I FZ 49/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Przewodniczący Sędzia NSA: Roman Wiatrowski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 7 kwietnia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Z. z siedzibą w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 724/15 w kwestii zawieszenia postępowania sądowego w sprawie ze skargi Z. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 16 stycznia 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do marca 2011 r. postanawia: oddalić zażalenie.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 grudnia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zawiesił postępowanie sądowe w sprawie ze skargi Z. w W. (dalej: "strona", "skarżąca", "stowarzyszenie") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 16 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do marca 2011 r. W uzasadnieniu postanowienia Sąd pierwszej instancji wskazał, że kwestionując prawidłowość rozliczeń stowarzyszenia organy między innymi uznały, że świadczy ono usługi pośrednictwa, związane z poborem opłat od tzw. "czystych nośników". Zdaniem organów podatkowych pobór powyższych opłat przez stowarzyszenie stanowi świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W przypadku pobierania kosztów inkasa od tzw. "czystych nośników" stowarzyszenie występuje jako ustawowy reprezentant (powiernik) na rzecz reprezentowanych przez siebie twórców w ich interesie i na ich rachunek. Stowarzyszenie nie działa jak właściciel praw, ale w ramach pośrednictwa na rzecz autorsko uprawnionych – świadczy zatem usługi pośrednictwa. Stowarzyszenie zarówno w odwołaniu, jak i w skardze podważało prawidłowość stanowiska organów, zarzucając błędne uznanie, iż pobór przedmiotowych opłat, do którego jest zobowiązane na podstawie przepisów rozporządzenia, stanowi odpłatne świadczenie usług i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze Sąd pierwszej instancji, powołując się na art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), wskazał, że postanowieniem z dnia 11 grudnia 2014 r., I FSK 1718/13, Naczelny Sąd Administracyjny postanowił przedstawić do rozpoznania składowi siedmiu sędziów tego Sądu następujące zagadnienie prawne: "czy w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2a oraz art. 30 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) pobierane opłaty przez organizacje zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 1994 r., nr 24, poz. 83 ze zm.) od producentów i importerów magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz czystych nośników stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?" Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że wprawdzie pytanie powyższe zostało zadane na tle stanu prawnego obowiązującego po dniu 1 kwietnia 2011 r., jednakże z jego treści wynika, że przedmiotem rozstrzygnięcia składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego będzie kwestia, czy z poborem opłat z tytułu tzw. "czystych nośników" wiąże się świadczenie przez organizację zbiorowego zarządzania usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Kwestia ta ma zdaniem sądu istotne znaczenie w niniejszej sprawie i stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym zakresie będzie miało wpływ na jej wynik. W tym stanie rzeczy sąd uznał za zasadne zawieszenie, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., postępowania do czasu podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnięcia w przedmiocie zagadnienia przedstawionego w powyższym postanowieniu. W zażaleniu na powyższe postanowienie stowarzyszenie wniosło o jego uchylenie w całości jako naruszającego porządek prawny i zasądzenie kosztów postępowania zażaleniowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., poprzez zastosowanie tego przepisu w sprawie i uznanie, że istnieją przesłanki do fakultatywnego zawieszenia postępowania z urzędu z uwagi na przedłożenie składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego do rozpoznania zagadnienia prawnego w innym toczącym się postępowaniu sądowoadministracyjnym, I FSK 1718/13, który wystąpił w tym zakresie z pytaniem prejudycjalnym do TSUE a także uznanie, że rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zależy od rozstrzygnięcia sprawy I FSK 1718/13, mimo że rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego w tej sprawie nie ma wpływu na rozstrzygnięcie sądu w przedmiotowym postępowaniu, gdyż w niniejszej sprawie nie występuje do rozstrzygnięcia kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymywanych przez stowarzyszenie kosztów inkasa (wynagrodzenia) od pobranych opłat od tzw. czystych nośników, co mogło a nawet miało kluczowy i istotny wpływ na wydanie zaskarżonego postanowienia o zawieszeniu postępowania, - art. 141 § 4 w zw. z art. 166 P.p.s.a., polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i niewyjaśnieniu w sposób jednoznaczny konieczności zawieszenia z urzędu postępowania sądowego ze skargi stowarzyszenia w kontekście rzeczywistej treści skargi skarżącego i zaskarżonej decyzji organu podatkowego, a w szczególności nieprawidłowe przedstawienie stanu sprawy i zarzutów podniesionych w skardze i uznanie, że w niniejszej sprawie występuje