I FZ 60/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Arkadiusz Cudak (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia R. sp. z o.o. z/s w W. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 367/15 w zakresie odmowy dopuszczenia do udziału w sprawie w charakterze uczestników postępowania w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. z/s w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 1 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie: podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. i 2009 r. postanawia: oddalić zażalenie

I FZ 60/16 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia 9 grudnia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 367/15, działając na podstawie art. 33 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) dalej p.p.s.a., odmówił dopuszczenia S.J. i M.M. (Wnioskodawcy) do udziału w charakterze uczestników postępowania w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. (dalej Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 1 grudnia 2014 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., i 2009 r. S.J. i M.M. wnieśli o dopuszczenie ich do udziału w sprawie, jako byłych członków zarządu R. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dawniej K. sp. z o.o. z siedzibą w W.), dalej "Spółka" w charakterze uczestników postępowania. Uzasadniając wniosek wskazali, że w przeszłości byli członkami zarządu Spółki i z tej okoliczności wywodzą swój interes prawny do występowania w sprawie. Podnieśli, że w przypadku oddalenia skargi na zaskarżoną decyzję dotyczącą określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., i 2009 r., na Wnioskodawcach może ciążyć ewentualna odpowiedzialność odszkodowawcza na podstawie art. 293 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej "k.s.h.") lub też solidarna odpowiedzialność majątkowa na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, ze zm.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odmawiając Wnioskodawcom dopuszczenia ich do udziału w postępowaniu wskazał, że uczestnikiem postępowania na podstawie art. 33 § 2 p.p.s.a., może być zatem tylko taki podmiot, któremu przysługiwała legitymacja materialnoprawna w postępowaniu zakończonym wydaniem zaskarżonego aktu, ale który w tym postępowaniu nie brał udziału, bo tylko wtedy wynik tego postępowania będzie dotyczyć jego interesu prawnego (por. postanowienie NSA z 21 listopada 2005 r., I FZ 471/05, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd dodał, że postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie zostało wszczęte wskutek skargi wniesionej przez Spółkę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., i 2009 r. Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja w żaden sposób nie dotyczy praw i obowiązków Wnioskodawców i tym samym rozstrzygnięcie Sądu w sprawie ze skargi Spółki nie będzie miało wpływu na ich interes prawny. W ocenie Sądu, sama potencjalna możliwość przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki na członków jej zarządu nie wskazuje jeszcze na wystąpienie interesu prawnego po stronie Wnioskodawców (por. znane Wnioskodawcom postanowienie WSA w Warszawie z 20 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 645/15; dostępne w bazie CBOSA). W związku z powyższym, w ocenie Sądu, Wnioskodawcy posiadają jedynie interes faktyczny, a nie interes prawny, który uprawniałby ich do uczestnictwa w postępowaniu przed Sądem. Wnioskodawcy, w zażaleniu na powyższe postanowienie zaskarżyli je w całości, wnieśli o jego zmianę poprzez dopuszczenie ich do udziału w sprawie, ewentualnie o uchylenie postanowienia w całości. Zarzucili naruszenie art. 33 § 2 p.p.s.a. Argumentowali, że niekorzystne dla Spółki rozstrzygnięcie w sprawie ze skargi wywoła konkretne konsekwencje materialnoprawne dla Wnioskodawców w związku z powstaniem ewentualnej odpowiedzialności odszkodowawczej na podstawie art. 293 § 1 k.s.h. oraz art. 116 Ordynacji podatkowej. Ponadto wskazali, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwały o dochodzeniu przez nią od Wnioskodawców roszczeń o naprawienie szkody powstałej na skutek nieprawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług za okres 2008-2009 r. Spółka w odpowiedzi na zażalenie wniosła o jego oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, a zatem należało je oddalić. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu dokonał właściwej subsumcji art. 33 § 2 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem udział w charakterze uczestnika może zgłosić osoba, która nie brała udziału w postępowaniu, jeżeli wynik tego postępowania dotyczy jej interesu prawnego. Mając na uwadze, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że Wnioskodawcy posiadają jedynie interes faktyczny w rozstrzygnięciu organów podatkowych, konieczne jest poczynienie kilku uwag natury ogólnej celem rozgraniczenia pojęć interesu faktycznego i interesu prawnego. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że interes faktyczny to interes indywidualny, który nie został w żaden wyraźny sposób wzięty pod ochronę przez obowiązujące prawo (W. Jakimowicz, Publiczne prawa podmiotowe, Zakamycze 2000, s. 126). Precyzując pojęcie interesu faktycznego, wskazano w orzecznictwie, iż jako interes faktyczny należy kwalifikować taki stan, w którym obywatel wprawdzie jest bezpośrednio zainteresowany rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej, jak w przypadku interesu prawnego, nie może jednak tego zainteresowania poprzeć przepisami prawa powszechnie obowiązującego, mającego stanowić podstawę skutecznego żądania stosownych czynności organu administracji (zob. wyrok NSA z dnia 22 lutego 1984 r., I SA 1748/83, publikowany w E. Smoktunowicz, Kodeks postępowania administracyjnego w orzecznictwie Sądu Najwyższego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 1995, s. 109). Z kolei interes prawny to taki, który został wzięty przez prawo w ochronę polegającą na możliwości żądania od organu administracji podjęcia określonych czynności mających na celu zrealizowanie interesu lub usunięcie zaistniałego zagrożenia. Pojęcie to określa relację pomiędzy oczekiwaniami jakiegoś podmiotu w stosunku do organów stosujących prawo a kompetencjami i możliwościami tych organów, jakimi dysponują wobec danego podmiotu. Interes prawny, aby mógł zostać zaspokojony przez administrację, musi być osobisty, własny, indywidualny, znajdujący swoją podstawę w przepisach prawa materialnego oraz potwierdzenie w okolicznościach faktycznych (zob. J. Borkowski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, wyd. 7 uzupełnione i rozszerzone, Warszawa 2005, s. 224 i n). Należy podkreślić, że interes prawny jest zarazem kategorią ściśle związaną z przedmiotem postępowania, ze względu na fakt, że dotyczy sfery normatywnej, mającej swoje źródło w przepisach regulujących sposób załatwienia sprawy. Można ująć go też, jako potrzebę ochrony sfery prawnej obywatela wyznaczającą zakres jego działań lub subiektywnie odczuwaną potrzebę utrzymania istniejącego, lub spowodowania takiego stanu rzeczy, jaki dany podmiot uważa za korzystny, przy czym korzyść ta musi mieć swoje źródło w prawie (zob. J. Klimkowicz, Interwencja uboczna w według k.p.c., Warszawa 1972, s. 50) (por. postanowienie NSA z dnia 23 września 2010 r., I FZ 292/10, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dokonał prawidłowej oceny legitymacji Wnioskodawców do udziału w postępowaniu poprzez uznanie, że posiadają oni jedynie interes faktyczny w rozumieniu przedstawionym powyżej, w domaganiu się dopuszczenia do udziału w sprawie. Świadczą o tym podnoszone we wniosku oraz w zażaleniu okoliczności, takie jak to, że niekorzystne dla Spółki rozstrzygnięcie w sprawie ze skargi wywoła konkretne konsekwencje materialnoprawne dla Wnioskodawców w związku z powstaniem ewentualnej odpowiedzialności odszkodowawczej na podstawie art. 293 § 1 k.s.h. oraz art. 116 Ordynacji podatkowej. O posiadaniu przez Wnioskodawców interesu faktycznego przesądza też okoliczność, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Skarżącej podjęło uchwały o dochodzeniu przez Spółkę od Wnioskodawców roszczeń o naprawienie szkody powstałej na skutek nieprawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług za okres 2008-2009 r. Natomiast okoliczność, że zaskarżona decyzja leżąca u podstaw przedmiotowej sprawy sądowoadministracyjnej została wydana wobec Spółki, a nie Wnioskodawców nie może przesądzać, że Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym posiadają interes prawny w rozumieniu art. 33 § 2 p.p.s.a. uprawniający ich do dopuszczenia do udziału w rozpoznawanej sprawie. Zaskarżona decyzja określa zobowiązanie podatkowe dla Spółki, a więc w żaden sposób nie dotyczy praw i obowiązków Wnioskodawców i tym samym rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji w przedmiocie zasadności skargi nie będzie miało bezpośredniego przełożenia na nich sytuację prawną. Dodać należy, że nawet jeżeli dojdzie do sytuacji wydania i doręczenia wobec Skarżących decyzji orzekających wobec nich odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki w trybie i na zasadzie art. 116 O.p., to wówczas, w przypadku zaskarżenia tych decyzji do sądu administracyjnego, również przedmiotem sporu nie będzie zasadność zobowiązania podatkowego wobec Spółki, a jedynie ustalenie, czy spełnione zostały wszystkie przesłanki uzasadniające wydanie wobec Wnioskodawców decyzji orzekających ich odpowiedzialność za te zobowiązania. Analogiczna sytuacja będzie mieć miejsce w przypadku ewentualnej, podnoszonej w zażaleniu, próby pociągnięcia do odpowiedzialności Wnioskodawców na zasadzie art. 293 k.s.h., czy w przypadku realizacji uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Skarżącej, o których mowa w zażaleniu. Wreszcie podnieść należy, że podobne rozstrzygnięcie wobec Wnioskodawców zapadło w analogicznej sprawie w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2016 r., w sprawie o sygnaturze akt II FZ 126/16, www.orzeczenia.NSA.gov.pl). Warto również wskazać, że kwestia legitymacji byłych członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do występowania w charakterze strony w postępowaniu wymiarowym prowadzonym przeciwko spółce jako podatnikowi była przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku z dnia 26 maja 2009r., sygn. akt SK 32/07, OTK-A 2009, nr 5, poz. 70, Trybunał uznał, że art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej jest zgodny z Konstytucją RP. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do treści art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i § 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. Sąd nie uwzględnił wniosku Spółki o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, ponieważ przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w tym art. 200 ani art.203 oraz art. 204, nie przewidują do tego podstawy prawnej.