I FSK 710/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA del. Adam Nita (spr.), Protokolant starszy inspektor sądowy Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Po 870/23 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 października 2023 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz P. Sp. z o. o. w P. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

W zaskarżonym wyroku z 22 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Po 870/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (zwany dalej Sądem I instancji lub WSA) orzekał w następstwie skargi P. Sp. z o.o. w P. (określanego dalej jako Podatnik, Strona, Spółka lub Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (zwanego dalej DIAS lub Organem odwoławczym) z 18 października 2023 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2015 roku. Czyniąc to, Sąd I instancji uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (określanego dalej mianem Organu I instancji lub NUS) z 15 czerwca 2023 r., a także zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego od DIAS na rzecz Skarżącego. Stan faktyczny sprawy został precyzyjnie przedstawiony w wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje go wyłącznie w zakresie niezbędnym do zrozumienia realiów, w których zapadło jego orzeczenie. Działając w tych granicach, należy zwrócić uwagę na następujące okoliczności. Postanowieniem z 15 czerwca 2023 r. NUS przedłużył Spółce termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r. do 29 września 2023 r. Należy zauważyć, że we wspomnianym akcie administracyjnym dokonano kolejnej już modyfikacji daty przekazania Podatnikowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym za ten sam okres rozliczeniowy. Dodatkowo NUS zainicjował postępowanie podatkowe. Jego skutkiem było wydanie deklaratoryjnej decyzji wymiarowej z 9 października 2020 r. Wspomniany akt administracyjny został jednak uchylony przez DIAS decyzją z 13 czerwca 2022 r., a w konsekwencji sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia Organowi I instancji. W tej sytuacji – wobec uchylenia decyzji z 9 października 2020 r., w jednym z postanowień poprzedzających rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, tj. orzeczeniem z 21 czerwca 2022 r. NUS przedłużył termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług do 30 września 2022 r. Z kolei w postanowieniu z 12 września 2022 r. dokonano kolejnej już modyfikacji daty przekazania Podatnikowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym (jak już wcześniej wskazano, do 30 grudnia 2022 r.). Natomiast 15 grudnia 2022 r. termin zwrotu podatku został wyznaczony na 31 marca 2023 r., a 14 marca 2023 r. przedłużono go do 30 czerwca 2023 r. Wreszcie na mocy postanowienia z 15 czerwca 2023 r. datę przekazania Podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zmodyfikowano, wyznaczając ją na 29 września 2023 r. Spółka zaskarżyła to rozstrzygnięcie wnosząc na nie zażalenie. DIAS w swoim postanowieniu ostatecznym z 18 października 2023 r. utrzymał jednak w mocy orzeczenie Organu I instancji. Właśnie to postanowienie Organu odwoławczego było punktem odniesienia dla wyroku WSA, zaskarżonego do NSA w przedmiotowym postępowaniu sądowoadministracyjnym. Organ odwoławczy podzielił racje NUS co do zasadności kolejnego przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Skarżący wniósł skargę na postanowienie ostateczne Organu odwoławczego. Czyniąc to, wskazanemu orzeczeniu zarzucono naruszenie: 1) art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 – zwanej dalej u.p.t.u.) - polegające na bezpodstawnym wydłużaniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, przysługującego Skarżącemu; 2) art. 217 § 2 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 – dalej określanej jako O.p.) - poprzez nie zawarcie w wydanych postanowieniach uzasadnienia konieczności przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, co stanowi naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 3) art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 221 – dalej określanej jako P.p.). W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Jednocześnie wniósł on o oddalenie skargi. Jak wiadomo, Sąd I instancji uznał skargę za zasadną. Uzasadniając swoje racje wskazał on, że w realiach przedmiotowej sprawy