I GSK 1202/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Salachna (spr.) Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Grzegorz Dudar Protokolant asystent sędziego Katarzyna Domańska po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej L. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2021 r. sygn. akt V SA/Wa 1248/20 w sprawie ze skargi L. w L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 18 czerwca 2020 r. nr 1401-IEE3.711.2.116.2020.JO w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście z dnia 20 lutego 2020 r. nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz L. w L. 780 (siedemset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: Sąd I instancji lub WSA) wyrokiem z dnia 5 marca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 1248/20 oddalił skargę Lubelskiej Agencji Wspierania Przedsiębiorczości w Lublinie (dalej: Agencja, skarżąca, skarżąca kasacyjnie) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ lub DIAS) z dnia 18 czerwca 2020 r., nr 1401-IEE3.711.2.116.2020.JO w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (dalej: Naczelnik) prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku K. Spółka Jawna na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] z 19.02.2016 r. oraz [...] z 22.02.2016 r. wystawionych przez Agencję. Postanowieniem z 21 lutego 2019 r. Naczelnik ustalił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych na podstawie ww. tytułów wykonawczych w łącznej wysokości [1] zł i obciążył nimi wierzyciela. DIAS po rozpatrzeniu zażalenia postanowieniem z 17 kwietnia 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z 21 lutego 2019 r. o ustaleniu kosztów postępowania egzekucyjnego i obciążenie nimi wierzyciela. Na powyższe postanowienie Agencja wniosła skargę do WSA, który wyrokiem z 8 listopada 2019 r. o sygn. akt V SA/Wa 1070/19, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika z uwagi na stwierdzone naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik wskazał, że w toku przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego podjął czynności, które spowodowały powstanie kosztów egzekucyjnych. Wskazał też, że jako organ egzekucyjny ma możliwość pobierania opłat za dokonane czynności egzekucyjne. Uzasadniając swoje stanowisko, organ I instancji zaznaczył, że obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem opłaty za zajęcie. Zasadą jest pobieranie powyższej opłaty niezależnie od tego, czy kwota została wyegzekwowana, czy też nie. Opłata wynosi 1% kwoty "egzekwowanych należności", a nie "wyegzekwowanych należności". Naczelnik wskazał też, że należna kwota kosztów postępowania egzekucyjnego wynosi [2] zł. W związku z niemożnością uzyskania kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego, organ uznał, że należało obciążyć nimi wierzyciela (Agencję). DIAS po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z 18 czerwca 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że Naczelnik wydając skarżone postanowienie zrealizował zalecenia zawarte w wiążącym organ wyroku WSA. Przy czym zauważył, że w wyroku WSA nie narzucono organowi egzekucyjnemu metody wyliczenia kosztów egzekucyjnych, co oznacza, że organ zobowiązany był samodzielnie wypracować odpowiedni sposób naliczenia kosztów egzekucyjnych. Oceniając, czy organ egzekucyjny dokonał ponownej analizy kosztów egzekucyjnych, z uwzględnieniem zasad ich miarkowania określonych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 zwrócił uwagę, że skutkiem orzeczenia Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Podsumowując organ II instancji zauważył, że ustawodawca nie uzależnia wysokości kosztów egzekucyjnych od nakładu pracy, w związku z czym należy przyjąć, że opłaty za czynności egzekucyjne stanowią swoiste wynagrodzenie dla organu egzekucyjnego za zastosowanie konkretnych środków egzekucyjnych lub za dokonanie czynności egzekucyjnych, dlatego też opłaty powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego, przy zachowaniu racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a faktycznymi czynnościami organów egzekucyjnych, na które składają się opłata manipulacyjna i opłata za czynność zajęcia rachunku bankowego. Zdaniem DIAS, ustalona przez Naczelnika wysokość opłat nie pozostaje w oderwaniu od poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. W skardze do WSA Agencja wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika z 20 lutego 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę Agencji stwierdził, że DIAS prawidłowo ocenił, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego wobec zobowiązanego nie pozbawia organów egzekucyjnych, co do zasady, prawa do obciążania wierzyciela powstałymi kosztami egzekucyjnymi, prawidłowo odnosząc to do opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnej, wynoszącej 5% kwoty egzekwowanej należności nie mniej niż 4 zł 20 gr oraz do opłaty manipulacyjnej wynoszącej 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. WSA wskazał