I FZ 54/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Artur Mudrecki po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia E.P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 328/22 odrzucające skargę kasacyjną E.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 października 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 328/22 w sprawie ze skargi E.P. na decyzję Naczelnika [...] z dnia 24 marca 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie.

1. Postanowieniem z dnia 14 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 328/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie odrzucił skargę kasacyjną E. P. (dalej: Skarżąca) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 października 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 328/22, oddalającego skargę na decyzję Naczelnika [...] w P. z dnia 24 marca 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. W uzasadnieniu postanowienia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że wniesiona skarga kasacyjna (wyrażona pismem z dnia 30 listopada 2022 r.) nie zawiera wskazania podstaw kasacyjnych o których mowa w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; P.p.s.a.), a które można odnieść do wyroku z dnia 11 października 2022 r., przez co nie spełnia wymogu konstrukcyjnego z art. 176 § 1 pkt 2 i § 2 P.p.s.a., a brak ten nie może być uzupełniony w drodze wezwania wnoszącego skargę kasacyjną. 2. Na powyższe postanowienie Skarżąca złożyła zażalenie (sporządzone przez adwokata), zarzuciła naruszenie przepisów: - art. 178 w zw. z art. 174 pkt 1 P.p.s.a. przez odrzucenie skargi, w sytuacji gdy Skarżąca przytoczyła podstawy kasacyjne, polegające na naruszeniu przepisów prawa materialnego; - art. 178 w zw. z art. 176 § 2 P.p.s.a. przez stwierdzenie, że skarga kasacyjna nie zawiera oświadczenia o wymogu przeprowadzenia rozprawy, podczas gdy taki wniosek został wprost sformułowany. W oparciu o powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. 3. W odpowiedzi na zażalenie Naczelnik [...] w P. wniósł o oddalenie zażalenia oraz zasądzenie od Skarżącej kosztów postępowania zażaleniowego. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Zażalenie zasługuje na uwzględnienie. 4.2. Stosownie do art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Z kolei według art. 177a P.p.s.a. jeżeli skarga kasacyjna nie spełnia wymagań przewidzianych w art. 176, innych niż przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, przewodniczący wzywa stronę do usunięcia braków w terminie siedmiu dni pod rygorem odrzucenia skargi. Na podstawie art. 178 P.p.s.a., wojewódzki sąd administracyjny odrzuci na posiedzeniu niejawnym skargę kasacyjną wniesioną po upływie terminu lub z innych przyczyn niedopuszczalną, jak również skargę kasacyjną, której braków strona nie uzupełniła w wyznaczonym terminie. 4.3. Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie stanowi element konstrukcyjny skargi kasacyjnej i brak tego elementu pociąga za sobą obowiązek odrzucenia skargi kasacyjnej bez uprzedniego wezwania do jego usunięcia. 4.4. W niniejszej sprawie nie jest kwestionowane, że w terminie otwartym do wniesienia środka zaskarżenia od wskazanego wyroku, Skarżąca złożyła pismo procesowe z dnia 30 listopada 2022 r. zatytułowane "skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 października 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 328/22". W piśmie tym Skarżąca wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 października 2022 r. zaskarżyła w całości oraz zarzuciła naruszenie: "przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na treść orzeczenia, tj. naruszenie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie w sytuacji kiedy z analizy akt sprawy nie wynika, aby występowały łącznie obie przesłanki pozwalające na zabezpieczenie na majątku Zobowiązanej, albowiem organ nie ustalił całości majątku Zobowiązanej, nie ustalił, na czyją rzecz dochodziło do darowizn, zatem nie ma wiedzy o aktualnej sytuacji majątkowej Zobowiązanej. Osiągane w poprzednich latach dochody pozwoliły na zgromadzenie stosownych środków, które wystarczą na zaspokojenie wszelkich należności podatkowych; art. 2a O.p polegające na rozstrzygnięciu wątpliwych okoliczności sprawy w sposób niekorzystny dla podatnika, zwłaszcza w kontekście wydania decyzji zabezpieczającej; art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a O.p oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług