I FSK 621/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA (del.) Bożena Dziełak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 9 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Po 608/18 w sprawie ze skargi Gminy M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Gminy M. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Zaskarżonym wyrokiem z 22 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Po 608/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu ("WSA", "Sąd pierwszej instancji") oddalił skargę wniesioną przez Gminę M. ("Gmina") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ("Dyrektor KIS") z 14 maja 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. 2. Z przedstawionego przez WSA stanu sprawy wynika, że opisując "zdarzenie przyszłe" (powinno być "zaistniały stan faktyczny" – wyjaśnienie NSA) we wniosku o wydanie interpretacji Gmina podała, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się z utworzonymi przez nią jednostkami organizacyjnymi. Jest właścicielem budynków użyteczności publicznej: (1) budynku będącego siedzibą Urzędu Miejskiego, w którym niewielkie pomieszczenia wynajmowane są placówce pocztowej, Bankowi Ochrony Środowiska (prowadzącemu również obsługę bankową Gminy, jej jednostek organizacyjnych i Urzędu Miejskiego), Powiatowemu Inspektoratowi Nadzoru Budowlanego, pomieszczenia przeznaczone na garaż, lokal mieszkalny dla dozorcy zatrudnionego w Urzędzie Miejskim (wynajmowana powierzchnia stanowi mniej niż 7,01% powierzchni całkowitej budynku); (2) budynku zwanego Salą sesyjną, gdzie znajdują się pomieszczenia biurowe Urzędu Miejskiego i gdzie odbywają się głównie posiedzenia Rady Miejskiej, który nie jest udostępniany odpłatnie i nie będzie ani wynajmowany, ani użyczany podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Budynki te mają być objęte termomodernizacją, w związku z którą Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie w ramach instrumentu [...] z Wielkopolskiego Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 ("projekt"). Cały projekt będzie generował dochody stanowiące sprzedaż nieopodatkowaną, zwolnioną i w znikomym stopniu opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W związku z realizacją tej inwestycji Gmina będzie dokonywała zakupów towarów i usług udokumentowanych wystawionymi na nią fakturami VAT. Gmina opisała także związane z dofinansowaniem warunki uznania podatku od towarów i usług za koszt kwalifikowalny. Gmina zadała następujące pytania: Czy w związku z realizacją projektu przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących czynione wydatki majątkowe? Jeśli tak, to w jakim zakresie? Zdaniem Gminy nie będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących czynione wydatki majątkowe. Związek towarów inwestycyjnych nabywanych w ramach projektu z czynnościami opodatkowanymi w Gminie nie jest bezpośredni. Nie będzie miał tu zastosowania art. 86 ust. 2a i art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) – dalej "u.p.t.u. 2.2 W interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS stanowisko Gminy ocenił jako nieprawidłowe. Podkreślił, że we wniosku o interpretację sama Gmina wskazała, że przedmiotowe budynki wykorzystywane są do wszystkich zakresów jej działalności, tj. działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione) oraz do działalności innej niż gospodarcza. Gmina ma zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z termomodernizacją tych budynków w zakresie, w jakim zakupy te będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2a oraz art. 90 u.p.t.u. 3. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę Gminy na interpretację indywidualną w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302) – dalej "P.p.s.a.". Stwierdził, iż treść wniosku Gminy o wydanie interpretacji wskazuje, że w przedmiotowych budynkach Urząd Miejski realizuje zadania ustawowe z zakresu działalności miasta, wynikające głównie z ustawy o samorządzie gminnym. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wykonywane zadania Gminy mają status czynności niepodlegających VAT i w części dokonywanej w oparciu o umowy cywilnoprawne – opodatkowanych VAT (zwolnionych przedmiotowo i objętych poszczególnymi stawkami VAT). Wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W sytuacji, gdy Gmina nabywa towary i usługi, które będą wykorzystywane do celów prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione z VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), w pierwszej kolejności jej obowiązkiem jest przypisanie kwoty podatku naliczonego do celów działalności gospodarczej z zastosowaniem art. 86 ust. 2a-2h u.p.t.u. Z kolei, jak słusznie wywiódł organ, w sytuacji, gdy u Gminy w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, występują także czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 u.p.t.u. Gminie przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących czynione wydatki majątkowe w związku z realizacją projektu, w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są związane ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ w zakresie realizowanego projektu, występuje ona zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i podatnika VAT. WSA nie dopatrzył się zarzucanego przez Gminę naruszenia przepisów o charakterze proceduralnym. 4. Gmina złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych. Oświadczyła, że zrzeka się rozprawy. 4.1. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Gmina zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. 