również, że obciążające skarżącą koszty w postaci opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych oraz opłaty manipulacyjnej ustalone odrębnie dla każdego z tytułów egzekucyjnych nie przekraczają maksymalnych kwot wyliczonych przez odpowiednie zastosowanie analogii z maksymalną wysokością opłat za zajęcie nieruchomości. Zdaniem Sądu, przedstawiona przez organy metoda ustalania opłat egzekucyjnych realizuje ocenę prawną i zalecenia zawarte w wyroku WSA z 9 listopada 2019 r., jak również uwzględnia stan prawny zaistniały po wydaniu przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z 28 czerwca 2016 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła Agencja, w której zaskarżyła orzeczenie w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Alternatywnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi i uchylenie postanowienia DIAS oraz postanowienia Naczelnika. Ponadto, wniosła o rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej na rozprawie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.), zarzucono: I. Naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.: 1) art. 153 p.p.s.a. w zw. z 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 153 p.p.s.a., na skutek błędnego przyjęcia, że DIAS oraz Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście zastosowały się do wskazań w zakresie dalszego postępowania i oceny prawnej zawartych w prawomocnym wyroku Sądu I instancji z dnia 8 listopada 2019 r., sygn. akt: V SA/Wa 1070/19 w sytuacji, gdy organy obydwu instancji nie zastosowały się do wskazań w zakresie dalszego postępowania i nie dokonały miarkowania kosztów egzekucyjnych mając na uwadze wytyczne zawarte w tym orzeczeniu; 2) art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na skutek błędnego uznania, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, a organ egzekucyjny ustalił koszty egzekucyjne w adekwatnej wysokości do poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności (zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego zawartymi w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt: SK 31/14), podczas gdy treść zaskarżonego postanowienia, oceniona zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego jednoznacznie wskazuje, że organ egzekucyjny w niniejszej sprawie nie ustalił kosztów egzekucyjnych w adekwatnej wysokości do poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny i poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności, jak również nie rozważył czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby te opłaty nie stały się swoistą sankcją pieniężną; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 8 § 1, art. 77 § 1, art. 80, art. 124 § 2 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256 ze zm.; dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. - o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r., poz. 1438; dalej jako: u.p.e.a.) poprzez niezastosowanie tych przepisów i nieuwzględnienie skargi oraz nieuchylenie zaskarżonego postanowienia, które zostało wydane z naruszeniem przepisów k.p.a. oraz u.p.e.a., ze względu na nierozpoznanie sprawy w sposób wyczerpujący i wszechstronny, nierozważnie i nieuwzględnienie słusznego interesu skarżącego kasacyjnie, niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek utrzymania w mocy zaskarżonego postanowienia DIAS z dnia 18 czerwca 2020 r., przede wszystkim poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia okoliczności faktycznych świadczących o adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, poniesionego nakładu pracy organu egzekucyjnego przy egzekwowaniu należności jak również nie uwzględnienie wytycznych, jakie dla możliwości zastosowania uznanych za niezgodne z prawem przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt SK 31/14), a w wyniku powyższego obciążenie Skarżącego kasacyjnie rażąco wysoką kwotą kosztów postępowania egzekucyjnego niepoddającą się kontroli; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez niezastosowanie tych przepisów, a w konsekwencji oddalenie skargi i uznanie za zgodne z prawem postanowienia DIAS z dnia 18 czerwca 2020 r. utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 20 lutego 2020 r., podczas gdy postanowienia te zostały wydane z naruszeniem przepisów art. 7, art. 8 § 1, 77 § 1, art. 80 oraz art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; II. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez wadliwe zastosowanie na skutek błędnego przyjęcia przez Sąd I Instancji, że dokonane przez organ egzekucyjny obciążenie skarżącego kasacyjnie opłatą egzekucyjną i opłatą manipulacyjną w łącznej wysokości [2] zł odpowiada prawu i nie pozostaje w oderwaniu od poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny i nakładu pracy organu w sytuacji, gdy Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt: SK 31/14) stwierdził niezgodność przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. z prawem w zakresie, w jakim nie określają one maksymalnej wysokości tych opłaty; 2) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zw. z art. 190 ust. 1 i ust. 3 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. nieuwzgledniającą wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt: SK 31/14) i w konsekwencji wydanie wyroku na podstawie norm prawnych uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z wynikającej z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasady zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Agencja przedstawiła argumenty na poparcie zarzutów sformułowanych w jej petitum. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest zasadna, pomimo nieskuteczności części jej zarzutów, dlatego też zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Ze względu na zakres i konstrukcję podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów oraz sposób w jaki je uzasadniono, wstępnie przypomnieć należy, że skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny mocą art. 183 § 1 p.p.s.a. związany jest granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Z art. 176 p.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przypisanym dla każdego pisma procesowego, powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zaś zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie skarga kasacyjna została skonstruowana w sposób nieuwzględniający wszystkich odnoszących się do niej wymogów. Wskazać przede wszystkim należy, że skarżąca kasacyjnie formułując w petitum skargi kasacyjnej cztery zarzuty naruszenia przepisów postępowania oraz dwa zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego – wskazując w ramach każdego z nich naruszone jej zdaniem przepisy – w ich uzasadnieniu merytorycznym (tj. nieobejmującym relacji z dotychczasowego przebiegu postępowania, zawartym na s. 7 - 16) przedstawiła tylko częściowo uzasadnienie stanowiące rozwinięcie zgłoszonych zarzutów natury procesowej, przywołując i stosownie argumentując naruszenia wyłącznie niektórych ze wskazanych w ramach tej podstawy kasacyjnej przepisów prawa. Wadliwy konstrukcyjnie i niepoddający się ocenie jest zarzut procesowy zgłoszony w pkt 1.2 petitum skargi kasacyjnej, w ramach którego wskazano jedynie na naruszenie art. 151 p.p.s.a. Przepis ten ma charakter kompetencyjny i wskazuje jakie rozstrzygnięcie podejmuje sąd administracyjny w przypadku, gdy skarga nie jest uwzględniona. Unormowanie to dające sądowi administracyjnemu kompetencje do podejmowania przewidzianych prawem rozstrzygnięć stanowi o tym jaki może być wynik sprawy. Jego naruszenie jest zawsze następstwem uchybienia innym normom prawnym, a zatem nie może być samoistną podstawą zarzutu. Naczelny Sąd Administracyjny nie dokona oceny merytorycznej zarzutów naruszenia prawa materialnego. Wskazać należy, że z ich uzasadnienia (na s. 15-16 skargi kasacyjnej) wynika, iż dotyczą one zastosowania się do wytycznych zarówno Trybunału Konstytucyjnego, jak i wytycznych zawartych w prawomocnym wyroku zapadłym w sprawie. Nie mogło to być skuteczne, ponieważ wskazane kwestie mają charakter procesowy. Zaznaczyć przy tym należy, że ustawowo określone związanie zarówno co do oceny prawnej, jak i wskazań określonych co do dalszego postępowania jest wiążące, a zatem powoduje konsekwencje w zakresie zawężenia granic sprawy do tych, w jakich rozpoznawał uprzednio Sąd I instancji (v np. wyroki NSA: z 24 stycznia 2024 r., III FSK 3836/21; z 12 września 2023 r., II GSK 714/20 dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej powoływane tamże). Sformułowane zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które poddają się ocenie merytorycznej dotyczą niezastosowania się do wytycznych zawartych w uprzednio zapadłym prawnomocnym wyroku WSA, a także - w konsekwencji tego - wadliwości postanowień organów. Przystępując do ich oceny należy ją poprzedzić koniecznym w rozpatrywanej sprawie przypomnieniem, że przedmiotowa sprawa była rozpatrywana kolejny raz przez organy, ponieważ w dniu 8 listopada 2019 r. zapadł wiążący organy obydwu instancji wyrok WSA w Warszawie o sygn. akt V SA/Wa 1070/19 uchylający zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście, w związku z uznaniem przez sąd administracyjny, że koszty egzekucyjne obciążające wierzyciela, zostały obliczone przez organ egzekucyjny w nieprawidłowej wysokości, tj. bez uwzględnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego (dalej: Trybunał lub TK) z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK 31/14, w którym Trybunał orzekł o niekonstytucyjności przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., stanowiących podstawę naliczenia przez organ egzekucyjny kosztów egzekucyjnych. Powyższy wyrok WSA nie został zakwestionowany w sądowym toku instancji, a zatem rozpoznając ponownie sprawę organy administracji, a następnie WSA zobowiązane były - zgodnie z dyspozycją art. 153 p.p.s.a. - uwzględnić wynikające z powyższych rozważań ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania. Sąd I instancji