do rozstrzygnięcia kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług kosztów inkasa od poboru opłat od tzw. "czystych nośników" w sytuacji gdy ani z treści zaskarżonej skargą decyzji organu podatkowego ani z treści zarzutów skargi nie wynika aby sprawa dotyczyła opodatkowania otrzymywanych przez stowarzyszenie kosztów inkasa (wynagrodzenia) od pobranych opłat od tzw. czystych nośników a raczej sprawa dotyczy kwestii udzielonej przez stowarzyszenie bonifikaty oraz kwestii wydatków na wyżywienie pracowników, które to czynności prawne organ uznał za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co mogło, a nawet miało istotny wpływ na zastosowanie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. i wydanie zaskarżonego postanowienia, - art. 7 P.p.s.a., poprzez niezastosowanie tego przepisu w niniejszej sprawie i wydaniem zaskarżonego postanowienie naruszenie ustawowej zasady szybkości postępowania sądowoadministracyjnego, co mogło mieć wpływ na wydane zaskarżonego postanowienia o zawieszeniu postępowania poprzez bezzasadne przedłużanie postępowania przed sądem administracyjnym I instancji oraz zdjęcie z wokandy rozpraw wyznaczonej w tej sprawie na 3.12.2015 r. z uwagi na wydanie dzień wcześniej zaskarżone postanowienie. Nadto, zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie: - art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, przez brak rozważenia zasadności zawieszenia postępowania sądowego z urzędu w kontekście konstytucyjnego prawa stowarzyszenia do rozpoznania sprawy przez sąd bez zbędnej zwłoki i niecelowe oraz niezasadnie przedłużanie postępowania. W sytuacji gdy brak jest jakichkolwiek podstaw do zawieszenia postępowania w tej sprawie z uwagi na brak wystąpienia w niniejszej sprawie kwestii opodatkowania kosztów inkasa od pobranych opłat od tzw. "czystych nośników"). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji zawiesił postępowanie sądowe z uwagi na uznanie, że rozstrzygnięcie tej sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania. Stanowisko takie należy uznać za wpisujące się w przepis, tj. art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a, zgodnie z którym sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego przed Trybunałem Konstytucyjnym lub przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przypomnieć także należy, że zawieszenie postępowania określone w art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. ma charakter fakultatywny, bowiem ocena jego zasadności pozostawiona została uznaniu sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy. Fakultatywność zawieszenia nie oznacza jednak dowolności działania sądu w tej merze. Konieczna jest bowiem ocena, czy rozstrzygnięcie kwestii, z uwagi na którą następuje zawieszenie, będzie miało wpływ na wynik sprawy zawieszanej. Nie chodzi przy tym jedynie o wpływ rzeczywisty, ale również o wpływ potencjalny, który na danym etapie nie jest jeszcze wiadomy, ale występuje prawdopodobieństwo istotnej wagi tego wpływu na rozpatrywaną sprawę. Nie oznacza to jednak, że zawieszenie postępowania jest dopuszczalne jedynie przy identyczności (tożsamości) stanu faktycznego i stanu prawnego. Należy podkreślić i zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że praktyka sądowa opowiada się za szerokim rozumieniem sformułowania "rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania", wychodząc poza tradycyjne rozumienie prejudycjalności postępowania. W szczególności chodzi o te przypadki, gdy zawieszenie postępowania następuje w przypadku podjęcia stosownej uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny lub wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym (por. postanowienie NSA z 26 sierpnia 2009r., sygn. akt: I FZ 248/09). Przypomnieć w tym miejscu należy, że Sąd pierwszej instancji doszedł do wniosku, iż wydanie przez skład siedmiu sędziów NSA orzeczenia rozstrzygającego zagadnienie prawne, tj. czy w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2a oraz art. 30 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) pobierane opłaty przez organizacje zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., nr 24, poz. 83 ze zm.) od producentów i importerów magnetofonów, magnetowidów i innych podobnych urządzeń oraz czystych nośników stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie miało istotne znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Mając to na względzie stwierdzić należy, że WSA zasadnie rozpoznał zagadnienie wstępne i wbrew stanowisku wyrażonemu w zażaleniu, doszedł do prawidłowych wniosków, iż zagadnienie które w odrębnej sprawie przedstawiono do rozpoznania poszerzonemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego będzie miało wpływ na wynik niniejszego postępowania, co uzasadniało zawieszenie postępowania sądowego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. Co prawda WSA w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie rozważał kwestii wpływu orzeczenia NSA na te sprawę jednak uchybienie to nie ma znaczenia dla zasadności zawieszenia postępowania. Wbrew zarzutom podniesionym w zażaleniu, Sąd pierwszej instancji wyjaśnił konieczność zawieszenia postępowania oraz podstawę prawną rozstrzygnięcia, a