poprzez zamienne stosowanie w decyzji i w trakcie kontroli dwóch różnych podstaw prawnych uznanie że pojęcie pustych faktur pozostaje tożsame z transakcjami pozornymi; art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez dowolną i wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, zwłaszcza w kontekście uznania, że zobowiązana nie działała w sprawie z należytą starannością". Według Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowane zarzuty spełniają przesłankę z art. 176 § 1 pkt 2 w zakresie przytoczenia podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. Autor pisma podał w nim bowiem przepisy, które w jego opinii, naruszył Sąd pierwszej instancji (wymienione zarzuty poprzedził stwierdzeniem "zaskarżonemu orzeczeniu zarzucam naruszenie"), w odniesieniu do nich przedstawił argumentację. Kwestia trafności tych zarzutów nie mogła być przedmiotem wstępnej oceny sądowej w obszarze badania wymogów formalnych jakim powinna odpowiadać skarga kasacyjna. Dlatego niezasadnie w zaskarżonym postanowieniu Sąd wytknął, że pismo z dnia 30 listopada 2022 r. oparto na przepisie art. 33 § 1 O.p., którego organ w sprawie nie stosował. Podobnie zbyt daleko idąca była uwaga Sądu pierwszej instancji o tym, że w piśmie z dnia 30 listopada 2022 r. nie określono w jaki sposób Sąd pierwszej instancji błędnie zinterpretował przepisy prawa materialnego, albo w jaki błędny sposób je zastosował, albo jakich dopuścił się uchybień proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O ile stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty (podstawy kasacyjne) wymagają adekwatnego do ich zakresu uzasadnienia. To w piśmie z dnia 30 listopada 2022 r. zarzucono choćby błędne zastosowanie w sprawie art. 33 § 1 O.p. czy zamienne stosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, a zarzut naruszenia przepisów postępowania zawiera motyw. Nadto rzeczone pismo Skarżącej zawiera część o nazwie "uzasadnienie", a braki w jego zakresie mogłyby być przyczyną odrzucenia skargi kasacyjnej tylko wtedy, gdyby skarga ta nie zawierała żadnego uzasadnienia. Uzasadnienie szczątkowe, błędne lub nie na temat podlega ocenie dopiero przy merytorycznym rozpoznaniu sprawy (zob. komentarz do art. 176 P.p.s.a., Dauter Bogusław, Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, LEX). Sąd pierwszej instancji bezzasadnie również wytknął, że uzasadnienie pisma z dnia 30 listopada 2022 r. odnosi się wyłącznie do uchybień, jakie w skardze z dnia 25 kwietnia 2022 r. zarzucano organowi podatkowemu. Twierdzeniu z zaskarżonego postanowienia przeczy bowiem motyw ze str. 6 skargi kasacyjnej o treści: "Wskazuję też, że z wnioskowanej dokumentacji wynika, że możliwe było uzyskanie niższych cen w przypadku odpowiednio wcześniejszego złożenia zamówienia i jego opłacenia - czego Sąd I instancji nie wziął pod uwagę przy wydawaniu wyroku w tej sprawie". 4.5. Podstawę prawną rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji stanowił również art. 176 § 2 P.p.s.a. Tymczasem w piśmie z dnia 30 listopada 2022 r. sformułowano wniosek o przeprowadzenie rozprawy w tej sprawie. 4.6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie niezasadnie zatem odrzucił skargę kasacyjną. W rozpatrywanym przypadku odrzucenie tego środka odwoławczego, a zatem uniemożliwienie jego merytorycznego rozpoznania, jest zbyt daleko idącą konsekwencją. Kwestia oceny zarzutów skargi kasacyjnej, w tym wykazania przez profesjonalnego pełnomocnika ich zasadności powinna być przedmiotem kontroli w postępowaniu głównym. Jak bowiem wynika z uchwały pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r. sygn. I OPS 10/09: "Przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych." 4.7. Z podanych wyżej przyczyn zaskarżone postanowienie należało uchylić, o czym Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a. 4.8. Wniosek Skarżącej o zasądzenie kosztów postępowania nie zasługiwał na uwzględnienie. Przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie przewidują bowiem możliwości orzeczenia co do zwrotu kosztów w postępowaniu zażaleniowym. W myśl art. 209 P.p.s.a. o zwrocie kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 P.p.s.a. Przepisy art. 203 i art. 204 P.p.s.a., które regulują kwestię zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają jednak zastosowania do postępowania toczącego się na skutek zażalenia, na co wskazuje zakres odesłania zawartego w art. 197 § 2 tej ustawy.