I FSK 626/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Bk 89/12 w sprawie ze skargi R. Spółki z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 3 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług od importowanego towaru 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2) zasądza od R. Spółki z o.o. w R. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. kwotę 700 (słownie: siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami. 1.1. Wyrokiem z dnia 23 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 89/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w sprawie ze skargi R. Sp. z o.o. w R. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 3 lutego 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i zasądził na rzecz spółki zwrot kosztów postępowania sądowego. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że działająca z upoważnienia spółki agencja celna zgłosiła 28 stycznia 2011 r. w Oddziale Celnym w B. do procedury składu celnego następujące towary: w pozycji 1 dokumentu SAD nr [...] - metalowe artykuły wyposażenia mebli: drążki metalowe, podnośniki okapowe pneumatyczne, w pozycji 2 dokumentu SAD części mebli. Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane pod pozycją SAD nr [...]. W dokumencie SAD zgłaszający zadeklarował dla towarów ujętych w pozycji 1 dokumentu kod CN 8302 42 00 (kod TARIC 8302 42 00 90). Decyzją z dnia 14 lipca 2011 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego wydzielił z pozycji 1 ww. zgłoszenia celnego drążki metalowe, określając dla tego towaru kod Nomenklatury Scalonej 7306 90 00, natomiast pozostawił w pozycji 1 podnośniki okapowe pneumatyczne. Decyzja ta stała się ostateczna z dniem 1 sierpnia 2011 r. W dniu 3 sierpnia 2011 r. spółka dokonała zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu wg dokumentu SAD nr [...] towaru w postaci rur stalowych chromowanych ze szwem, objętego uprzednio procedurą składu celnego wg zgłoszenia celnego nr [...] (pozycja 3 według korekty zgłoszenia dokonanego decyzją z dnia 14 lipca 2011 r.), deklarując w polu 33 kod CN 7306 90 00 (kod TARIC 7306 90 00 00). Do zgłoszenia dołączono m.in. kopię świadectwa FORM A, potwierdzającego chińskie pochodzenie towaru. Pismem z dnia 12 października 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wystąpił do Dyrektora Izby Celnej w B. o stwierdzenie z urzędu nieważności ostatecznej decyzji z dnia 14 lipca 2011 r., jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem organu dla towaru ujętego w poz. 3 przedmiotowego zgłoszenia SAD nr [...] z 28 stycznia 2011 r. (rury stalowe chromowane ze szwem) nieprawidłowo określono kod Nomenklatury Scalonej 7306 90 00 zamiast prawidłowego kodu 7306 30 77. Decyzją z dnia 2 grudnia 2011 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. Naczelnik Urzędu Celnego w B., postanowieniem z dnia 19 października 2011 r. wszczął postępowanie celem ustalenia właściwego kodu towaru objętego procedurą celną wg zgłoszenia celnego SAD [...] oraz określenia należności celnych w prawidłowej wysokości. W efekcie, decyzją z dnia 23 listopada 2011 r., nr [...], organ określił, że przedmiotem zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia 3 sierpnia 2011 r. był towar w postaci rur spawanych o okrągłym przekroju poprzecznym ze stali niestopowej, o średnicy zewnętrznej nie przekraczającej 168,3 mm, klasyfikowany do kodu CN 7306 30 77 (kod TARIC 7306 30 77 80). Ponadto, określił dla tego towaru kwotę ostatecznego cła antydumpingowego oraz powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu w rejestrze długu celnego kwoty tego cła. Jednocześnie, decyzją z dnia 23 listopada 2011 r. nr [...] organ określił spółce należny podatek od towarów i usług od powyższego towaru, uwzględniając w podstawie opodatkowania kwotę ostatecznego cła antydumpingowego. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 3 lutego 2012 r. utrzymał w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji w zakresie VAT. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. W skardze do WSA w Białymstoku spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 3 lutego 2012 r., zarzucając jej rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."). W ocenie spółki bowiem decyzja dotyczyła częściowo sprawy prawomocnie rozstrzygniętej decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 14 lipca 2011 r. Ponadto spółka wskazała na naruszenie art. 191 § 1 oraz 122 i 187 O.p., przez całkowicie dowolną ocenę stanu faktycznego w zakresie możliwości przeznaczenia importowanych drążków meblowych, niepopartą żadnymi dodatkowymi ustaleniami w postępowaniu wyjaśniającym, a w konsekwencji ustalenie błędnego kodu towaru – 7306 30 77 80, zamiast prawidłowego 7306 90 00 – i przyjęcie zawyżonych należności celnych (cła antydumpingowego). Spółka stwierdziła, że skoro Dyrektor Izby Celnej w B., decyzją z dnia 2 grudnia 2011 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 14 lipca 2011 r., to organy celne nie mogły dokonać odprawy spornych towarów pod kodem innym niż wcześniej przyjęty tj. 7306 90 00. 2.2. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w kwestionowanej decyzji. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. WSA w Białymstoku stwierdził, że skarga jest zasadna, albowiem rozstrzygnięcia w sprawie oparto na decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 23 listopada 2011 r., określającej kod importowanego towaru zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym SAD [...], jako drążki metalowe oraz kwotę ostatecznego cła antydumpingowego, dotkniętej – zdaniem Sądu – sankcją nieważności z art. 247 § 1 pkt 4 O.p., co w konsekwencji wpłynęło na błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy. 3.2. Sąd wskazał, że w stosunku do tego samego podmiotu i tego samego towaru wydano dwie decyzje, w których Naczelnik Urzędu Celnego dokonał odmiennej klasyfikacji tego samego wyrobu zadeklarowanego w przedmiotowym zgłoszeniu celnym, jako drążki metalowe. Po raz pierwszy w postępowaniu weryfikującym wspomniane zgłoszenie celne towaru w procedurze składu celnego (decyzja z dnia 14 lipca 2011 r., kod CN 7306 90 00), oraz drugi raz w procedurze dopuszczenia do obrotu towaru objętego uprzednio procedurą składu (decyzja z dnia 23 listopada 2011 r. nr [...], kod CN 7306 30 77). Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 2 grudnia 2011 r. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji z dnia 14 lipca 2011 r. W sprawie nastąpiło więc – zdaniem Sądu – naruszenie zasady res iudicata, bowiem w obu decyzjach występują identyczne elementy podmiotowe, przedmiotowe oraz stan prawny. Natomiast Naczelnik Urzędu Celnego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 i art. 29 ust. 13 i 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u.") określił należny VAT od towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu, do podstawy opodatkowania oprócz wartości celnej towaru zaliczając także kwotę ostatecznego cła antydumpingowego określonego decyzją tego organu z dnia 23 listopada 2011 r., dotkniętą wadą nieważności. Sąd przyjął, że oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na decyzji obarczonej wadą stanowiącą podstawę do stwierdzenia jej nieważności wpłynęło na błędne ustalenie stanu faktycznego. Tym samym – zdaniem Sądu – doszło do naruszenia zasady prawdy materialnej, o której mowa w art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Za zasadne Sąd uznał również zarzuty naruszenia zasady praworządności (art. 120 O.p.) oraz zasady zaufania do organów państwa (art. 121 O.p.), nie stwierdzając przy tym naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 247 § 1 pkt 3 i 4 O.p. Jednocześnie Sąd zwrócił uwagę, że wyrokiem z dnia 23 maja 2012 r. w sprawie I SA/Bk 92/12 WSA w Białymstoku stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 lutego 2012 r., Nr [...] utrzymującej w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 23 listopada 2011 r., nr [...], która była podstawą rozstrzygnięcia w omawianej sprawie. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Dyrektor Izby Celnej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. niewłaściwe zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a.") w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 247 § 1 pkt 4 O.p., polegające na uznaniu, że w sprawie organy błędnie ustaliły stan faktyczny, podczas gdy decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 23 listopada 2011 r., nr [...], w oparciu o którą wydano w sprawie rozstrzygnięcia, nie jest dotknięta wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Dyrektor Izby Celnej wniósł przy tym o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 4.2. Spółka nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji oparty został na przesłance, że będąca przedmiotem sporu podstawa opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług obejmuje kwotę cła antydumpingowego, wynikającą z dotkniętej wadą nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 23 listopada 2011 r., odnoszącej się do zgłoszenia celnego SAD [...]. Sąd przyjął, że oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na ustaleniach wynikających z decyzji obarczonej wadą stanowiącą podstawę do stwierdzenia nieważności tej decyzji wpłynęło na błędne ustalenie stanu faktycznego, prowadząc do naruszenia zasady prawdy materialnej, o której mowa w art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 i 4 O.p. Sąd zwrócił przy tym uwagę, że wyrokiem z dnia 23 maja 2012 r. w sprawie I SA/Bk 92/12 WSA w Białymstoku stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 lutego 2012 r., utrzymującej w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 23 listopada 2011 r., której ustalenia były podstawą rozstrzygnięcia w omawianej sprawie. 5.2. Odnosząc się do powyższej argumentacji Sądu pierwszej instancji wskazać należy, że NSA wyrokiem z dnia 28 stycznia 2014 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 1106/12 uchylił ww. wyrok WSA w Białymstoku w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 92/12 i przekazał tę sprawę do ponownego rozpoznania temuż Sądowi. NSA nie dopatrzył się, aby wydana w tej sprawie decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 lutego 2012 r. dotknięta była wadą nieważności po myśli art. 247 § 1 O.p. Po ponownym rozpoznaniu tej sprawy WSA w Białymstoku prawomocnym wyrokiem z dnia 6 maja 2014 r. (sygn. akt I SA/Bk 145/14) oddalił skargę spółki R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia 2 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie wymiaru cła antydumpingowego. 5.3. W konsekwencji stwierdzić należy wadliwość przesłanki, na której oparto zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji podnoszącej nieprawidłowość ustaleń (kwoty cła) wynikających z nieważnej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 23 listopada 2011 r., odnoszącej się do zgłoszenia celnego SAD [...]. Tym samym za trafny uznać należy zarzut niewłaściwego zastosowania w tej sprawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 247 § 1 pkt 4 O.p. 5.4. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 oraz art. 203 pkt 2 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.