jednolitość orzecznictwa - dająca stan stałości, pewności i bezpieczeństwa prawnego - służy respektowaniu zasady równości wobec prawa. Równe traktowanie stron znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oznacza, że wobec nich musi zapaść takie samo rozstrzygnięcie. Biorąc dodatkowo pod uwagę to, że przeciwdziałanie rozbieżnościom w orzecznictwie ma szczególne znaczenie właśnie w sferze prawa publicznego, odwoływanie się przez sądy administracyjne do uchwał NSA - podejmowanie i moc wiążąca których znajduje oparcie w ustawie - nie tylko nie uchybia prawu, ale zasługuje na aprobatę. Na uwzględnienie nie zasługują także pozostałe zarzuty podniesione w zażaleniu, w szczególności zawieszenie postępowania, wbrew opinii stowarzyszenia, nie powoduje naruszenia prawa strony do rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki. Zaważyć należy, że stowarzyszenie we wniesionym środku zaskarżenia podnosi, iż istotne dla tej sprawy pozostaje ustalenie podstawy opodatkowania, w tym prawa do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług owartość udzielonej autorsko uprawnionym bonifikaty kosztów inkasa w 2010 r. oraz charakteru tej bonifikaty udzielonej przez stowarzyszenie oraz dodatku do wynagrodzenia pracowników w postaci wyżywienia. Uwadze skarżącego umyka jednak, że w sprawie tej nie tylko powyższa kwestia pozostawała istotna bowiem organ kontroli skarbowej w zaskarżonej decyzji stwierdził także, że stowarzyszenie świadczyło na rzecz autorsko uprawnionych odpłatne usługi zarządzania prawami autorskimi i ich ochrony, co przesądzało, w świetle art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Ustalono również, że w odniesieniu do tych usług, w deklaracjach VAT – 7 za okres styczeń – marzec 2011 r., zastosowano stawkę podatku w wysokości 22 % co stanowiło naruszenie art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT. Zatem już okoliczność ta, w porównaniu z dwoma przeciwstawnymi poglądami, które stanowiły podstawę do wystąpienia z zagadnieniem prawnym do poszerzonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, a wynikająca z wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1740/13 oraz z dnia 17 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1485/13 (publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl) gdzie w pierwszym z powołanych wyroków Sąd stwierdził, że opłaty reprograficzne, o których mowa w art. 20 ust. 1 pkt 2 oraz art. 201 ust. 1 ustawy o prawie autorskim nie wiążą się ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT zaś z drugiego z tych wyroków wynika, że opłaty pobrane od producentów i importerów stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez twórcę usług w postaci powierzenia w zarząd i ochronę praw gdzie zarząd i ochrona praw przejawiał się natomiast w poborze i podziale opłat od producentów i importerów nośników, który skarżąca wykonywała na rzecz twórców, uzasadniała zawieszenie postępowania w tej sprawie. Końcowo należy wskazać, że w sprawie wyłonionego zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 12 grudnia 2015 r., sygn. akt: I FPS 2/14 powziął wątpliwości związane z wykładnią przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347.1 ze zm. – dalej: "Dyrektywa 2006/112/WE") i zwrócił się do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: 1) Czy twórcy, artyści wykonawcy oraz inne uprawnione podmioty świadczą usługę w rozumieniu art. 24 pkt 1 i art. 25 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1) na rzecz producentów i importerów magnetofonów i innych podobnych urządzeń oraz czystych nośników, od których organizacje zbiorowego zarządzania pobierają na ich rzecz, ale we własnym imieniu, opłaty od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży? 2) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie, czy organizacje zbiorowego zarządzania, pobierając opłatę od urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów, działają jako podatnicy określeni w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1), obowiązani do dokumentowania tych czynności fakturą w rozumieniu art. 220 ust. 1 pkt 1 tej Dyrektywy, wystawioną na rzecz producentów i importerów magnetofonów i innych podobnych urządzeń oraz czystych nośników, wykazujący pobrany z tytułu opłat VAT jako należny, a w momencie redystrybucji pobranych opłat na rzecz twórców, artystów wykonawców oraz innych uprawnionych podmiotów, te ostatnie dokumentują otrzymanie opłat fakturą z uwzględnionym VAT wystawioną na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania pobierającej opłaty? Nie ulega bowiem wątpliwości, że konieczność uwzględnienia oczekiwanego orzeczenia TSUE wynika z zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego, zgodnie z którą prawo krajowe może być stosowane jedynie w zakresie, w jakim nie jest sprzeczne z normami wspólnotowymi, polskie organy i sądy mają zaś obowiązek uwzględniania dorobku orzecznictwa TSUE. Relację między prawem unijnym a prawem krajowym w razie konfliktu wyznacza zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego. Z przytoczonych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw, z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a., postanowił jak w sentencji.