeważająca lub nie. Ustawodawca nie precyzuje również sytuacji, kiedy zastosowanie wskaźnika przychodu jest niemożliwe. Zasadnie zatem WSA przyjął, że w takiej sytuacji zastosowanie danego kryterium dla ustalenia rodzaju przeważającej działalności przedsiębiorcy (beneficjenta) musi być ustalane w konkretnych okolicznościach danej sprawy, oczywiście z uwzględnieniem przywołanych wyżej regulacji zawartych w przepisach statystycznych. I nie chodzi tu, jak sugeruje skarżący kasacyjnie organ o "indywidualne dobieranie kryteriów ustalania działalności przeważającej, w zależności od wyboru Beneficjenta" (pkt 2 lit. b petitum skargi kasacyjnej), bowiem kryteria te wprost wynikają z pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń - w zależności od tego który z tych wskaźników charakteryzuje działalność danej jednostki) oraz z § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii (procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, procentowy udział pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących). Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że w Wezwaniu do naboru wniosków oraz dokumentach, stanowiących podstawę naboru nr RPSW.02.05.00-IZ.00-26-320/20 nie zawarto definicji "przeważającej działalności", jak również nie odwołano się w nich do żadnego ze wskaźników wymienionych w przepisach statystycznych, jako decydującego przy ustalaniu przeważającej działalności, to jako zasadne należy ocenić stanowisko Sądu I instancji, że rodzaj przeważającej działalności przedsiębiorcy (beneficjenta) musi być ustalany w konkretnych okolicznościach danej sprawy nie tylko w oparciu o kryterium procentowego udziału danej działalności w ogólnej wartości przychodów. Organ winien zatem odnieść opisane wyżej kryteria i dokonać ich analizy w kontekście informacji uzyskanych od skarżącego, że wykazane przez niego w 2020 r. przeważającej działalności (PKD 56.10.A) wynikało z tendencji, jaka ugruntowała się w 2019 r., w którym zarówno sprzedaż netto dokumentowana fakturami, jak również potwierdzona paragonami fiskalnymi była wyższa w [...], niż w zakładzie [...]. Ponieważ w 2020 r. wystąpiła pandemia wirusa COVID-19 przychodów osiąganych w [...] nie można uznać, jako stanowiące podstawę do rzetelnej oceny wskazania głównego przedmiotu działalności przedsiębiorstwa strony. Ponadto skarżący wskazał, że poniósł duże nakłady na adaptację i wyposażenie [...], w celu zmiany profilu działalności gospodarczej, ponieważ początkowo firma prowadziła tylko [...], natomiast od 2007 r. stopniowo poszerzała swoją działalność. Dodatkowo, praca w [...] nie stanowi działalności sezonowej tylko ciągłą, a biorąc pod uwagę wskaźnik ilościowy: ilość transakcji sprzedażowych, czy ilość wykonanych usług to [...] jest działalnością wiodącą. Sprzedaż kamienia stanowi natomiast dużą kwotę jednorazowego przychodu, co nie ma przełożenia na wynik finansowy. Z przedstawionych przez skarżącego danych wynika również większe zatrudnienie w [...], która wymaga dużego zaangażowania personelu, niż w [...]. Nie ulega przy tym wątpliwości, że wartość jednej transakcji sprzedaży dotyczącej kamienia w sposób znaczący różni się od wartości transakcji odnoszącej się do sprzedaży usługi gastronomicznej, zatem określenie w takim przypadku przeważającej działalności wyłącznie w oparciu o przychód z danego rodzaju działalności, bez porównania ilości wykonanych transakcji, czy ilości zatrudnionych osób nie możne być uznane za wystarczające i zgodne z przywołanymi wyżej przepisami statystycznymi. Mając powyższe na uwadze, NSA stwierdził, że sposób, w jaki skonstruowano oraz uzasadniono zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie daje podstaw do uznania, że skarżący kasacyjnie organ skutecznie podważył stan faktyczny, który przyjęty został przez Sąd I instancji za podstawę wyrokowania w rozpoznawanej sprawie. Podniesione w tej sprawie zarzuty procesowe wskazują jedynie na istniejące – w ocenie strony skarżącej kasacyjnie uchybienia, jednak nie spełniają wymogu niezbędnego dla uwzględnienia tych zarzutów, tj. wykazania wpływu tych naruszeń na wynik sprawy. Jako prawidłowe należy przy tym ocenić zalecenia WSA, aby ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględnił rozważania tego Sądu, a dokonując ustaleń w zakresie faktycznie prowadzonej przez skarżącego przeważającej działalności wziął pod uwagę również wskaźniki wynikające z informacji i wyjaśnień przedkładanych przez skarżącego w toku postępowania. W