I FSK 659/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 19 czerwca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 971/19 w sprawie ze skargi B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 2017 r. oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z 21 listopada 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 971/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone przez B. [...] S.K. z siedzibą w W. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2019 r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za listopad 2017 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 i art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 127, art. 124, art. 180, art. 187 § 1 i 191, art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219, art. 217 § 2, art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") w związku z art. 87 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), poprzez uchylenie postanowienia organu odwoławczego w wyniku przyjęcia, że w stanie faktycznym sprawy organ podatkowy wystarczająco nie wykazał, aby zachodziła konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia podatnika w związku ze złożeniem deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 spółki za listopad 2017 r. Takie uchybienie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z uwagi na to, że cały zebrany i oceniony materiał dowodowy potwierdzał prawidłowość rozstrzygnięcia organu podatkowego, a uchybienia proceduralne nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia, które w uzasadnieniu wyroku zawiera wskazania, co do dalszego postępowania, co do których organ podatkowy nie ma podstaw do podjęcia wymaganych przez Sąd działań, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zrzeczono się także rozpoznania sprawy na rozprawie. Spółka nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną ani wniosku o przeprowadzenie rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie czy istniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za listopad 2018 r. oraz czy zaskarżone postanowienie dotyczące przedłużenia terminu zwrotu podatku zawiera wystarczające uzasadnienie. Organ podatkowy wskazał, że w sprawie zaistniały przesłanki dla przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za listopad 2017 r., a podjęte postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nie było dowolne i nieuzasadnione w świetle regulacji art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. W ocenie Dyrektora Izby Administracyjni Skarbowej, organ pierwszej instancji przedstawił konkretne okoliczności i argumenty uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu VAT, a mianowicie, że przyczyną przedłużenia terminu zwrotu była konieczność dalszej weryfikacji przedmiotowego rozliczenia w celu ustalenia przebiegu transakcji oraz źródeł finansowania nabyć. W ocenie organu odwoławczego niewystarczające było ograniczenie się jedynie do sprawdzenia kompletności i formalnej poprawności przedłożonej przez stronę dokumentacji dotyczącej jej rozliczenia za listopad 2017 r. Koniecznym okazało się sprawdzenie, czy dokumentacja ta odzwierciedla faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych. Kontrolując zaskarżone rozstrzygnięcie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, między innymi że postanowienie organu jest lakoniczne, nieprzekonujące i przynajmniej w części nie znajduje odzwierciedlenia w aktach sprawy. Sąd podkreślił, że organ podatkowy nie wykazał precyzyjnie jakie czynności weryfikacyjne są jeszcze w toku, a jedynie bezkrytycznie powielił argumentację organu pierwszej instancji oraz argumentację z poprzednich postanowień przedłużających termin zwrotu nie badając, jaki jest aktualny stan współpracy administracyjno-podatkowej. Zgodnie z treścią art. art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku - gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast na podstawie art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiotowej sprawie Sąd pierwszej instancji słusznie uznał, że organy podatkowe miały zobiektywizowane podstawy do powzięcia wątpliwości co do zasadności zwrotu oraz podjęły działania, aby te wątpliwości rozwiać. Wszczęto kontrolę podatkową w spółce, w toku której trafnie diagnozowano potrzebę przeprowadzenia czynności sprawdzających i kontroli podatkowych u kontrahentów skarżącej, powiązanych z nią [...]. Nie zasługuje jednak na akceptację sytuacja, w której jednym z głównych argumentów przemawiającym za przedłużeniem terminu zwrotu podatku VAT jest (nieskuteczne) domaganie się od innego organu przeprowadzenia kontroli w podmiocie powiązanym. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] jak i Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. podlegają temu samemu Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej. Organ ten orzekając ostatecznie w niniejszej sprawie nie może ograniczyć się do opisania sporu lub braku koordynacji między podległymi sobie organami w przedmiocie tego, jaka procedura weryfikacyjna jest celowa w B. W zaskarżonym postanowieniu, na co prawidłowo zwrócił uwagę WSA w Warszawie, brakuje jednoznacznego wskazania, czy zdaniem Dyrektora w sprawie są konieczne pogłębione czynności weryfikacyjne w B., czego domagał się Naczelnik Urzędu Skarbowego W., a jeżeli tak to należy wskazać, chociażby w przybliżeniu, kiedy te czynności się odbędą, co Dyrektor powinien też koordynować w ramach swojego nadzoru nad tymi oboma organami. Z racji tego, że w sprawie wykazywano WDT oraz eksport towaru organ miał podstawy, aby ustalić rzeczywisty przebiegu transakcji strony, również z jej zagranicznymi odbiorcami towaru. W celu potwierdzenia eksportu towarów zwrócił się z wnioskami do Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu o udzielenie pomocy w sprawach celnych przez władze: Arabii Saudyjskiej, Armenii, Azerbejdżanu, Białorusi, Chin, Danii, Gruzji, Hiszpanii, Izraela, Kanady, Kazachstanu, Kirgistanu, Korei Południowej, Kuwejtu, Kostaryki, Macedonii, Jordanii, Mongolii, Norwegii, Rosji, Serbii, Stanów Zjednoczonych, Tajwanu, Ukrainy, Iraku i Uzbekistanu. Zwrócono się także z wnioskami o wystąpienie o informacje dotyczące kontrahentów skarżącej w zakresie importu towarów do zagranicznych administracji podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się ze stanowiskiem WSA, że oczekiwanie na informacje od administracji z innych krajów można byłoby uznawać jako usprawiedliwioną przyczynę przedłużania terminu zwrotu. Jednakże ogólnikowa informacja organu o tym, że kilka krajów nie odpowiedziało na wnioski o informacje celne nie może wystarczyć za uzasadnienie przedłużenia terminu zwrotu podatku, gdy od wysłania wniosków mija rok i brak jest wiadomości o toku ich procedowania. Argument o oczekiwaniu na odpowiedzi od administracji innych krajów nie może być zawsze aktualny i uzasadniający nielimitowane w czasie przedłużanie terminu zwrotu podatku. Słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że organ nie przekonuje w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, że wnioski o informacje nadal są procesowane w tych krajach, monituje ich załatwienie, a przede wszystkim, że załatwienie wniosków jest realne. Z akt wynika także, że organ uzyskał informacje o zdecydowanej większości kontrahentów do połowy września 2018 r. Organ winien więc wykazać nie tylko, że okres rozliczeniowy, za który wykazano podatek do zwrotu, znajduje się w procedurze weryfikacyjnej ale przed wszystkim wykazać, że w ramach tych procedur podejmuje konkretne czynności stanowiące dodatkową weryfikację zasadności zwrotu podatku. Samego wskazywania na oczekiwanie na odpowiedź innych organów podatkowych nie można uznać za "dodatkową weryfikację zwrotu". Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał słuszności zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 127, art. 124, art. 180, art. 187 § 1 i 191, art. 210 § 4 oraz w zw. z art. 219, art. 217 § 2, art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Autor skargi kasacyjnej postawił także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 153 w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. Ten ostatni przepis określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Nakłada na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W orzecznictwie przyjmuje się, że stawiając zarzut naruszenia tego ostatniego przepisu, strona skarżąca winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok spełnia wszystkie wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a., a wywody uzasadnienia wskazują jednoznacznie na stan faktyczny przyjęty jako podstawa faktyczna wyroku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - wbrew zarzutom skargi kasacyjnej - zawarte w zaskarżonym wyroku skazania WSA w Warszawie co do dalszego postępowania przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez organ podatkowy są prawidłowe i nie pozostawiają wątpliwości, co do ich interpretacji. Sąd dokładnie wskazał jakie działania winien podjąć organ ponownie rozpoznając sprawę. Działania te dotyczą wnikliwej analizy akta sprawy m.in. pod kątem stanu współpracy administracyjno-podatkowej, oceny czy argument o oczekiwaniu na informacje o kontrahentach skarżącej są nadal aktualne, jakich kontrahentów dotyczy i wskazań, jakie działania są podejmowane, aby doprowadzić do uzyskania oczekiwanych informacji od zagranicznych administracji. W obszarze współpracy celnej, organ odwoławczy ma zaktualizować stan sprawy, wypowiedzieć się konkretnie, jakie są możliwości uzyskania oczekiwanych nadal informacji oraz wskaże w jakim terminie może to nastąpić. Zatem należało uznać, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz powiązanych z nim przepisów. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, że wskazane w skardze kasacyjnej zarzuty były niezasadne, na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.