I FSK 776/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Piotr Czyżewski, po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 580/22 w sprawie ze skargi M. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 5 lipca 2022 r. nr 3201-IOV3.4103.2.2022.35; IOV3.55.4103.1.2022.B w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.A. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 8.100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu I instancji Wyrokiem z 1 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 580/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie po rozpoznaniu skargi M.A. (zwanego dalej: Stroną lub Skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. (dalej: Dyrektor IAS) z 5 lipca 2022 r. nr 3201-IOV3.4103.2.2022.35; IOV3.55.4103.1.2022.B w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2015 r. oddalił skargę. 2. Relacja ze stanu sprawy 2.1. Po ponownym rozpoznaniu sprawy przez organ I instancji- Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (zwanego dalej: Naczelnikiem US) w dniu 30 listopada 2021 r. Skarżącemu określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: - I kwartał 2015 r. w wysokości 68 786 zł, - II kwartał 2015 r. w wysokości 44 804 zł, - III kwartał 2015 r. w wysokości 75 306 zł, - IV kwartał 2015 r. w wysokości 85 627 zł. Ponownie rozpoznając sprawę, organ odwoławczy- Dyrektor IAS uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika US i określił podatnikowi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za cztery kwartały 2015 r. − I kwartał 2015 r. w wysokości 66 916 zł, − II kwartał 2015 r. w wysokości 44 706 zł, − III kwartał 2015 r. w wysokości 74 799 zł, − IV kwartał 2015 r. w wysokości 83 211 zł. Uzasadniając wydaną decyzję, Dyrektor IAS w pierwszej kolejności stwierdził, iż skoro postępowanie karne skarbowe przeszło z fazy in rem do fazy in personam, czynności prowadzono od 15 czerwca 2018 r. zaś przedawnienie spornych należności nastąpiłoby dopiero 31 grudnia 2020 r. to wszczęcie postępowania nie miało jedynie instrumentalnego charakteru a w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Strony w podatku od towarów i usług od I do IV kwartału 2015 r. Dyrektor IAS wskazał, że kwestią sporną w sprawie jest także to czy faktury od kontrahenta R.G. dokumentowały rzeczywiste transakcje i czy przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego. Rozpatrując sprawę, organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko Naczelnika US w zakresie zakwestionowanych faktur i ustaleń, że podmiot, który je wystawił, faktycznie nie wykonał usług, które na nich widniały. Nie podważał natomiast samego faktu wykonania usług. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dowiódł zatem, że R.G. mógł wykonać lub wykonał usługi, które są opisane na spornych fakturach. Dotyczyło to zarówno wskazanych w nich zakresów, jak i czasu. Nie został potwierdzony również fakt przekazania mu zapłaty za te usługi w kwocie 1.048.323,10 zł. Dyrektor IAS stwierdził, że podatnik nie sprawdził czy R.G. posiadał odpowiednie zaplecze sprzętowe i kadrowe do świadczenia usług budowlanych. Dyrektor IAS stwierdził też, że Skarżący miał świadomość posługiwania się fikcyjnymi fakturami. Wystawieniu tych faktur nie towarzyszyło bowiem świadczenie usług przez R.G. Tym samym Naczelnik US zasadnie przyjął, że podatnik zawyżył podatek naliczony do odliczenia w poszczególnych kwartałach 2015 r. W odniesieniu do nieuregulowanych należności z faktur sprzedaży towarów, Dyrektor IAS zgodził się ze stanowiskiem podatnika, wyrażonym w piśmie z 13 czerwca 2022 r., że faktury VAT, wymienione na str. 23-25 zaskarżonej decyzji, zostały zapłacone. Organ wypowiadając się w zakresie zarzutów, które dotyczyły naruszenia przez organ I instancji przepisów prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187, art. 188, art. 190, art. 191, art. 193 § 2, art. 199a § 3 i art. 210 § 1 pkt 6 o.p., uznał je za nieuzasadnione. Swoje stanowisko w tej kwestii obszernie uzasadnił w decyzji. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji. 3.1 W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji Sąd I instancji stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej organ podatkowy ma obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne. Sąd I instancji wskazał również, że elementami niezbędnymi decyzji jest jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Zdaniem Sądu I instancji, organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Wbrew stanowisku skarżącego, zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Argumentacja skarżącego ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organów- poprzez proste zaprzeczenie poczynionym ustaleniom, a podniesione w skardze zarzuty mają charakter ogólnikowy. W ocenie Sądu I instancji, dowody zgromadzone w sprawie były wystarczające do wydania decyzji w niniejszej sprawie. Co do kompletności zgromadzonego materiału dowodowego, w świetle składanych także na etapie skargi wniosków dowodowych wskazać należy, że to strona skarżąca jest dysponentem wiedzy w zakresie sposobu i zasad prowadzenia i dokumentowania działalności gospodarczej. Materiał pozwalający ewentualnie na odmienne ustalenia niż zawarte w decyzji był w wyłącznej dyspozycji strony skarżącej, a jego ujawnienie leżało wyłącznie w jej gestii. Wobec powyższego należało stwierdzić, że ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał na Stronie, a nie jedynie na organie, czemu jednak Skarżący nie sprostał. Przewidziane w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. (a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U.2011.177.1054, zwanej dalej u.p.t.u.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest podstawowym uprawnieniem podatnika podatku od towarów i usług, jednakże uprawnienie to ma charakter sformalizowany, albowiem uzależnione jest od spełnienia przez podatnika kilku warunków. Warunki te sformułowane są zarówno w u.p.t.u., jak i wydanych na jej podstawie rozporządzeniach wykonawczych. Zgodnie jednak z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. (a) u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Skarżący, odnośnie współpracy z R.G. twierdził, iż rozliczał się najczęściej protokołem, który był podpisywany i potem następowała wypłata. Jednakże wśród dowodów zgromadzonych w toku kontroli podatkowej i postępowań podatkowych nie ma ani jednego protokołu odbioru prac wykonanych przez R.G. Poza tym brak jest umów do części wykonywanych przez niego robót budowlanych. W stosunku do innych kontrahentów działanie Skarżącego było całkowicie odmienne. Z materiału dowodowego wynika, że podatnik zawierał umowy i sporządzał protokoły odbioru prac. Tak więc dowody, wyjaśnienia i okoliczności, które składają się na akta sprawy, nie potwierdzają wykonania zakwestionowanych robót przez firmę B. 4. Skarga kasacyjna 4.1. W skardze kasacyjnej Skarżący, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie w całości oraz rozpoznanie sprawy poprzez uchylenie decyzji organów obu instancji, względnie wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Nadto wnoszący skargę kasacyjną wniósł o zasądzenie od organu na swą rzecz zwrotu kosztów postępowania. 4.2. Skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi: (I) naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy: (1) art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2022.329 dalej p.p.s.a.) poprzez oddalenie wniosku dowodowego Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z informacji z dnia 7 lipca 2022 r. udzielonej przez S. w S., dotyczącej napraw gwarancyjnych i przebudowy pomieszczeń gastronomicznych wykonywanych w budynku [...]; (2) art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez oddalenie wniosku dowodowego Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z notatki ze spotkania Skarżącego i H.K. z dnia 20 lipca 2022 r.; (3) art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez oddalenie wniosku