I FZ 269/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Arkadiusz Cudak (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 26 października 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2963/16 w zakresie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 28 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2014 r. postanawia oddalić zażalenie.

Zaskarżonym postanowieniem z 23 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2963/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 61 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.), dalej: p.p.s.a., odmówił wstrzymania na wniosek A. Sp. z o.o. (dalej: spółka lub skarżąca) wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: organ) z 28 lica 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do grudnia 2014 r. Przedmiotowe orzeczenie zapadło w następującym stanie faktycznym: Pismem z 5 czerwca 2017 r. spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie - w związku ze złożoną uprzednio skargą - o wstrzymanie wykonania wspomnianej na wstępie decyzji organu. W uzasadnieniu wniosku skarżąca wskazała, że branża w której działa, wymaga ciągłych nakładów finansowych, prowadzonej działalności nie można wykonywać bez wydatków na paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne. Egzekucja kary pieniężnej może pozbawić spółkę płynności finansowej i uniemożliwi pokrywanie bieżących niezbędnych wydatków związanych z prowadzoną działalnością. Taka sytuacja może zaś doprowadzić do ogłoszenia upadłości. Dodatkowo skarżąca wskazała, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prowadzi już egzekucję wobec spółki. Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku w oparciu o przepis art. 61 § 3 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - odmawiając wstrzymania wykonania decyzji organu - wskazał, że skarżąca nie złożyła jakichkolwiek dokumentów, z których wynikałaby jej aktualna sytuacja finansowa, czy zdolność do pokrywania obciążeń (np. deklaracje podatkowe, wyciągi z rachunków bankowych). W konsekwencji, ocena sytuacji finansowej skarżącej musiałaby nastąpić tylko na podstawie jej oświadczeń. Jak wynika ze złożonego wniosku, zakończenie prowadzenia działalności miało by wiązać się ze wstrzymaniem realizacji bieżących zobowiązań finansowych spółki, takich jak wydatki na paliwo, ubezpieczenie, przeglądy techniczne. Spółka nie przedstawiła jednakże dowodów, jakoby brak możliwości realizacji wymienionych należności był zagrożony w związku z ewentualnymi działaniami podjętymi przez organy egzekucyjne. Tym samym, zdaniem Sądu, skarżąca nie wykazała w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, nie tylko że w sprawie zachodzi realna możliwość zaistnienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, ale nawet swojej sytuacji finansowej. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca wniosła o jego zmianę poprzez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu zażaleniowym. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącej znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Uzasadniając sformułowany zarzut spółka podniosła, że we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji wskazała na swoją sytuację faktyczną, stwierdzając, że w jej przypadku zachodzi ryzyko wystąpienia negatywnych skutków określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Skarżąca podniosła dodatkowo, że jako przedsiębiorstwo o zorganizowanej strukturze zatrudnia pracowników, którym za wykonaną pracę musi zapłacić wynagrodzenie wraz z należnościami publicznoprawnymi, wynikającymi ze stosunku pracy. Jednocześnie spółka posiada flotę samochodów, które, aby przynosiły zyski, wymagają dużego wkładu finansowego (paliwo, bieżące naprawy). Argumentację Sądu, jakoby utrata płynności finansowej nie stanowiła przesłanki wstrzymania wykonania decyzji, gdyż dochodzona należność ma charakter pieniężny i może zostać zwrócona, spółka uznała za bezzasadną. Jej zdaniem, konsekwencje egzekucji tak znacznej kwoty mogą być niemożliwe do odwrócenia, a późniejszy zwrot tej kwoty nie może przywrócić stanu sprzed egzekucji, która może pozbawić spółkę płynności finansowej, uniemożliwić pokrywanie bieżących, niezbędnych wydatków związanych z prowadzoną działalnością i doprowadzić do ogłoszenia upadłości. W ocenie spółki, wbrew stanowisku Sądu, dla