oddalając skargę Agencji na postanowienie DIAS w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego stwierdził, że organy egzekucyjne nie naruszyły przepisu art. 153 p.p.s.a. WSA wskazał, że skoro TK zakwestionował tylko brak maksymalnych stawek opłat, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a., a nie ich stosunkowy charakter, nadal prawidłowe jest ich obliczanie w oparciu o kryterium stosunkowe – w określonym procencie do kwoty egzekwowanej należności, z zastrzeżeniem limitu kwotowego, które opłaty te nie mogą przekroczyć. Stosując uprawnioną i uzasadnioną w tym przypadku zasadę wnioskowania z analogii legis można uregulowanie przyjęte dla określenia wysokości opłaty maksymalnej za zajęcie nieruchomości (zawarte w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) odpowiednio zastosować do określenia opłat maksymalnych za inne czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej. Zdaniem Sądu I instancji, z treści art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. oraz odnoszącego się do niego wyroku TK można wyprowadzić normę, że z tytułu czynności egzekucyjnych wskazanych w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę w wysokości 5% kwoty egzekwowanej nie mniej niż 4 zł 20 gr i nie więcej niż 21.375 zł. Natomiast z tytułu wydatków za czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną w wysokości 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr i nie więcej, niż 4.275 zł. obciążające skarżącą koszty w postaci opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych oraz opłaty manipulacyjnej ustalone odrębnie dla każdego z tytułów wykonawczych nie przekraczają maksymalnych kwot opłat wyliczonych przez odpowiednie zastosowanie analogii z maksymalną wysokością opłat za zajęcie nieruchomości. W uzasadnieniu podkreślono, że Sąd w wyroku z 8 listopada 2019 r. nie wskazał organowi egzekucyjnemu konkretnej metody wyliczenia kosztów egzekucyjnych co oznacza, że organy zobligowane były do samodzielnego wypracowania i zastosowania sposobu wyliczenia tych kosztów, oczywiście w sposób zgodny z oceną prawną wyrażoną w wyroku WSA i możliwy do zaakceptowania z punktu widzenia skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. W kontekście powyższych ustaleń zawartych w zaskarżonym orzeczeniu należy przywołać wskazania zawarte w prawomocnym wyroku WSA, które dotyczyły ustalenia przez organ kosztów egzekucyjnych. Otóż w uzasadnieniu wyroku o sygn. V SA/Wa 1070/19 Sąd zawarł następujące wskazania: - "Ponownie ustalając wobec skarżącej koszty egzekucyjne, w przypadku braku interwencji ustawodawcy, organ odniesie się do kwestii adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu czynności oraz rozważy, czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami organu, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone."; - "Przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne będzie zatem takie wyliczenie kosztów egzekucyjnych w zakresie opłat za dokonane czynności egzekucyjne, jak i opłaty manipulacyjnej, aby okazały się one adekwatne do poniesionych wydatków i nakładu pracy organu egzekucyjnego." Mając na uwadze jednoznacznie sprecyzowane wytyczne, uznać należało, że dokonane przez organy jedynie stosunkowe obliczenia możliwych maksymalnych stawek kosztów, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. - na zasadzie analogii z dyspozycji art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. oraz zastosowania tychże obliczonych stawek przy obliczaniu kosztów nie wypełniało wyżej przywołanych wskazań WSA zawartych w zapadłym prawomocnym wyroku. Organy bowiem nie odniosły się do kwestii adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu czynności, a także nie rozważyły czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami organu, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. Naczelny Sąd Administracyjny w kontekście przywołanych wskazań zawartych w prawomocnym orzeczeniu WSA zwraca uwagę, że postanowienia organów w sprawie zostały wydane przed dniem 20 lutego 2021 r., kiedy to nastąpiła zmiana stanu prawnego w związku z nowelizacją przepisów u.p.e.a. - na mocy ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1553). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że organ rozpoznając ponownie sprawę zastosuje się do wytycznych zawartych w prawomocnym wyroku WSA o sygn. V SA/Wa 1070/19, zważając przy tym na wskazane wyżej regulacje prawne odnoszące się do naliczania kosztów egzekucyjnych, które zostały niewyegzekwowane oraz nieuiszczone (niezapłacone) przed dniem wejścia w życie ww. ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw. Z tych względów, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 lit. c) p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania, obejmujących wpis od skargi kasacyjnej, opłatę za sporządzenie uzasadnienia wyroku, wpis od skargi oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 września 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1860).