dowodowego Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z notatek ze spotkań Skarżącego z Z.P. w dniu 21 czerwca 2022 r. oraz z J.P. w dniu 22 czerwca 2022 r.; (4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 181 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U 2021.1540 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa) poprzez wydanie orzeczenia opartego o niepełny stan faktyczny, z zastosowaniem wybiórczej i dowolnej oceny dowodów, co w efekcie doprowadziło do błędnego przyjęcia przez Sąd I instancji, że nabycie zadaszenia szklanego udokumentowane fakturami [...] z 30 stycznia 2015 r. oraz [...] z 23 grudnia 2015 r. nie było związane z działalnością gospodarczą Skarżącego; (5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1 , art. 181 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że nabycie schodów ażurowych dwubelkowych nie było związane z działalnością gospodarczą Skarżącego; (6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 122, art. 180 § 1 , art. 181 i art. 191 o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia z pominięciem istotnych dowodów oraz naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów, co skutkowało błędnym ustaleniem stanu faktycznego co do wykorzystania korka podłogowego V. w działalności gospodarczej Skarżącego; (7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 122, art. 180 § 1 , art. 181 i art. 191 o.p.- poprzez błędne przyjęcie przez WSA, że R.G. w 2015 r. nie wykonał prac budowlanych na rzecz Skarżącego działając jako podwykonawca, co uzasadniało zakwestionowanie prawa Skarżącego do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez ten podmiot, mimo iż z dowodów zgromadzonych w postępowaniu, w tym z zeznań świadków wynika, że R.G. działał w charakterze podwykonawcy Skarżącego; (8) art. 151 p.p.s.a poprzez nieuwzględnienie przez Sąd I instancji zarzutów podniesionych w skardze z dnia 3 sierpnia 2022 r. (dalej: Skarga) i jej oddalenie, podczas gdy istniały przesłanki do jej uwzględnienia, a także zaniechanie uchylenia decyzji Dyrektora IAS z dnia 5 lipca 2022 r. nr 3201- IOV3.4103.2.2022.35 oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US z dnia 30 listopada 2021 r. znak 3207-SPV.4103.6.2020, 3207-SPV.4103.3.2020.92; (II) naruszenie przepisów prawa materialnego: (1) art. 88 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu przez Sąd I instancji, że w realiach niniejszej sprawy Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, z faktur dokumentujących nabycie usług wyświadczonych przez R.G., gdyż faktury wystawione przez ten podmiot dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, mimo że w rzeczywistości usługi na rzecz Skarżącego były wykonane przez R.G., co powinno prowadzić do uznania, iż faktury dokumentują czynności, które zostały wykonane przez ten podmiot i nie są fakturami "pustymi"; (2) art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. - poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie przez Sąd I instancji, że w realiach niniejszej sprawy Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia VAT ze spornych faktur dokumentujących nabycie towarów wykorzystywanych w działalności gospodarczej Skarżącego oraz faktur dokumentujących nabycie usług wyświadczonych przez R.G., mimo że Skarżący nabył kwestionowane towary i usługi w związku z prowadzoną, opodatkowana VAT działalnością gospodarczą, co uzasadnia przyznanie mu prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych dokumentów. 4.3. W dalszym toku postępowania kasacyjnego Strona złożyła wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentu- fotokopii protokołu rozprawy głównej w sprawie karnej o sygn. akt II K 302/22. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na swą rzecz kosztów postepowania kasacyjnego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. 6.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek - na podstawie zawartości akt sądowych tej sprawy - z urzędu nie odnotowano. Podobnie w tym samym trybie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a., niezależnie od zarzutów skargi kasacyjnej (vide. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). 6.3. W zaskarżonym wyroku Sąd I instancji w wyniku kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS z 5 lipca 2022 r. nr 3201-IOV3.4103.2.2022.35; IOV3.55.4103.1.2022.B zaaprobował stan faktyczny ustalony przez orzekające w sprawie organy podatkowe. W ocenie Skarżącego uchybił przy tym normom postępowania. Jak wskazano powyżej Strona wskazywała na naruszenie m.in. art. 106 § 3 p.p.s.a poprzez oddalenie szeregu wniosków o przeprowadzenie dowodów z dokumentów. Sąd zważył przy tym, iż w istocie przywołany przepis normuje możliwość dopuszczenia z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzenia dowodów uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Jest to jednak instytucja wyjątkowa (vide: p.p.s.a. Komentarz pod red B. Dauter, A. Kabat oraz M. Niezgódka-Medek [w:] LEX). Praktyka orzecznicza podziela ten pogląd odnośnie stosowania przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a.. W jego kontekście jak i sprawowanej funkcji kontrolnej zasadniczo sąd administracyjny nie dokonuje własnych ustaleń (vide wyroki NSA: z dnia 10 stycznia 2024 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1744/23 oraz z dnia 20 lutego 2025 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1651/21 [w:] LEX). 6.3.1 W tym miejscu wskazać też należy, iż skorzystanie przez stronę postępowania z prawa inicjatywy dowodowej i zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności uwzględnienia tych wniosków i przeprowadzenia żądanych dowodów. Nie ma bowiem obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania (vide wyroki NSA: z dnia 20 stycznia 2010 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1313/08; z dnia 15 marca 2023 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 2002/18; z dnia 26 marca 2025 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1933/21). Owa reguła praktyki postępowania administracyjnego znajduje także zastosowanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Odnosząc się zatem do złożonego w trakcie postępowania kasacyjnego wniosku dowodowego obejmującego protokół z przesłuchania świadka w toku postępowania o sygn. II K 302/22 (k. 187) wskazać należy, iż twierdzenia dotyczące funkcjonowania R.G. dotyczą jego relacji z owym świadkiem nie będącym stroną niniejszego postępowania, zaś z osnowy pisma przewodniego Strony jednoznacznie wynika, iż był to odmienny okres względem ewentualnej współpracy R.G. ze Skarżącym (k. 185v). Jako że celem postępowań administracyjnych i sądowoadministracyjnych w niniejszej sprawie nie jest globalna ocena przeszłości zawodowej R.G. lecz ewentualny charakter jego partykularnych relacji ze Skarżacym w konkretnych sytuacjach ów dowód z dokumentu nie był dla Sądu przydatny. 6.3.2 Sąd w tym składzie podziela przy tym wcześniejszy pogląd NSA, iż w wypadku uznania przez stronę uchybienia przepisom dotyczącym gromadzenia materiału dowodowego właściwe jest sformułowanie odpowiednich zarzutów, a nie żądanie przeprowadzenia dowodów przez sąd administracyjny. (vide: wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2024 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 847/21 [w:] LEX). Niemniej jednak jak trafnie przyjął także NSA dla skuteczności kasacyjnego zarzutu nieprzeprowadzenia wnioskowanego przez stronę dowodu niezbędne jest wskazanie w skardze kasacyjnej art. 188 o.p. jako naruszonego (vide: wyrok NSA z dnia 26 września 2024 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 142/21; także co do zasady wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2025 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 1765/22). W rozpoznawanej sprawie tak jednak nie uczyniono. Jak przy tym trafnie przyjmuje NSA w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem odwoławczym i zakres rozpoznania sprawy przez sąd kasacyjny określa zawsze sam autor tej skargi przez odpowiednio sformułowane podstawy kasacyjne rozumiane jako wskazanie konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone. (vide: I FSK 142/21 j.w.). 