I FZ 175/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Roman Wiatrowski po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Dyrektora Izby Skarbowej w K. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2081/15 w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie.

1. Postanowieniem z 4 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2081/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zawiesił postępowanie sądowe w sprawie ze skargi J. P. (dalej: podatnik) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: DIS, organ) z 31 lipca 2015 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich w podatku od towarów i usług. 2. Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego postanowienia stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że podatnik wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na ww. decyzję DIS. W dniu 2 marca 2016 r. Sąd Rejonowy w R. Wydział XII Gospodarczy KRS poinformował, że postanowieniem z 17 czerwca 2015 r. ustanowiono dla B. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: spółka) kuratora celem niezwłocznego podjęcia czynności zmierzających do powołania organów osoby prawnej a w razie potrzeby jej likwidacji. W piśmie z 11 czerwca 2015 r. adwokat P. F. oświadczył, że jest gotów podjąć się funkcji kuratora spółki. Sąd pierwszej instancji wskazał, że powyższe powoduje, że w rozpatrywanej sprawie uczestnik postępowania – spółka – faktycznie nie posiada organu uprawnionego do jej reprezentowania oraz prowadzenia jej spraw. W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że zachodzi w sprawie konieczność zawieszenia postępowania, bowiem brak jakiegokolwiek członka zarządu spółki realizuje określony w art. 124 § 1 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718; dalej: p.p.s.a.) warunek zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego. 3. DIS wniósł zażalenie na powyższe postanowienie Sądu pierwszej instancji zaskarżając je w całości i żądając jego uchylenia. 4. Przedmiotowemu postanowieniu Sądu pierwszej instancji DIS zarzucił naruszenie art. 133 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 33 § 1, art. 12 oraz art. 124 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Organ zakwestionował możliwość uznania spółki za uczestnika postępowania w sprawie dotyczącej orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej. W ocenie organu z przepisów Ordynacji podatkowej (w szczególności art. 107 § 1 i 2, art. 108 oraz art. 116 § 1 i 2 O.p.) nie wynika, że spółka jest stroną postępowania o ustalenie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. W ocenie organu odpowiedzialność podatkowa podatnika i osoby trzeciej mają wymiar indywidualny i przesłanki ich odpowiedzialności nie krzyżują się. Organ podniósł, że skoro spółka nie jest stroną postępowania w postępowaniu podatkowym w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej za jej zaległości podatkowe, to w konsekwencji nie może być również uczestnikiem postępowania sądowego na podstawie art. 33 § 1 p.p.s.a. wszczętego skargą osoby trzeciej. W ocenie organu braki w organach uprawnionych do reprezentowania spółki nie mogą mieć wpływu na postępowanie w rozpatrywanej sprawie i nie mogą stanowić podstawy do zawieszenia postępowania sądowego w sprawie osoby trzeciej na podstawie art. 124 § 1 pkt 2 w zw. z art. 12 p.p.s.a. Pismem z 17 czerwca 2016 r. podatnik wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentu – tj. decyzji DIS w R. z 13 czerwca 2016 r., znak [...], wskazując, że z decyzji tej wynika, iż wbrew ustaleniom organu podatkowego w okresie pełnienia przez podatnika funkcji prezesa zarządu spółki brak było przesłanek do ogłoszenia upadłości a tym samym zgłoszenia wniosku o upadłość. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5. Zażalenie zasługuje na uwzględnienie. 6. Poza sporem w rozpatrywanej sprawie pozostaje okoliczność, że przedmiotowe postępowanie dotyczy solidarnej odpowiedzialności podatnika – byłego członka zarządu spółki – za zaległości podatkowe spółki. Bezsporne jest również, że dla spółki ustanowiono kuratora, ze względu na brak istnienia organów upoważnionych do jej reprezentowania oraz prowadzenia jej spraw. 7. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do przesądzenia prawidłowości zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w rozpatrywanej sprawie ze względu na brak właściwej reprezentacji spółki. W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że rozpatrywana sprawa dotyczy postępowania sądowoadministracyjnego zainicjowanego skargą podatnika na decyzję DIS w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich w podatku od towarów i usług. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalił się pogląd, który skład Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie akceptuje i podziela, że odpowiedzialność podatkowa podatnika i odpowiedzialność osoby trzeciej mają wymiar indywidualny i przesłanki ich odpowiedzialności nie krzyżują się (zob. np. wyrok NSA z 5 stycznia 2011 r., II FSK 1576/09 i powołane tam orzecznictwo). W konsekwencji, zasady prowadzenia obydwu ww. postępowań wykazują istotne różnice, w szczególności jeśli chodzi o zakres podmiotów, którym przysługiwać może status strony (uczestnika postępowania). Należy również przypomnieć, że w art. 133 § 2 O.p. wyraźnie powiązano status strony w postępowaniu podatkowym z interesem prawnym, którym podmiot w tym postępowaniu musi się legitymować. Interes prawny w danym postępowaniu to w pewnym uproszczeniu oparta na przepisach prawa możliwość nabywania lub potwierdzania uprawnień albo nakładania bądź potwierdzania obowiązków w stosunku do danego podmiotu. W postępowaniach podatkowych dotyczących określenia podatnikowi w prawidłowej wysokości przez organ podatkowy zobowiązań podatkowych, powstających z mocy prawa, interes prawny odzwierciedla się w możliwości skonkretyzowania wobec danego podmiotu obowiązku podatkowego w postaci zobowiązania podatkowego lub przyznania określonych uprawnień (ulg) związanych z tym zobowiązaniem. Tylko te podmioty, wobec których możliwa jest taka konkretyzacja, nabywają status strony i związane z tym uprawnienia o charakterze procesowym, w tym prawo do wniesienia odwołania od decyzji wydanej w pierwszej instancji. Wskazany pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Należy podkreślić, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem postępowanie podatkowe w zakresie wymiaru podatku od towarów i usług może się toczyć jedynie w stosunku do podatnika, na którym ciąży obowiązek podatkowy w tym podatku, gdyż to jego interesu materialnoprawnego dotyczy to postępowanie, a w żadnym przypadku interesu takiego nie można się dopatrzyć w ramach takiego postępowania po stronie innych podmiotów, w tym określonych w art. 110-117a O.p. (zob. np. wyrok NSA z 19 grudnia 2012 r., I FSK 1183/12, CBOSA). Analogicznie, w postępowaniach dotyczących odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu) sądy administracyjnej odmawiają przyznania statusu strony w takim postępowaniu spółce (zob. np. wyrok NSA z 5 stycznia 2011 r., II FSK 1576/09, CBOSA). Wskazane rozróżnienie w zakresie kręgu podmiotów uprawnionych do udziału w postępowaniu na sprawach strony respektuje wskazany wyżej wymóg powiązania statusu strony z istnieniem interesu prawnego podmiotu w konkretnej sprawie sądowoadministracyjnym. W świetle powyższego, za trafny należy uznać zarzut podniesiony w zażaleniu, iż brak reprezentacji podmiotu, któremu nie przysługuje w prowadzonym postępowaniu status strony nie ma wpływu na możliwość rozstrzygnięcia o odpowiedzialności skarżącego w rozpatrywanej sprawie. W konsekwencji, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpatrywanej sprawie nie zostały spełnione przesłanki zawieszenia postępowania ze względu na brak właściwej reprezentacji strony (art. 124 § 1 pkt 2 p.p.s.a.), bowiem spółka nie posiada statusu strony w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności osób trzecich (członków zarządu spółki) za zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług. 8. Odnosząc się do wniosku dowodowego podatnika z 17 czerwca 2016 r. należy wskazać, że nie ma on znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszego postępowania zażaleniowego. Istota wniosku dowodowego podatnika sprowadza się do kwestionowania okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sporu w postępowaniu głównym - a mianowicie istnienia przesłanek wyłączających możliwość pociągnięcia podatnika będącego byłym wspólnikiem spółki do odpowiedzialności solidarnej wraz ze spółką. Kwestia ta nie ma jednak wpływu na rozstrzygnięcie zasadności zażalenia w niniejszym postępowaniu. 9. W świetle powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 131 oraz art. 197 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.