razie potrzeby organ winien wezwać skarżącego do przedłożenia dodatkowej dokumentacji. Dodać należy, że powołane przez autora skargi kasacyjnej w uzasadnieniu omawianych zarzutów wyroki WSA w Kielcach o sygn. akt I SA/Ke 54/24 i I SA/Ke 148/24 odnoszące się do tego samego naboru wniosków, zapadły jednak w innych okolicznościach faktycznych, a ponadto kasator pominął pozostałe wyroki tego Sądu rozważające problematykę "przeważającej działalności" przy naborze nr RPSW.02.05.00-IZ.00-26-320/20, tj. w sprawach o sygn. akt I SA/Ke 287/23 i I SA/Ke 140/24. W uzasadnieniu większości tych wyroków WSA w Kielcach wyraził stanowisko, co do nieprecyzyjnych zapisów, jakie pojawiły się w Wezwaniu do naboru wniosków oraz dokumentach stanowiących podstawę naboru nr RPSW.02.05.00-IZ.00-26-320/20 w zakresie warunków udziału w postępowaniu. Przechodząc do zarzutu naruszenia prawa materialnego, ocena jego zasadności może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzut naruszenia art. 207 ust. 1 pkt 2 i 3 u.f.p. w zw. z art. 2 pkt 36 rozporządzenia 1303/2013 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegającego na przyjęciu, że w niniejszej sprawie nie doszło do pobrania nienależnego dofinansowania przez skarżącego oraz że nie naruszył procedur, będących postawą zwrotu dofinansowania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji nie dopuścił się żadnej postaci naruszenia ww. przepisów, ponieważ w swoim rozstrzygnięciu nie przesądził, czy w sprawie doszło, czy nie doszło do pobrania przez skarżącego nienależnego dofinansowania lecz nakazał organowi ponowne rozważenie tej kwestii z uwzględnieniem pozostałych kryteriów wymienionych w rozporządzeniach statystycznych, które odnoszą się do sposobu ustalenia przeważającej działalności gospodarczej wskazując przy tym obszernie, z jakich powodów określenie przeważającej działalności w oparciu wyłącznie o kryterium przychodowe w przypadku skarżącego nie jest wystarczające. Należy zauważyć, że art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. stanowiący, że środki europejskie wykorzystane z naruszeniem procedur podlegają zwrotowi, odwołuje się do art. 184 u.f.p., a zatem oceniając konieczność nałożenia korekty i zwrotu środków należy badać naruszenie procedur oraz badać skutki tego naruszenia w kontekście przedstawionych uregulowań art. 2 pkt 36 rozporządzenia 1303/2013. Wobec powyższego poprawność działania beneficjenta realizującego umowę o dofinansowanie projektu z wykorzystaniem środków UE musi być dokonywana z uwzględnieniem postanowień umowy oraz przepisów prawa polskiego, tj. ustawy o finansach publicznych. Przepisy te powinny jednak być wykładane i stosowane z uwzględnieniem prawa europejskiego, tj. przede wszystkim rozporządzenia 1303/2013. Zgodnie z art. 2 pkt 36 rozporządzenia 1303/2013 "nieprawidłowość" oznacza każde naruszenie przepisu prawa wspólnotowego wynikające z działania lub zaniechania podmiotu gospodarczego, które powoduje lub mogłoby spowodować szkodę w budżecie ogólnym Unii Europejskiej w drodze finansowania nieuzasadnionego wydatku z budżetu ogólnego. Skarżący kasacyjnie organ w żaden sposób nie wykazał przy tym, jak ww. przepisy prawa powinny być stosowane ze względu na ustalony stan faktyczny sprawy albo dlaczego, ze względu na ten stan faktyczny nie powinny być one stosowane. Zarzut naruszenia przepisu prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie polega więc na zarzuceniu, tzw. błędu subsumcji, tj. gdy ustalony w sprawie stan faktyczny błędnie uznano za odpowiadający albo nieodpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w danej normie prawnej. Innym słowy, zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego (w formie pozytywnej) wiąże się z zarzuceniem zastosowania normy prawnej, która nie powinna być w danej sprawie zastosowana, albo (w formie negatywnej) z zarzuceniem niezastosowania normy prawnej, która w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną powinna być zastosowana w sprawie ze względu na ustalenia jej stanu faktycznego - niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego przez sąd administracyjny rozumiane jest więc, jako sytuacja polegająca albo na bezzasadnym tolerowaniu błędu subsumcji popełnionego przez organ administracyjny albo wręcz przeciwnie na bezzasadnym zarzuceniu organowi popełnienia takiego błędu. Takiej argumentacji zabrakło w skardze kasacyjnej w odniesieniu do wszystkich podnoszonych zarzutów naruszenia przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego. Jako nieskuteczny należy ocenić również zarzut naruszenia art. 37 ust. 1 i 2 ustawy wdrożeniowej poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że organ może stosować subiektywnie różne kryteria oceny beneficjentów biorących udział w tym samym naborze. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym nie jest dopuszczalne w świetle brzmienia art. 174 p.p.s.a. formułowanie zarzutu skargi kasacyjnej, jako naruszenie przepisu prawa "przez jego niezastosowanie" czy "pominięcie" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 grudnia 2008 r., I OSK 1807/07, z 14 maja 2007 r., I OSK 1247/06, z 28 marca 2007 r., I OSK 31/07, z 25 kwietnia 2012 r., II OSK 329/12; z 6 grudnia 2013 r., I OSK 2255/12; z 8 września 2017 r., I OSK 3080/15). Sąd ten pogląd podziela, z zastrzeżeniem, że zarzut skargi kasacyjnej nie podlegałby dyskwalifikacji, jedynie wówczas, gdy skarżący kasacyjnie równocześnie wskazał przepis, który w jego przekonaniu został wadliwie zastosowany, w miejsce przepisu wskazywanego przez niego jako właściwego w sprawie, wraz z podaniem motywów tego stanowiska. Wymogu tego skarga kasacyjna nie spełnia. Również uzasadnienie przywołanego zarzutu nie wskazuje na spełnienie powyższych wymogów. Jak wskazano we wcześniejszych rozważaniach, skarżący kasacyjnie organ mylnie zrozumiał zalecenia zawarte w uzasadnieniu Sądu I instancji, że IZ może stosować subiektywnie różne kryteria oceny beneficjentów biorących udział w tym samym naborze. Sąd wojewódzki nie odniósł się w swoim uzasadnieniu do kryteriów oceny beneficjentów lecz do kryteriów w oparciu, o które należy w postępowaniu ocenić przeważającą działalność gospodarczą beneficjenta. I w żadnym razie nie nakazał aby ponowna ocena została przeprowadzona przez organ w oparciu o kryteria subiektywne lecz z uwzględnieniem kryteriów o których mowa w pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD (wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń - w zależności od tego, który z tych wskaźników charakteryzuje działalność danej jednostki) oraz z § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii (procentowy udział poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, procentowy udział pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących). Nie ma również podstaw do zarzucenia sądowi wojewódzkiemu, że dokonał błędnej wykładni i niewłaściwie zastosował § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii i pkt pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD, co skutkowało przyjęciem przez Sąd I instancji, że ww. przepisy nie mogą być wspólnie zastosowane w sprawie i pierwszeństwo znajduje zastosowanie pkt 7 rozporządzenia PKD (zarzut z pkt 1 lit c skargi kasacyjnej). Brak jest bowiem takiego stwierdzenia w uzasadnieniu Sądu I instancji. Z treści tego uzasadnienia wynika, że WSA omawiając powyższe regulacje zaznaczył, że nie wskazują one na jeden ustawowy wskaźnik, który przesądzałby, że dana działalność jest przeważająca lub nie. Sąd zaznaczył również, że wprawdzie rozporządzenie o metodologii wskazuje jednoznacznie, że kryterium tym w pierwszej kolejności jest przychód, to jednak nie można tracić z pola widzenia definicji przeważającej działalności z pkt 7 załącznika rozporządzenia PKD, ponieważ brak jest regulacji na podstawie, których przepis rozporządzenia o metodologii ma pierwszeństwo przed tym ostatnim przepisem. Z tego względu przy ponownym rozpoznaniu sprawy WSA nakazał organowi sięgnięcie do innych, adekwatnych w sytuacji skarżącego kryteriów oceny przeważającej działalności, z uwagi na niezasadne zastosowanie przez IZ w rozpoznawanej sprawie kryterium przychodu. Z treści uzasadnienia i zaleceń Sadu I instancji nie wynika zatem, że Sąd dał pierwszeństwo zastosowaniu pkt 7 rozporządzenia PKD, lecz nakazał stosować zarówno regulacje zawarte w rozporządzeniu PKD, jak i w rozporządzeniu o metodologii zaznaczając, że żadna tych regulacji nie ma pierwszeństwa, gdyż brak jest w tym zakresie stosownej regulacji prawnej w obydwu aktach wykonawczych. W tym świetle za chybione należało uznać zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 207 ust. 1 pkt 2 i 3 u.f.p. w zw. z art. 2 pkt 36 rozporządzenia 1303/2013, art. 37 ust. 1 i 2 ustawy wdrożeniowej i § 9 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia o metodologii oraz pkt 7 załącznika do rozporządzenia PKD. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).