6.3.3 Konkludując powyższy wywód analizowane wcześniej zarzuty naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a poprzez oddalenie wniosków dowodowych nie zasługiwały na uwzględnienie. 6.4 Przechodząc następnie do zarzutów wydania orzeczenia opartego o niepełny stan faktyczny, z zastosowaniem wybiórczej i dowolnej oceny dowodów w przedmiocie okoliczności, przyczyn i przeznaczenia nabycia zadaszenia szklanego. Sąd zważył, iż ma on w istocie charakter polemiczny z ustaleniami poczynionymi na wcześniejszych etapach sprawy. Okoliczność, aby nabycie problemowego szklanego zadaszenia było związane z działalnością gospodarczą Skarżącego- umownie przewidzianych prac gwarancyjnych na rzecz odbiorcy wcześniejszych usług Strony nie została niczym wykazana. Przywoływane twierdzenia owego podmiotu wskazywały, iż funkcjonalnie uproszczony tryb świadczenia owych prac gwarancyjnych był przewidziany jedynie dla prac drobnych. Niemniej nawet wobec uproszczonej formuły telefonicznego ich zgłoszenia, ich realizacja winna pozostawić wymierne ślady nadające się do przedstawienia w charakterze materiału dowodowego. Tym bardziej tyczyłoby się to pełnoskalowych prac gwarancyjnych Tak się jednak nie stało. Dodatkowo Sąd w tym składzie podzielił konkluzję organu, iż rysa na daszku, która w efekcie wymaga dwukrotnej wymiany zadaszenia szklanego, bez wątpienia nie jest drobną usterką (k. 161). Tym bardziej symptomatyczny jest brak innych dowodów na wymianę zadaszenia szklanego w problemowym budynku. Dlatego wskazany zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie. 6.5 Podobnie krytycznie należy ocenić zbieżny w ujęciu podstaw prawnych zarzut błędnego przyjęcia, iż nabycie przez Stronę schodów ażurowych dwubelkowych nie było związane z działalnością gospodarczą Skarżącego. Sąd wziął przy tym pod uwagę kontrargumentację organu, iż fakt, że schody te, po zakończeniu prac, skarżący rozmontował i przewiózł został zgłoszony po raz pierwszy dopiero na etapie skargi (k. 161v) Należało tu podzielić konkluzję Sądu I instancji, iż jako że to Strona pozostaje dysponentem wiedzy w zakresie sposobu i zasad prowadzenia oraz dokumentowania własnej działalności gospodarczej, nie jest uzasadnione stawianie zarzutu niezebrania całego materiału dowodowego, gdy materiał pozwalający ewentualnie na odmienne ustalenia był w wyłącznej dyspozycji Strony, która go nie powoływała. Tymczasem zgromadzony obszerny materiał dowodowy nie pozwalał uznać, aby zakupione schody mogły zostać wykorzystane na problemowej budowie. Dlatego przedmiotowy zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie. 6.6 Do zbieżnej z powyższymi konkluzji prowadziło rozważenie w przedmiocie zbieżnego w ujęciu podstaw prawnych zarzutu błędnego uznania niewykorzystania korka podłogowego V. w działalności gospodarczej Skarżącego. Jak trafnie wskazał przy tym Sąd I instancji zakupiony korek podłogowy charakteryzuje się dużą odpornością na intensywne użytkowanie i niezwykłą trwałością. Jego producent daje gwarancję 25 lat do pomieszczeń mieszkalnych i 15 lat dla pomieszczeń komercyjnych. Oczywistym jest, iż doświadczenie życiowe dopuszcza możliwość jego wcześniejszego zużycia np. w okresie ok. 3 lat w sytuacji zaistnienia nieprzewidzianych okoliczności. Niemniej w toku postępowania nie udowodniono ich wystąpienia. Nie sposób przyjąć, aby zaprzepaszczenie wymiernej inwestycji w ramach działalności gospodarczej, niezależnie, czy potrzeba przedwczesnego zdjęcia nowej powierzchni podłogi nastąpiłaby z powodu wadliwości produktu, czy niestosownego wykonania, choćby przez pracownika Strony nie spowodowała udokumentowanych formalnych następstw. Tymczasem Skarżący nie przedłożył żadnych dowodów, które dotyczyłyby np. składanych reklamacji. Gołosłowne twierdzenia ujęte w zeznaniach osób z kręgu Strony nie są tu wystarczające. Tak więc przedmiotowy zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie. 6.7 Ważąc następnie zarzuty w stosunku do ustaleń relacji Strony z R.G.