organy obydwu instancji przyjęły, iż po uchyleniu przez DIAS decyzji wymiarowej NUS oraz przekazaniu sprawy temu organowi do ponownego rozpatrzenia, możliwe jest wydanie postanowień o przedłużeniu terminów zwrotu spornej nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotą podatku należnego. Tymczasem zdaniem WSA, przedstawiony pogląd nie zasługuje na aprobatę. W przekonaniu WSA, przedłużenie terminu zwrotu podatku wykazanego w deklaracji podatkowej może nastąpić najpóźniej do czasu zakończenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego. Jednocześnie dzień wydania przez Organ I instancji decyzji wymiarowej stanowi faktyczną datę zakończenia procesu weryfikacji zwrotu podatku. W tym samym punkcie czasu informacje wykazane w deklaracji złożonej przez podatnika tracą moc prawną na rzecz ustaleń dokonanych przez organ podatkowy w decyzji. Po wydaniu decyzji wymiarowej nie jest więc już dopuszczalne wydanie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Wskazana modyfikacja daty przekazania podatnikowi nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ma bowiem rację bytu wyłącznie do czasu niezakwestionowania deklaracji. Podważenie wiarygodności deklaracji i zastąpienie jej decyzją wydaną przez organ, określającą zobowiązanie podatkowe, czynią zatem bezprzedmiotowym procedowanie w zakresie przedłużenia terminu zwrotu, który w takiej sytuacji już nie istnieje (w tym zakresie powołano się na wyrok WSA w Gliwicach z 2 czerwca 2020 r., I SA/Gl 273/20). Jak podkreślił Sąd I instancji, w razie uchylenia decyzji NUS – wobec bezspornego upływu poprzednio przedłużonego terminu zwrotu – organ ten nie "nabywa ponownie" prawa do wydawania dalszych postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. W sytuacji, gdy upłynie materialnoprawny termin zwrotu podatku (lub termin określony w postanowieniu o jego przedłużeniu), nie ma możliwości jego ponownego przedłużenia (w tym zakresie odwołano się do wyroku NSA z 18 października 2022 r., sygn. akt I FSK 1789/21). Oznacza to, że w przekonaniu WSA, na skutek wydania decyzji Organu I instancji doszło do zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu podatku, a tym samym do upływu terminu przekazania podatnikowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Na skutek wydania decyzji kasacyjnej przez DIAS termin zwrotu, będący terminem prawa materialnego, nie mógł zaś biec dalej, skoro wcześniej doszło do jego upływu. WSA powołał się też na tożsamą argumentację, zawartą w jego wyrokach z 30 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po 152/23, z 30 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po 989/22, z 21 września 2023 r., sygn. akt I SA/Po 398/23 oraz z 14 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Po 598/23. We wszystkich tych judykatach Sąd I instancji uchylił wcześniejsze postanowienia organów podatkowych w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu spornej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wydane po wydaniu przez DIAS decyzji kasacyjnej z 13 czerwca 2022 r. W skardze kasacyjnej DIAS wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji; 2) względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi; 3) wyznaczenie rozprawy i rozpoznanie sprawy na rozprawie; 4) zasądzenie od Strony na rzecz wnoszącego skargę kasacyjną zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie wyrokowi Sądu I instancji zarzucono naruszenie: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art.145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz lit. a), art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 135 oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 - dalej określanej jako P.p.s.a.). Zdaniem DIAS doszło do tego poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez WSA w zaskarżonym wyroku. Wskazane uchybienia popełnione przez WSA znalazły zaś swój wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, a ich przejawem był brak oddalenia skargi; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz lit. a), art.141 § 4 oraz art 133 § 1 P.p.s.a. Według Organu odwoławczego doszło do tego poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że w sprawie nie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2015 roku, do którego odnoszą się zaskarżone postanowienia, a o którym mowa w art. 87 