I FZ 296/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia S. sp. z o.o. z siedzibą w W. (Syndyk Masy Upadłości S. sp. z o.o. z siedzibą w W. w upadłości) na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1862/20 w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lipca 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. postanawia: oddalić zażalenie.

Postanowieniem z 21 lipca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1862/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odmówił S. sp. z o.o. z siedzibą w W. (obecnie S. sp. z o.o. z siedzibą w W. w upadłości, dalej: Spółka, Skarżąca) wtrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lipca 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2015 r. W pisemnych motywach uzasadnienia wyżej wskazanego postanowienia Sąd wskazał, że we wniosku o wstrzymanie wykonania skarżonej decyzji Skarżąca powołała się na fakt, iż jej wykonanie może doprowadzić do jej likwidacji oraz utraty płynności finansowej, a w konsekwencji może doprowadzić do jej upadłości. W ocenie Sądu wniosek Skarżącej nie zasługiwał na uwzględnienie, ponieważ po przeanalizowaniu dokumentów jak i argumentacji Skarżącej doszedł do przekonania, że nie wykazała w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, że w sprawie zachodzi realna możliwość zaistnienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w związku z powyższym, brak było podstaw do udzielenia ochrony tymczasowej i wydania orzeczenia zgodnego z jej oczekiwaniami. Skarżąca wniosła zażalenie na powyższe postanowienie, w którym argumentowała, że Spółka nie mogąc czekać na rozstrzygnięcie w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji musiała podejmować inne kroki, w tym skierować wniosek o upadłość, ponieważ ze względu na zabezpieczenia poczynione na jej majątku - które z zajęć zabezpieczających stały się zajęciami egzekucyjnymi, nie miała możliwości finansowania swojej działalności. Gdyby Spółka uzyskała wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji, organ podatkowy nie mógłby utrzymać zajęć egzekucyjnych na majątku Spółki, przede wszystkim zajęć środków finansowych na kontach bankowych co spowodowałoby powrót tych środków do Spółki i umożliwiło jej działalność. W odniesieniu do złożonego wniosku o ogłoszenie upadłości wskazała, że został on złożony, ponieważ działania organów podatkowych spowodowały utratę płynności finansowej Spółki, natomiast wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji podatkowej stwarza szansę przywrócenia funkcjonowania Spółki. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia o orzeczenie o wstrzymaniu wykonania skarżonej decyzji. Postanowieniem z 9 września 2021 r. Sąd Rejonowy [...] w W. (sygn. akt [...]) ogłosił upadłość spółki S. sp. z o.o. z siedzibą w W. Zarządzeniem z 23 czerwca 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiadomił syndyka masy upadłości Skarżącej o toczącym się postępowaniu oraz wezwał, do złożenia oświadczenia, czy wstępuje do postępowania w niniejszej sprawie. Pismem z 4 lipca 2022 r. Syndyk oświadczył, że przystępuje do niniejszego postępowania oraz podtrzymuje dotychczasowe stanowisko wyrażone przez pełnomocnika upadłego wyrażone w jego pismach procesowych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. W punkcie wyjścia odnotować należy, że instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd, będąca formą tymczasowej ochrony sądowej udzielanej stronie postępowania, stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 61 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.). Z kolei art. 61 § 3 P.p.s.a. przewiduje możliwość wstrzymania przez sąd wykonania zaskarżonego aktu lub czynności na wniosek strony, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia stronie znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Znaczna szkoda w rozumieniu wyżej przywołanego przepisu to taka, która nie będzie mogła być zrekompensowana wskutek zwrotu spełnionego i wyegzekwowanego świadczenia, jak również nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1064/12). Trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FZ 110/10). W dalszej kolejności wskazać należało, że z dyspozycji wyżej powołanego przepisu wynika, że wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności może nastąpić wyłącznie na wniosek skarżącego, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wystąpienia przesłanek tam zawartych. Oznacza to, że skarżący we wniosku o wstrzymanie wykonania aktu winien wskazać okoliczności, które w jego ocenie uzasadniają wniosek, że wykonanie aktu może spowodować znaczną szkodę lub trudne do odwrócenie skutki. Jego twierdzenia powinny być poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi sytuacji finansowej oraz majątkowej. Materiał, do którego odnosi się sąd administracyjny oceniając zasadność wniosku o wstrzymanie, może być materiałem, który po części został dołączony do wniosku o przyznanie prawa pomocy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2010 r., sygn. akt II FZ 417/10). Ciężar wykazania przesłanek zawartych w cytowanym przepisie, jak wynika to z jego konstrukcji, spoczywa na skarżącym. W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, a Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że w niniejszej sprawie Skarżąca w złożonym wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie wykazała w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, że w sprawie zachodzi realna możliwość zaistnienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w rozumieniu art. 63 § 3 P.p.s.a., zatem brak było podstaw do udzielenia ochrony tymczasowej. Jednocześnie w odniesieniu do twierdzeń podniesionych na etapie postępowania