- jego roli podwykonawcy prac budowlanych na rzecz Skarżącego w 2015 r. ujętych w spornych fakturach VAT, Sąd zasadniczo odniósł się do specyfiki dokumentacji pozostałej po owych wskazywanych przez Stronę węzłach obligacyjnych odnosząc ją przy tym do ustalonego standardu działania Skarżącego. Jak bowiem ustalono wbrew pierwotnym twierdzeniom Strony, iż z R.G. rozliczał się najczęściej protokołem, który był podpisywany i potem następowała wypłata, wśród dowodów zgromadzonych w toku kontroli podatkowej i postępowań podatkowych nie ma ani jednego protokołu odbioru prac wykonanych przez R.G. Poza tym brak jest umów do części wykonywanych przez niego robót budowlanych. Co znamienne w stosunku do innych kontrahentów działanie Skarżącego było całkowicie odmienne. Z materiału dowodowego wynika, że Skarżący zawierał umowy i sporządzał protokoły odbioru prac. Owa rozbieżność praktyk postępowania Strony na jednym polu- prowadzenia własnej działalności nie jest dla Sądu zrozumiała. Zgodnie z treścią, wystawionych na rzecz Skarżącego faktur, przedmiotem prac R.G., w większości, były prace typowo budowlane. Nie sposób zatem przyjąć zasadności odmiennego- szczególnego sposobu realizacji ich odbioru. Niezależnie przy tym od, choćby względów osobistych- możliwego uznania i zaufania strony do owego podwykonawcy, wskazać należy, iż formalnie liberalniejszy sposób owej realizacji odbioru prac R.G. umniejszyłby zakres zobowiązań gwarancyjnych podwykonawcy, co należałoby ocenić jako wysoce nieracjonalne działanie. Nadto sygnalizowana zarówno przez organ, jak i Stronę sytuacja, gdy R.G. na pewnym etapie innego z postępowań zaczął zaprzeczać znajomości ze Skarżącym przemawia przeciw uznaniu owych możliwie dobrych relacji osobistych między Stroną a owym podwykonawcą. Nie sposób zatem, tylko na podstawie zeznań Skarżącego i kilku powiązanych z nim osób, przesądzić o zakresie faktycznej współpracy Strony i R.G. w partykularnych sprawach objętych pierwotnie zainteresowaniem Naczelnika US. Dlatego przedmiotowy zarzut nie zasługiwał na uwzględnienie. 6.8 Zatem wobec niepodważenia skutecznie w skardze kasacyjnej przyjętych w sprawie ustaleń i prawidłowości oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego Sąd uznał za miarodajny stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe i zaaprobowany przez Sąd I instancji. Nie było podstaw, aby Sąd I instancji uwzględnił wcześniejszą skargę Strony. 6.9 Wobec powyższego brak było podstaw dla uwzględnienia zarzutów Strony w przedmiocie niezasadności odmowy odliczenia kwot podatku VAT w zakresie spornych faktur. Faktem pozostaje, iż ustawodawca dopuszcza w myśl art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit, a u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o sumy kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług,, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 u.p.t.u. Niemniej w myśl 88 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego m.in. faktury gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Jak ustalono w postępowaniu administracyjnym sporne faktury odnosiły się do takich czynności, które nie zostały dokonane przez ich wystawcę. Jak przy tym wyżej wskazano organy nie kwestionowały samej okoliczności ich wykonania. Niemniej jednak podobnie, jak gdyby faktury opisywały czynności w ogóle nie wykonane w zaistniałej sytuacji nie było podstaw dla uwzględnienia odliczenia owego podatku należnego. Zatem Strona nie miała prawa dokonać przedmiotowych odliczeń owych należności. Przeprowadzone postępowanie sądowoadministracyjne nie pozwoliło zmienić wskazanych ustaleń w stopniu umożliwiającym odmienną ocenę prawna badanej sprawy. Tak więc rozpoznana skarga kasacyjna na podstawie art. 184 p.p.s.a. podlegała oddaleniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. NSA I. Najda- Ossowska s. NSA M. Kołaczek s. NSA A. Mudrecki