I FSK 996/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 1 lutego 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1557/14 w sprawie ze skargi Z. w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz Z. w W. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1557/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 24 stycznia 2014 r. wydaną na wniosek Z. w W. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Uzasadniając wyrok, WSA wskazał, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę wynika, że skarżący jako stowarzyszenie posiada w swojej strukturze organizacyjnej Oddziały. Oddział Z. w R. świadczy kompleksowe usługi polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu mebli kuchennych, łazienkowych, szaf wbudowanych, które tworzą z elementami konstrukcyjnymi obiektów mieszkalnych trwałą zabudowę meblową. Do dnia 24 czerwca 2013 r. za usługi w ww. zakresie naliczono VAT w wysokości 23 %, jednak w wyniku uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, dotyczącej sposobu opodatkowania usług polegających na wykonywaniu zabudowy meblowej dotychczasowi klienci występują o zwrot nadpłaconego podatku. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1) czy świadczenia kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej w budynkach mieszkalnych powinny być opodatkowane stawką podstawową czy obniżoną, 2) czy osobom, którym wystawiono faktury VAT ze stawką podstawową podatku, należy wystawić korekty faktur?. Zdaniem skarżącego odnosząc się do pytania pierwszego zgodnie z uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 do świadczonej kompleksowej usługi w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym powinien stosować preferencyjną stawkę VAT (8%), w związku z powyższym odpowiadając na pytanie drugie do wcześniejszej sprzedaży powyższych usług należy wystawić faktury korygujące. Minister Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2014 r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. Uzasadniając powyższe organ stwierdził, że świadczone przez skarżącego czynności, tj. wykonanie zabudowy meblowej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, uznano za wyposażenie budynku (lokalu), podlegające opodatkowaniu według stawki podstawowej wynoszącej 23%. Konsekwencją tego jest brak konieczności wystawiania faktur korygujących dotychczasowym klientom (pytanie drugie wniosku). Skarżący zakwestionował stanowisko organu zaprezentowane w wydanej interpretacji indywidualnej i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie przepisów: - art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej: "ustawy o VAT" przez dokonanie błędnej ich interpretacji, polegającej na niewłaściwym zrozumieniu złożonego uzupełnienia wniosku, a w konsekwencji zawężenie pojęcia "modernizacja", czego skutkiem stało się niewłaściwe zastosowanie stawki VAT, a zatem wyłączenia z zakresu części działalności Skarżącego, która powinna być objęta preferencyjną stawką VAT 8%. - naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 14 h, art. 125 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 2 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., Nr 137 poz. 926 ze zm., dalej: O.p.), które miało wpływ na błędne ustalenia faktyczne dokonane przez organ. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest zasadna. Sąd pierwszej instancji wskazał na podjętą w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FPS 2/13, w której wskazano, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy o VAT. W ocenie Sądu pierwszej instancji opisane we wniosku czynności stanowią świadczenie usług, polegających na modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 42 ust.12 ustawy o VAT, co oznacza, że ma do nich zastosowanie preferencyjna stawka VAT, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT. Na powyższe orzeczenie Minister Finansów, działający za pośrednictwem pełnomocnika złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i orzeczenie co do istoty sprawy ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji oraz zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. Jako podstawy kasacyjne wskazał art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) dalej "P.p.s.a." na naruszenie : 1. przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, polegającej na przyjęciu, że w przedstawionym we wniosku o interpretację stanie faktycznym świadczone przez wnioskodawcę czynności wykonania zabudowy mieszkalnej, wykonywane w budynkach/lokalach, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą być opodatkowane preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%. 2. przepisów prawa procesowego w sposób mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. art. 146 § 1 i art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 120 w zw. z art. 14h O.p. poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska organu podatkowego zawartej w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego i uwzględnienie skargi kasacyjnej pomimo, iż nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisu art. 121 § 1 O.p.. Powyższe naruszenie przepisów doprowadziło Sąd do uchylenia interpretacji odpowiadającej prawu w tym określającej w jej treści w jakiej części stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe a w jakiej nieprawidłowe z podaniem uzasadnienia prawnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Podniesione w niej przez kasatora zarzuty nie uzasadniają uchylenia zaskarżonego wyroku. Oceniając tę kwestię sięgnąć należy do uchwały składu siedmiu sędziów NSA wydanej w sprawie sygn. akt I FPS 2/13. W uchwale tej NSA stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnym obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy o VAT. Wyjaśniając pojęcie modernizacji użyte w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, do której to usługi zgodnie z wskazanymi przepisami tej ustawy zastosowanie ma stawka 8 % podatku VAT NSA stwierdził, że oznacza ono unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części. NSA wskazał, że obniżona stawka podatku VAT ma zastosowanie, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Nie chodzi w tym wypadku o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wskazana wyżej uchwała nie precyzuje w jakim stopniu przymocowanie owych komponentów meblowych do elementów konstrukcyjnych modernizowanego obiektu może być uznane za "trwałą zabudowę meblową". Jej treść nie wyjaśnia czy za trwałą zabudowę można uznać jedynie taką, która dotyczy wykorzystywanych obecnie technik połączenia komponentów meblowych ze ścianami, podłogami czy sufitami obiektu budowlanego lub jego części w sposób jedynie uniemożliwiający przestawienie takiej zabudowy, czy może chodzi o takie połączenie zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (lokalu), które ingeruje w substancję budynku w stopniu uniemożliwiającym demontaż zabudowy meblowej bez uszkodzenia czy to jej komponentów, czy też elementów konstrukcyjnych budynku. W orzecznictwie NSA stwierdza się, że chodzi o takie połączenie zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (lokalu), które ingeruje w substancję budynku w stopniu uniemożliwiającym demontaż zabudowy meblowej bez uszkodzenia czy to komponentów, czy też substancji budynku, gdyż połączenie zabudowy ma się odbywać z istotnym wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku (lokalu). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela zatem stanowisko, że z trwałą zabudową meblową, stanowiącą usługę modernizacji w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT mamy do czynienia, gdy połączona jest ona konstrukcyjnie z budynkiem (lokalem) w taki sposób, że demontaż jej może spowodować uszkodzenie jej elementów, czy też substancji budynku lub lokalu. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że we wniosku o interpretację wnioskujący wskazał, że demontaż zabudowy będzie skutkować między innymi uszkodzeniem jej elementów. Skoro z trwałą zabudową, stanowiącą usługę modernizacji mamy do czynienia, gdy demontaż takiej zabudowy skutkuje uszkodzeniem także elementów meblowych, to wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że w tej sytuacji znajdzie zastosowania art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. Wobec powyższego uznając, że zarzuty skargi kasacyjnej okazały się niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 art. 204 pkt 2 P.p.s.a orzekł jak w sentencji.