wstrzymania wykonania decyzji nie jest konieczne ustalenie jej stanu majątkowego, gdyż niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody nie jest związane z posiadanym majątkiem, a ze skutkami przymusowej realizacji decyzji organu podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem należało je oddalić. W świetle regulacji art. 61 § 3 zdanie pierwsze p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd - co do zasady - może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Użyte przez ustawodawcę w powołanym przepisie nieostre pojęcia "znaczna szkoda" lub "trudne do odwrócenia skutki" wymagają konkretyzacji w dokładnie i wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, który powinien w szczególności zaprezentować wnioskodawca. Samo powołanie się na ustawowe przesłanki bez wskazania, na czym one polegają w realiach konkretnej sprawy w żaden sposób nie uzasadnia bowiem żądania wniosku. Wykładnia art. 61 p.p.s.a. prowadzi ponadto do konkluzji, że sąd administracyjny, rozpoznając wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji złożony w trybie art. 61 § 3 p.p.s.a., nie jest uprawniony do samodzielnego szukania okoliczności spełniających kryteria przyznania ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania decyzji. Normy art. 61 § 3 p.p.s.a - poprzez wskazanie, że sąd jest władny do działania w tym zakresie jedynie na wniosek strony skarżącej, zaś decyzja sądu uzależniona jest od spełnienia choć jednej ze wskazanych w ustawie przesłanek pozytywnych - przesądzają, że sąd nie ma możliwości rozważania innych argumentów ponad te, które wskazano we wniosku. Oznacza to, że na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., to podmiot skarżący w celu uzyskania ochrony własnego interesu, po tym jak wniesie skargę bądź równocześnie z dokonaniem tej czynności, występując z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji przez sąd administracyjny, ma obowiązek wykazania istnienia oraz uzasadnienia ustawowych przesłanek popierających to żądanie (por. postanowienia NSA: z dnia 13 maja 2010 r., II FZ 182/10, z dnia 4 lipca 2012 r., II OSK 1522/12, z dnia 11 października 2012 r., II OZ 877/12, z dnia 11 stycznia 2013 r., II OSK 2895/12, z dnia 15 stycznia 2013 r.: II OSK 3070/12, I FZ 589/12, I GZ 423/12, II GSK 2086/12, z dnia 22 stycznia 2013 r., II GSK 1990/12, z dnia 29 stycznia 2013 r., II FZ 1048/12, z dnia 15 marca 2013 r., II FSK 410/13, z dnia 4 lipca 2013 r., II GZ 323/13, CBOSA). Należy zatem uznać, że podmiot skarżący w celu uzyskania tymczasowej ochrony swoich interesów poprzez wstrzymanie wykonania decyzji, we wniosku kierowanym do sądu powinien przedstawić okoliczności wskazujące na niebezpieczeństwo powstania znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków, w związku z wykonaniem decyzji. Powinien wykazać, że wykonanie decyzji może doprowadzić do wystąpienia ww. negatywnych dla niego okoliczności (skutków). Chodzi przy tym o adekwatny związek przyczynowy między wykonaniem decyzji przed zakończeniem jej sądowej kontroli, a możliwymi negatywnymi konsekwencjami jej wykonania opisanymi w art. 61 § 3 p.p.s.a., na wypadek uchylenia decyzji w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Stwierdzenie istnienia związku przyczynowego jest ustaleniem faktycznym, z którym ustawa wiąże określone skutki prawne. Odbywa się to za każdym razem w oparciu o okoliczności faktyczne konkretnej sprawy (por. postanowienie NSA z dnia 17 listopada 2014 r., I FSK 1778/14, CBOSA). Twierdzenia wnioskodawcy powinny być przy tym poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi sytuacji finansowej oraz majątkowej. Materiał, do którego odnosi się sąd administracyjny, kontrolujący zasadność wniosku o wstrzymanie, może być materiałem, który po części został dołączony do wniosku o przyznanie prawa pomocy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2010 r. II FZ 417/10). Ciężar wykazania przesłanek zawartych w cytowanym przepisie, jak wynika to z jego konstrukcji, spoczywa zatem na skarżącym. W świetle powyższych uwag należało uznać, że skarżąca we wniosku zawartym w skardze nie wykazała istnienia okoliczności świadczących o tym, że wykonanie zaskarżonej decyzji wiąże się z niebezpieczeństwem powstania znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, w sposób wystarczający, który przekonałby Sąd o zasadności jej stanowiska w tym zakresie. Spółka podniosła wprawdzie we wniosku, że natychmiastowa egzekucja należności może doprowadzić do utraty płynności finansowej przedsiębiorstwa, uniemożliwić pokrywanie bieżących niezbędnych wydatków, a w konsekwencji spowodować konieczność złożenia wniosku o upadłość. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodzić się należy ze skarżącą, że przywołane okoliczności co do zasady wskazują na potencjalne niebezpieczeństwo wystąpienia negatywnych dla podatnika konsekwencji związanych z wykonaniem skarżonego przez niego aktu administracyjnego (tj. wyrządzenia znacznej szkody lub wystąpienia trudnych do odwrócenia skutków). Potwierdza to zresztą orzecznictwo. Istotne jest jednakże, że aby w danym przypadku udzielić temu podatnikowi ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania skarżonej decyzji, powinien on przekonać Sąd, że w odniesieniu do jego sytuacji istnieje prawdopodobieństwo ziszczenia się ww. ryzyka. Wnioskodawca powinien zatem w taki sposób przedstawić swoją sytuację (w treści wniosku lub przy pomocy dokumentów źródłowych), aby Sąd mógł na tej podstawie w pełni ocenić ją pod kątem tego, czy rzeczywiście wykonanie decyzji może zagrozić interesom ekonomicznym wnioskodawcy. Podzielić bowiem należy przywołane w zaskarżonym postanowieniu poglądy orzecznictwa, iż sama tylko egzekucja należności pieniężnych (niezależnie od wysokości dochodzonych należności) nie prowadzi co do zasady do nieodwracalnych skutków. Egzekucja skierowana do składnika majątkowego strony nie stanowi samodzielnej przesłanki uzasadniającej udzielenie jej tymczasowej ochrony w postaci wstrzymania wykonalności zaskarżonej decyzji (29 października 2010 r., sygn. akt I FZ 317/10, CBOSA). Wstrzymanie wykonania decyzji nie ma na celu ochrony strony przed finansowymi skutkami przymusowego wykonania decyzji (która zazwyczaj jest dolegliwa i powoduje obciążenie w sferze majątkowej skarżącego), ale ma ją zabezpieczyć przed takimi skutkami egzekucji, których w razie wygrania sprawy nie można by było odwrócić. Twierdzenie skarżącej, iż niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody nie jest związane z posiadanym majątkiem, a ze skutkami przymusowej realizacji decyzji organu podatkowego, jakim jest niewątpliwie prowadzenie postępowania egzekucyjnego w celu wyegzekwowania znacznej kwoty w sytuacji braku osiągania dochodów, jest więc nietrafne. O ile zatem skarżąca wskazała pewne okoliczności, które mogą w przyszłości wystąpić w związku z wykonaniem zaskarżonej decyzji, o tyle - jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji - nie przedstawiła w ogóle swojej sytuacji majątkowej. Sąd nie mógł zatem zweryfikować jej twierdzeń co do tego, czy zapłata należności podatkowej w wysokości ok. 70.000 zł (wskazana w skardze wartość przedmiotu zaskarżenia) - w odniesieniu do możliwości finansowych i majątkowych skarżącej - w istocie stanowi zagrożenie dla jej bytu gospodarczego. Możliwości te bowiem nie były znane Sądowi. Skarżąca nie wskazała w treści wniosku, ani też nie udokumentowała w inny sposób poziomu uzyskiwanych przychodów, stopnia dotychczasowego zadłużenia, stanu majątkowego (wartości środków trwałych) i stanu zatrudnienia, którym wykonanie decyzji miałoby w sposób bezpośredni zagrozić. Brak tych informacji uniemożliwił Sądowi pierwszej instancji pełną ocenę potencjalnych skutków okoliczności faktycznych podanych we wniosku, co przekładało się na konieczność nieuwzględnienia żądania skarżącej o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego stwierdzić należy, że Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu nie naruszył art. 61 § 3 p.p.s.a. odmawiając skarżącej przyznania wnioskowanej ochrony prawnej. Z powyższych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 1 i § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Odnosząc się zaś do zawartego w zażaleniu wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego, stwierdzić należało, iż nie może on być uwzględniony przez Naczelny Sąd Administracyjny albowiem przepisy art. 203 i art. 204 p.p.s.a., które regulują kwestie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie mają zastosowania do postępowania toczącego się na skutek wniesienia zażalenia na postanowienie Sądu pierwszej instancji. ----------------------- 1