zażaleniowego, mających wskazywać na pogorszenie się sytuacji finansowej Skarżącej, należy wyjaśnić, że na obecnym etapie postępowania Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpatruje ponownie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, ale bada zgodność z prawem działania Sądu pierwszej instancji, a więc rozstrzyga na podstawie stanu, jaki istniał w dacie orzekania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Skarżąca we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji powołała się na okoliczność, że zaskarżona decyzja opiewająca na wysoką kwotę zobowiązania podatkowego, a przed rozstrzygnięciem sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie spowoduje ogromne problemy z utrzymaniem płynności finansowej Spółki, w konsekwencji czego może doprowadzić od upadłości Spółki. Z akt sprawy w zakresie przyznanie prawa pomocy (sygn. akt [...]) i dokumentacji tam przedłożonej wynika, że środki pieniężne Spółki zostały zabezpieczone przez organy podatkowe. Nadto, zarząd Spółki złożył wniosek do sądu gospodarczego o ogłoszenie upadłości Spółki. Dla majątku Spółki został wyznaczony nadzorca sądowy. W oświadczeniu o majątku i dochodach Skarżąca podała, że kapitał zakładowy wynosi 100.000 zł, natomiast wartość majątku wynosi 859.094,90 zł. Wartość środków trwałych według bilansu za ostatni rok wynosi 4.373,30 zł. Strata za ostatni rok obrotowy według bilansu wyniosła 5.841,46 zł. Zobowiązania Spółki wynoszą 701.529,77 zł. Spółka w 2018 r. osiągnęła przychód ze sprzedaży w wysokości ponad 25 mln zł, natomiast w 2019 r. ponad 30 mln zł, przy równie wysokich kosztach działalności operacyjnej. Za 2018 r. Spółka wykazała zysk w kwocie 1.535,71 zł, natomiast w 2019 r. stratę w wysokości 83.474,23 zł. Jednocześnie Spółka nie nadesłała wszystkich dokumentów, do nadesłania których została zobowiązana w trakcie postępowania o przyznanie prawa pomocy (m.in. odpisu zgłoszenia identyfikacyjnego Spółki oraz zgłoszeń aktualizacyjnych wskazujących ewentualne zmiany dotyczące rachunków bankowych czy też wyciągów z wszystkich rachunków bankowych Spółki). Z kolei w odniesieniu do potencjalnej likwidacji majątku Spółki, za Sądem pierwszej instancji należało przyjąć, że ta okoliczność nie pozwala na udzielenie ochrony tymczasowej. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z 9 września 2021 r. Sąd Rejonowy [...] w W. (sygn. akt [...]) ogłosił upadłość Skarżącej. Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że niezależnie od wyniku toczącego się postępowania w przedmiocie wstrzymania wykonania skarżonej decyzji, organy Spółki zdecydowały się na jej likwidację. Za powyższym twierdzeniem przemawia także fakt, że Spółka na krótko po złożeniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, niespełna cztery tygodnie później złożyła wniosek do Sądu Rejonowego [...] w W. o ogłoszenie upadłości, tym samym argumentacja Skarżącej, że uwzględnienie wniosku o wstrzymanie zaskarżonej decyzji uchroniłoby spółkę od konieczność likwidacji jej majątku jest całkowicie chybiona. Wymaga podkreślenia – na co zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji, że przymusowa realizacja zobowiązań podatkowych w drodze egzekucji ze swej istoty jest dolegliwa i powoduje obciążenie w sferze majątkowej zobowiązanego, jednak wywieranie skutków finansowych dla strony jest normalną konsekwencją stosowania obowiązującej procedury. Skarżąca w tym zakresie może wnosić np. o rozłożenie należności na raty. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło pozostawiając nieodwracalną szkodę. Stanowisko takie ugruntowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 września 2014 r., II OZ 942/14). Natomiast oddalenie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji nie wyłącza ponowienia wniosku w razie zmiany okoliczności, co wynika z treści art. 61 § 4 P.p.s.a. (por. postanowienie NSA z dnia 21 marca 2017 r., sygn. akt II GZ 195/17). Wobec powyższego, stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo przeanalizował przedłożone przez Skarżącą dokumenty, wszechstronnie je rozważył i na ich podstawie zajął stanowisko w sprawie, czemu dał wyraz w poprawnym uzasadnieniu słusznie uznając, że Skarżąca nie wypełniła ciążącego na niej obowiązku, wynikającego z powołanego art. 61 § 3 P.p.s.a. w zakresie wykazania swojej aktualnej sytuacji finansowej pozwalającej na ocenę jej żądania wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w aspekcie możliwości wystąpienia jednej bądź obu przesłanek określonych w tym przepisie, warunkujących jego zastosowanie. Z uwagi jednak na ogłoszoną w dniu 9 września 2021 r. upadłość spółki należy nadmienić, że w art. 146 ust. 1 Prawa upadłościowego (Dz.U. z 2022 r. poz. 1520 ze zm.) przyjęto zasadę, że postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku wchodzącego w skład masy upadłości, wszczęte przed dniem ogłoszenia upadłości, ulega zawieszeniu z mocy prawa z dniem ogłoszenia upadłości. Postępowanie to umarza się z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Jednocześnie w myśl ust. 2 sumy uzyskane w zawieszonym postępowaniu egzekucyjnym, a jeszcze niewydane, przelewa się do masy upadłości po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Art. 146 ust. 1 i 2 Prawa upadłościowego dotyczy również postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1966 r. Nr 24 poz. 151 ze zm.). Po ogłoszeniu upadłości organ może dochodzić swoich roszczeń w stosunku do upadłego jedynie w trybie postępowania upadłościowego. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, stwierdzając, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu - na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i 2 P.p.s.a. - orzekł, jak w sentencji.