I GSK 1159/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Marek Krawczak po rozpoznaniu w dniu 28 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. Sp. z o.o w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 15 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Bk 160/23 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 16 lutego 2023 r. nr 2001-IOC.4303.2.2023 w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od P. Sp. z o.o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z 15 czerwca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (dalej jako: WSA, Sąd I instancji) oddalił skargę P. Sp. z o.o. w W. (dalej jako: skarżąca, spółka, strona) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej jako: organ II instancji, DIAS) w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: w Oddziale Celnym w Białymstoku złożono zgłoszenie celne do procedury dopuszczenia do obrotu przez przedstawiciela bezpośredniego agencję celną na rzecz strony. W zgłoszeniu celnym zadeklarowano, że przedmiotem przywozu z Białorusi jest towar w postaci konstrukcyjnych elementów szklarniowych - ramy szklarniowe, wkładka ramowa szklarni klasyfikowany do kodu CN 9406 90 31. W wyniku przeprowadzonej przez organ celny rewizji celnej towaru ustalono, że przedmiotem importu jest towar w postaci metalowych elementów konstrukcyjnych nieposiadających oznaczeń. Na podstawie rewizji celnej towaru oraz analizy przedłożonych dokumentów funkcjonariusz celny weryfikujący przedmiotowe zgłoszenie celne (faktury, dokumentu przewozowego CMR oraz paszportu produktu) stwierdził błędną klasyfikację taryfową towaru i uznał, że zgłoszony do odprawy towar winien być klasyfikowany do kodu CN 7308 90 98 obejmującego konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części konstrukcji, z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, profile, rury i tym podobne, przygotowane do stosowania w konstrukcjach, z żeliwa lub stali. Na powyższą okoliczność została sporządzona dokumentacja zdjęciowa. Ponadto organ w wyniku rewizji celnej stwierdził, że wyrób nie jest kompletny, gotowy i stanowi konstrukcję stalową. Nie jest budynkiem (brakuje poszycia) i wykonany jest ze stali. Z uwagi na fakt, że towary z działu 73 Taryfy Celnej objęte są zakazem przywozu z Białorusi, towar określony w ww. zgłoszeniu celnym nie został zwolniony do wnioskowanej procedury, zaś sprawę przekazano do postępowania celnego. Naczelnik Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku w decyzji odmówił zwolnienia towarów do wnioskowanej procedury. Po rozpoznaniu odwołania DIAS utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ II instancji konkludował, że opierając się na Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej, brzmieniem pozycji 7308 i uwag do działu 94 oraz biorąc pod uwagę treść not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego oraz Nomenklatury scalonej, opierając się na zebranym materiale dowodowym, a w szczególności wynikach przeprowadzonej rewizji celnej towaru wraz ze sporządzoną dokumentacją zdjęciową i treści przedłożonych do zgłoszenia celnego dokumentów, w zaskarżonej decyzji – zdaniem DIAS – prawidłowo zaklasyfikowano towar będący przedmiotem importu do kodu TARIC 7308 90 98 90. W konsekwencji zmiany kodu Nomenklatury scalonej do przedmiotowego towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu i przywiezionego z Białorusi mają zastosowanie postanowienia rozporządzenia Rady (WE) nr 765/2006 z dnia 18 maja 2006 r. dotyczącego środków ograniczających w związku z sytuacją na Białorusi i udziałem Białorusi w agresji Rosji wobec Ukrainy (Dz.U.UE.L.2006.134.1 z dnia 2006.05.20, dalej jako: rozporządzenie nr 765/2006). Zatem towar przywieziony z Białorusi i zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu nie mógł zostać zwolniony do wnioskowanej procedury, w związku z art. 194 ust. 1 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L.2013.269.1, dalej jako: u.k.c.). W treści uzasadnienia wyroku WSA wskazał, że główną istotą sporu w sprawie jest klasyfikacja towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu jako konstrukcyjne elementy szklarniowe, podczas gdy DIAS uważa, że przedmiotowy towar stanowią stalowe elementy konstrukcyjne. Sąd I instancji stwierdził, że organy dokonały prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru określonego w ww. zgłoszeniu celnym, wobec czego zasadnie odmówiły skarżącej zwolnienia towarów do wnioskowanej procedury. WSA wskazał, że zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych z zastosowaniem przepisów Nomenklatury Scalonej. W sprawach celnych do klasyfikacji taryfowej uprawniony jest jedynie organ celny i żadna opinia – także biegłego w – nie może przesądzać tej kwestii. Wskazuje się przy tym, że w szczególnie skomplikowanych sytuacjach faktycznych mogą zachodzić przypadki potrzeby zasięgnięcia opinii biegłego. Sąd I instancji wskazał, że przedmiotowy towar natomiast, jak wynika z dokonanych opisów oraz znajdujących się w aktach administracyjnych dokumentów, sprowadzany był w postaci stalowych elementów konstrukcyjnych, nieposiadających ścian i dachu, a zatem nienadających się do uprawy roślin pod osłoną od zewnętrznych warunków atmosferycznych. Zwraca uwagę to, że konstrukcja nie jest wysoce stabilna, może być z łatwością rozkładana i przenoszona, i – zasadniczo – nie posiada cech pozwalających na zamontowanie m.in. ogrzewania lub klimatyzacji. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. W wywiedzionej skardze kasacyjnej zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 145 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej jako: p.p.s.a.), poprzez nieuwzględnienie skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: a. art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023, poz. 2383, dalej jako: o.p.) w zw. z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz.U. z 2022 r. poz. 2073) w zw. regułą 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr. 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego polegającego na oparciu rozstrzygnięcia o zmianie kwalifikacji celnej towarów wyłącznie na brzmieniu kodów HS a nie na zebranym w trakcie postępowania materiale dowodowym w postaci faktury, paszportu produktu, not wyjaśniających do kodów CN co doprowadziło do błędnej zmiany kodu importowanych szklarni do kodu 7308 90 98 objętego zakazem importu; b. art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2023 r., poz. 1373) poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego i dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego polegającego na braku badania czy zaimportowany towar jest budynkiem prefabrykowanym, wynikiem czego błędnie zmieniono kwalifikację celną towaru określonego jako elementy szklarniowe i odmówiono dopuszczania towaru do obrotu. Mając powyższe na względzie skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA oraz o zasądzenie od organu II instancji kosztów postępowania sądowoadministracyjnego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od strony kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: NSA) rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. NSA nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: - naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.); - naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W skardze kasacyjnej powołano jedną podstawę, określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucając naruszenie prawa procesowego. Skarga kasacyjna okazała się nieuzasadniona, dlatego że rozpoznanie zarzutów skargi kasacyjnej nie doprowadziło do podważenia wyrażonej w zaskarżonym wyroku oceny o legalności zaskarżonej decyzji organu. W niniejszej sprawie przedmiot sporu stanowiła klasyfikacja taryfowa importowanego przez spółkę towaru, zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym jako pozostałe budynki prefabrykowane – szklarnie i zaliczonego do kodu TARIC 9406 90 31 00, a zaklasyfikowanego w zaskarżonej do Sądu pierwszej instancji decyzji jako pozostałe z pozostałych konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wrota śluz, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i kona oraz ramy do nich, progi drzwiowe, okiennice, balustrady, filary i kolumny), z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, profile, rury i tym podobne, przygotowane do stosowania w konstrukcjach z żeliwa lub stali. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji kontrola legalności decyzji organu, dokonującej powyższej zmiany klasyfikacji taryfowej nie budzi zastrzeżeń. Powołane przez skarżącą spółkę przepisy Ordynacji podatkowej stanowią podstawę gromadzenia przez organ celny dowodów, ich oceny i dokonywania ustaleń faktycznych. Przepis art. 181 o.p. wymienia przykładowe źródła dowodów, z kolei art. 187 § 1 o.p. obliguje organ do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a art. 191 o.p. ustanawia zasadę swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym (i celnym). Przepisy te nie zostały naruszone przez organ celny. Nie można podzielić tezy środka odwoławczego o ograniczeniu materiału dowodowego wyłącznie do faktury i paszportu produktu oraz not wyjaśniających do kodów CN. Analiza akt sprawy dowodzi, że organ dokonał rewizji celnej i weryfikował charakter towaru na podstawie jego właściwości, elementów składowych i przeznaczenia. Zgromadzono wystarczający do podjęcia materiał dowodowy i dokonano jego wszechstronnej oceny, a wyprowadzone wnioski stanowiące wynik ustaleń faktycznych pozostają zgodne z regułami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Czynności te nie wymagały wiedzy specjalnej, zasięgania opinii biegłego, bo wystarczyło dokonać porównania zestawu importowanych elementów z tymi, które byłyby niezbędne do wzniesienia kompletnej szklarni. Strona skarżąca nie podważyła uznanych za dokonane zgodnie z prawem przez Sąd pierwszej instancji ustaleń organów co do tego, że importowane elementy konstrukcyjne szklarni i jej przedłużenia nie posiadały ścian i dachu i tym samym nie mogły samodzielnie służyć do uprawy roślin pod osłoną. Spółka zresztą wyjaśniła, że dodatkowe, konieczne do wzniesienia szklarni części, w postaci pokrycia nie stanowiły przedmiotu importu i są nabywane u innego dostawcy (s. 7 skargi kasacyjnej). Nie znajdowały zatem potwierdzenia w materiałach tej sprawy twierdzenia spółki o tym, że importowany towar stanowił składaną szklarnię. Gdyby tak było, nie byłoby konieczne pozyskiwanie przez spółkę dodatkowych elementów budowy takiej budowli. W tym kontekście zamieszczone na s. 6 skargi kasacyjnej twierdzenie o tym, że importowane szklarnie są w stanie utrzymać temperaturę 70 stopni Celsjusza jest niewiarygodne. W konsekwencji zasadnie Sąd pierwszej instancji uznał zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.