ust. 2 zd, 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 – dalej określanej jako u.p.t.u.); 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz lit. a), art.141 § 4 oraz art 133 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. W przekonaniu DIAS miało to miejsce poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji stanu faktycznego sprawy, odmiennie od prawidłowo ustalonego przez organy podatkowe. Polegało to na przyjęciu przez WSA, że nie do zaakceptowania jest stanowisko organu, iż po uchyleniu przez Organ odwoławczy decyzji wymiarowej NUS i przekazaniu sprawy temu organowi do powtórnego rozpatrzenia możliwe jest wydanie postanowień o przedłużeniu terminów zwrotu spornej nadwyżki; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art.141 § 4 oraz art 133 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 - zwanej dalej O.p.) - poprzez uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organ dopuścił się naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Tymczasem postanowienia wydane w przedmiotowej sprawie były zgodne z przepisami prawa i organ nie dopuścił się naruszenia zasad postępowania podatkowego; 5) art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. - poprzez wydanie orzeczenia, które nie spełnia wymogów tych przepisów, gdyż uzasadnienie orzeczenia zawiera błędne wskazania Sądu I instancji co do dalszego sposobu prowadzenia sprawy, bowiem w sprawie wydano prawidłowe postanowienia; 6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz lit. a), art.141 § 4 oraz art 133 § 1 w zw. z art. 170 P.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Zdaniem Organu odwoławczego doszło do tego poprzez błędne przyjęcie przez Sąd I instancji, że w sprawie nie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2015 roku, do którego odnoszą się zaskarżone postanowienia. Jak bowiem wyartykułował WSA, był on związany wyrokami WSA w Poznaniu z 30 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po 152/23, z 30 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po 989/22, z 21 września 2023 r. sygn. akt I SA/Po 398/23 oraz z 14 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Po 598/23. Na mocy tych orzeczeń uchylono wcześniejsze postanowienia organu pierwszej instancji bezpośrednio poprzedzające postanowienie utrzymane w mocy zaskarżonym w niniejszej sprawie postanowieniem. Tymczasem zgodnie z art. 170 P.p.s.a. wiążące jest wyłącznie orzeczenie prawomocne, zaś wskazane wcześniej wyroki WSA nie uprawomocniły się, a zatem nie są wiążące; 2. naruszenie prawa materialnego, tj. błędną wykładnię art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Zdaniem DIAS polegała ona na stwierdzeniu, że po wydaniu decyzji kasacyjnej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w zakresie badanego okresu, Organ I instancji nie znajduje się w sytuacji, w której może ponownie podjąć czynności związane z wyjaśnianiem zasadności zwrotu i wydać postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu. Tymczasem w sprawie nadal toczy się postępowanie, w którym organ bada zasadność zwrotu i trwa jego weryfikacja, a samo postępowanie podatkowe nie zakończyło się poprzez wydanie decyzji kasacyjnej. Tym samym, zdaniem DIAS przedłużenie zwrotu jest dopuszczalne. W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację Strona wystąpiła o: 1) oddalenie skargi kasacyjnej w całości, 2) rozpoznanie sprawy na rozprawie, 3) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma wątpliwości, że prawidłowe było uchylenie przez WSA obydwu postanowień organów podatkowych. Nie można też mieć zastrzeżeń do poprawności formalnej samego uzasadnienia, ani co do tego, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 141 § 4 ani art. 133 § 1 P.p.s.a. Bez wątpienia zaskarżony wyrok poddaje się kontroli kasacyjnej i zawiera wszystkie niezbędne elementy wymagane przez ustawodawcę. Nie ma też żadnych podstaw, aby skutecznie formułować tezę o naruszeniu art. 133 § 1 P.p.s.a. Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza bowiem, że Sąd bierze pod uwagę okoliczności wynikające z tych akt. Do naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. mogłoby zaś dojść, gdyby Sąd wyszedł poza materiał znajdujący się w dokumentacji postępowania, wydał wyrok mimo niekompletnych akt, pominął istotną ich część lub też oparł orzeczenie na własnych ustaleniach nieodzwierciedlonych w aktach sprawy. Tak się w niniejszej sprawie nie stało. W związku z tym prawidłowe i zasadne było uchylenie postanowień organów podatkowych obydwu instancji (o czym dalej) zamiast oddalenia skargi przez WSA. Dlatego nie sposób też mówić o naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) czy art. 151 P.p.s.a. Kwestią merytoryczną o zasadniczym znaczeniu w przedmiotowej sprawie było to, czy prawidłowe jest przekonanie Sądu I instancji, że po wydaniu deklaratoryjnej decyzji podatkowej w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług – nawet jeśli ta została następnie uchylona przez Organ odwoławczy – nie jest już możliwe kolejne przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług. Po uchyleniu nieostatecznej decyzji podatkowej (deklaratoryjnej – określającej wysokość zobowiązania podatkowego, czy zwrotu podatku) – NUS nie "odzyskuje" bowiem prawa do zmodyfikowania daty (jej odsunięcia w czasie), w której organ podatkowy jest obowiązany przekazać podatnikowi nadwyżkę naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Odnosząc się do tej materii należy zwrócić uwagę na dwie okoliczności: relację deklaracji podatkowej zawierającej tzw. samooobliczenie podatku do deklaratoryjnej decyzji podatkowej oraz istotę modyfikowania terminu prawa materialnego. Nie ma wątpliwości co do tego, że w podatku od towarów i usług (podobnie jak w odniesieniu do większości podatkowych stanów faktycznych ukształtowanych w polskich ustawach podatkowych) zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy samego prawa, czyli w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Skutkiem tego jest konieczność składania przez podatników podatku od towarów i usług miesięcznych lub kwartalnych deklaracji podatkowych. Ich treścią jest nie tylko poinformowanie organu podatkowego o elementach konstrukcji podatku, determinujących kształt obowiązku i zobowiązania podatkowego, ale i wykazanie kwoty skonkretyzowanej powinności podatkowej lub nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Jednocześnie w art. 21 § 2 tej samej ustawy prawodawca ukształtował prawne domniemanie prawidłowości tego rozliczenia podatkowego. W myśl tego przepisu przyjmuje się bowiem, że podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Swoistym rozwinięciem tej regulacji prawnej (jej dostosowaniem do specyfiki podatku od towarów i usług) jest art. 99 ust. 12 u.p.t.u. Stanowi on, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u., przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości. To na naczelnikach urzędów skarbowych (lub naczelnikach urzędów celno – skarbowych) oraz na dyrektorach izb administracji skarbowej, kwestionujących prawidłowość rozliczenia podatkowego podmiotu obowiązanego z tytułu podatku ciąży więc powinność obalenia domniemania prawnego, wynikającego z art. 21 § 2 O.p. oraz z art. 99 ust. 12 u.p.t.u. Procesowym korelatem tych unormowań jest zaś regulacja prawna, wynikająca z art. 122 oraz z art. 187 § 1 O.p. To na administracji podatkowej ciąży więc powinność ustalenia prawdy obiektywnej (materialnej) oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Naczelny Sąd Administracyjny artykułuje przedstawione kwestie, aby podkreślić istotną okoliczność, że tak długo, jak organ podatkowy nie obali prawnego domniemania prawidłowości rozliczenia podatkowego podatnika należy przyjmować za prawidłowo wykazane, wskazane w deklaracji podatkowej kwoty zobowiązania podatkowego lub nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatkowego służy zaś mechanizm ukształtowany w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W oparciu o tę regulację prawną możliwe jest bowiem odsuwanie w czasie ustawowego terminu zwrotu podatnikowi podatku od towarów i usług. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że jeśli organ podatkowy wydał już i doręczył adresatowi określającą decyzję podatkową, dokonał weryfikacji prawidłowości rozliczenia podatkowego podatnika. Tym samym nie jest już możliwe dalsze przedłużanie terminu, w którym z woli ustawodawcy podmiot obowiązany z tytułu podatku powinien "odzyskać" nadwyżkę podatku naliczonego na należnym. Czynności weryfikacyjne zostały bowiem zakończone, a samoobliczenie podatku dokonane przez podatnika zastąpiono deklaratoryjną (określającą) decyzją podatkową. W tym kontekście nie sposób także nie zauważyć, że pierwsze przedłużenie terminu zwrotu podatku, dokonane w postanowieniu NUS z 5 listopada 2015 r. nastąpiło do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia Podatnika za dany okres rozliczeniowy. Jak już wcześniej wskazano, ten przedział czasu zakończył się wydaniem określającej (deklaratoryjnej) decyzji podatkowej. W przypadku późniejszego uchylenia tego orzeczenia - wobec bezspornego upływu poprzednio przedłużonego terminu zwrotu – NUS nie nabywa więc ponownie prawa do wydawania dalszych postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. W sytuacji, gdy upłynie materialnoprawny termin zwrotu podatku (lub termin określony w postanowieniu o jego przedłużeniu) nie ma bowiem możliwości jego ponownego przedłużenia. Innymi słowy, na skutek wydania decyzji Organu I instancji, w realiach przedmiotowej sprawy doszło do zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu, a tym samym do upływu terminu, w którym Spółka była władna odzyskać nadwyżkę naliczonego podatku od towarów i usług nad podatkiem należnym. Na skutek wydania decyzji kasacyjnej termin zwrotu, będący terminem prawa materialnego, nie mógł biec dalej, skoro wcześniej doszło już do jego upływu (por. wyrok NSA z 29 listopada 2023 r., sygn. akt I FSK 1549/23, Lex nr 3707752). Nie ma też racji Organ odwoławczy twierdząc, że w sprawie doszło do naruszenia art. 170 P.p.s.a., ponieważ nie są prawomocne wyroki WSA w Poznaniu z 30 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po 152/23, z 30 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po 989/22, z 21 września 2023 r. sygn. akt I SA/Po 398/23 oraz z 14 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Po 598/23. Odnosząc się do tego zarzutu należy skonstatować, iż w zaskarżonym judykacie Sąd I instancji nie powoływał się na swoje związanie ze względu na dyspozycję art. 170 P.p.s.a. Co więcej, podkreślił on, że z uwagi na brak prawomocności wskazanych orzeczeń, w niniejszej sprawie na dzień orzekania nie mogą znaleźć zastosowania postanowienia art. 170 P.p.s.a. Sąd I instancji podzielił natomiast argumentację zawartą w wymienionych judykatach, uzasadniającą konieczność uchylenia wcześniejszych rozstrzygnięć organów w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu spornej nadwyżki. Warto także zauważyć, że jeżeli przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku, które za ten sam okres rozliczeniowy poprzedzone było postanowieniem wyeliminowanym z obrotu prawnego, analizując prawidłowość wydania tego orzeczenia należy ocenić, czy w takiej sytuacji - poprzez uchylenie wcześniejszego z postanowień - nie doszło do przerwania ciągłości w przedłużaniu terminu zwrotu podatku za dany okres. Stwierdzenie takiej okoliczności powoduje bowiem, że jakiekolwiek dalsze czynności procesowe, w szczególności wydanie kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu, nie mogło być prawnie skuteczne. Kolejne postanowienia, o których mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. organ może skutecznie wydawać tylko w sytuacji, gdy w obrocie prawnym funkcjonują wcześniejsze orzeczenia, które – przez wzgląd na zawarte w nich rozstrzygnięcie - umożliwiają mu takie działanie, w szczególności w zakresie zachowania ciągłości przedłużanego terminu zwrotu podatku – por. wyroki NSA z 18 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 2460/18 i I FSK 1753/18. Tym samym z uwagi na stwierdzone nieskuteczne, wcześniejsze przedłużenie terminu zwrotu spornej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, konieczne było wyeliminowanie z obrotu zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem Organu I instancji. Słusznie więc WSA uznał, że ze wskazanych wcześniej powodów rozstrzygnięcia te naruszały dyspozycję art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz zasadę działania organów podatkowych w sposób budzący zaufanie, wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. Z wszystkich przedstawionych względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną DIAS jako niezasadną. Stało się to na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 – zwanej dalej P.p.s.a.) O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast w oparciu o art. 204 pkt 2 P.p.s.a. Adam Nita Zbigniew Łoboda Bartosz Wojciechowski