4.1.1. art. 15 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu że Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług podczas realizacji projektu; 4.1.2. art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegające uznaniu że w zakresie realizacji projektu Gmina wykonuje czynności spełniające definicję działalności gospodarczej określonej w tych przepisach; 4.1.3. art. 15 ust. 6 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu iż Gmina realizując zadanie inwestycyjne termomodernizacji budynku Urzędu Miejskiego i Sali sesyjnej wykonuje te czynności w ramach podatnika podatku VAT rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.; 4.1.4. art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących czynione wydatki w związku z realizacją projektu; 4.1.5. art. 86 ust. 2a u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegającie na uznaniu, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących czynione wydatki w związku z realizacją projektu wg tzw. prewspółczynnika; 4.1.6. art. 90 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących czynione wydatki w związku z realizacją projektu według tzw. współczynnika struktury sprzedaży. 5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor KIS wniósł o oddalenie tej skargi, rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz o zasądzenie od Gminy na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Sprawa niniejsza, za zgodą obu stron, rozpoznana została na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, stosownie do art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r., poz. 1842). 6.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki – wymienione § 2 tego artykułu – w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. Nie stwierdzono też podstaw do odrzucenia skargi oraz do umorzenia postępowania w oparciu o art. 189 P.p.s.a. 6.3. Skargę kasacyjną Gminy, rozpoznaną zgodnie z wyrażoną w art. 183 § 1 P.p.s.a. zasadą związania podniesionymi w niej zarzutami (podstawami kasacyjnymi), Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadną. 6.4. W sprawie sporne jest zagadnienie, czy i w jakim zakresie Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z termomodernizacją budynków Urzędu Miejskiego i Sali sesyjnej, służących do wykonywania zadań Gminy jako organu władzy publicznej, w sytuacji gdy niektóre pomieszczenia w budynku Urzędu Miejskiego są wynajmowane innym podmiotom. Sąd pierwszej instancji jako prawidłowe ocenił stanowisko Dyrektora KIS, zgodnie z którym Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki majątkowe czynione w związku z realizacją tego projektu, w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są związane ze sprzedażą opodatkowaną. 4.6. Podważając powyższe stanowisko Gmina przede wszystkim zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 6 u.p.t.u. Niewłaściwego zastosowania tych przepisów upatrywała w uznaniu przez Sąd pierwszej instancji, że realizując projekt Gmina działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, wykonując czynności spełniające definicję działalności gospodarczej (pkt 4.1.1., 4.1.2. i 4.1.3. niniejszego uzasadnienia). Przepis art. 15 ust. 3 u.p.t.u., odnoszący się do osób fizycznych, w rozpoznanej sprawie nie miał i nie mógłby mieć zastosowania, co zarzut naruszenia tego przepisu czyni całkowicie chybionym. W art. 15 ust. 1 u.p.t.u. ustawodawca zamieścił definicję podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak zaś stanowi art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wykładnia wskazanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest sporna. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Gmina przedstawiła znaczenie zawartych w nich unormowań analogiczne do przejętego przez Sąd pierwszej instancji. Gmina powołała się również na art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r. poz. 1579 ze zm.), z których wynika, że jako jednostka samorządu terytorialnego, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, a do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, przy czym zadania gminy obejmują w szczególności sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Wywiodła zaś, że "W przypadku działalności publicznej Gminy, w tym utrzymywania budynku Urzędu Miejskiego, nie można zatem mówić o intencjonalnym prowadzeniu działalności gospodarczej. Gmina jest bowiem w pierwszej kolejności organem władzy publicznej, realizującym zadania służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej". Argumentacji tej nie można jednak uznać za trafioną, ponieważ okoliczność, że Gmina działa w sferze publicznoprawnej, wykonując określone przepisami prawa zadania organu władzy publicznej, nie wyklucza działania Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług. Możliwość taka wynika wprost z art. 15 ust. 6 u.p.t.u., w świetle którego organy administracji publicznej działają w charakterze podatników, jeżeli wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, albo wykonują czynności wprawdzie mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych. Na gruncie tego przepisu konieczna jest więc ocena statusu organu władzy publicznej w odniesieniu do konkretnych czynności z uwzględnieniem tego, że realizacja zadań służących zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej niekiedy wymaga wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Okoliczność, że projekt termomodernizacji budynków użyteczności publicznej, czyli Urzędu Miejskiego i Sali sesyjnej, związany jest z działalnością Gminy jako jednostki samorządu terytorialnego nie jest jednak wystarczająca, aby – czego domagała się Gmina – całkowicie wykluczyć możliwość odliczenia przez nią podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w ramach tego projektu. 4.7. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (nieistotnym w sprawie – wyjaśnienie NSA). Zdaniem Gminy Sąd pierwszej instancji niewłaściwie przepis ten zastosował uznając, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu (pkt 4.1.4. niniejszego uzasadnienia). W świetle tego przepisu dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest, czy ponosząc określone wydatki dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. oraz czy nabywane towary i usługi są (będą) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Twierdzeniu Gminy, iż "nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z termomodernizacją budynku urzędu i sali sesyjnej bowiem nie wykorzystuje ich do prowadzonej działalności gospodarczej tylko do zadań ogólnych tj, publicznych (w związku z realizacją zadań publicznych tj. tzw. zadań własnych i zleconych", przeczą informacje podane przez nią we wniosku o wydanie interpretacji. We wniosku tym Gmina jednoznacznie wskazała, że w budynku stanowiącym siedzibę Urzędu Miejskiego część pomieszczeń jest wynajmowanych innym podmiotom, przy czym przedstawiając własne stanowisko w sprawie sprecyzowała, że odpłatne udostępnianie pomieszczeń w budynku Urzędu Miasta odbywa się na podstawie umów cywilnoprawnych. Tym samym Gmina wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czyniąc to jako podatnik tego podatku, w zakresie tych czynności prowadzący działalność gospodarczą. Z czynnościami tymi wiąże się prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do tych czynności. Twierdzenie Gminy, że "W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych" należy uznać za chybione w sytuacji, gdy Gmina (zarejestrowany czynny podatnik od towarów i usług) wynajmuje określone pomieszczenia innym podmiotom, świadcząc ten sposób odpłatne usługi. Z wniosku o wydanie interpretacji nie wynika, że usługi najmu wykonywane są przez Gminę w ramach realizacji jej zadań jako organu władzy publicznej. Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji stwierdził, że wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności (usługi najmu) spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Bezspornym jest, że jako organ władzy publicznej, Gmina realizuje przede wszystkim zadania nałożone na nią przepisami prawa, do których należy również dbałość o gminne obiekty, a przedmiotowe budynki służą głównie do działań Gminy podejmowanych w sferze publicznoprawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że w budynku Urzędu Miejskiego są, a w budynku Sali sesyjnej były (do 31 grudnia 2017 r.) wykonywane także czynności spełniające przesłanki uznania ich za działalność gospodarczą. Nie można zatem przyjąć, że nabyte towary i usługi dotyczyły wyłącznie tej sfery działalności Gminy, która pozostawała poza systemem podatku od towarów i usług. To, że realizacja danego projektu następuje w ramach zadań publicznych, nie wyklucza możliwości wykorzystania efektów tego projektu w działalności gospodarczej. W opisie stanu faktycznego, który miał stanowić tło dla oceny zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Gmina zawarła informację, że "Cały projekt będzie generował dochody, które będą stanowić sprzedaż nieopodatkowaną, zwolnioną oraz w znikomym stopniu opodatkowaną". Podkreślić należy, że Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług niezależnie od tego, czy jej działania klasyfikowane jako czynności opodatkowane stanowiące działalność gospodarczą (najem), mają charakter uboczny w porównaniu do podstawowej działalności Gminy jako organu władzy publicznej, a procentowy udział powierzchni wynajmowanej w całkowitej powierzchni budynku jest niewielki. Bez względu zatem na "rozmiar" działalności gospodarczej prowadzonej w budynku Urzędu Miejskiego, wydatki Gminy na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu termomodernizacji służą również do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach tej działalności. Zasadnie Sąd pierwszej instancji jako prawidłowe ocenił stanowisko Dyrektora KIS sprowadzające się do tego, że nabywając, w warunkach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, towary i usługi związane z termomodernizacją budynków Urzędu Miejskiego i Sali sesyjnej, Gmina ponosiła wydatki na nabycie towarów i usług wykorzystywanych również do czynności opodatkowanych. Wydatki te dotyczyły bowiem także budynku w części wykorzystywanego do działalności gospodarczej. Skoro zatem Gmina ponosiła wydatki związane z działalnością gospodarczą, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz zwolnione od tego podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem, to zasadnie Dyrektor KIS uznał, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części przypadającej na czynności opodatkowane. Do ustalenia kwoty podatku naliczonego pomniejszającej podatek należny zastosowanie znajdą zasady przewidziane w art. 86 ust. 2a oraz art. 90 u.p.t.u. Podkreślić należy, iż nie była sporna warunkująca zastosowanie art. 86 ust. 2a u.p.t.u. (wskazanego przez Gminę we wniosku o wydanie interpretacji) okoliczność, że przypisanie towarów i usług, nabywanych w ramach projektu termomodernizacji, w całości do działalności gospodarczej Gminy nie było możliwe (były to tzw. wydatki mieszane). Gmina sformułowała wprawdzie zarzuty naruszenia art. 86 ust. 2a i art. 90 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. (pkt 4.1.5. i 4.1.6. niniejszego uzasadnienia), ale zarzutów tych nie uzasadniła. W istocie kwestia zastosowania tych przepisów jest konsekwencją stanowiska, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wydatków na termomodernizację budynków w części, tj. w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro zaś stanowisko to jest prawidłowe, to prawidłowe było również wskazanie powyższych przepisów jako mających zastosowanie w stanie faktycznym tej sprawy. Teoretyczne rozważania Gminy dotyczące ogólnych zasad "stosowania przepisów w zakresie podatku VAT w odniesieniu do JST" niczego do sprawy nie wnoszą i nie mogły podważyć zasadności oceny Sądu pierwszej instancji dotyczącej kwestii spornej w rozpoznanej sprawie. Nie budzi bowiem wątpliwości, że podatkiem naliczonym jest suma kwot podatku wynikająca z otrzymanych przez podatnika faktur tzw. zakupowych, odliczyć można tylko podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną, prawo do odliczenia nie jest uzależnione od związku z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, podatnik może domagać się zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym lub nadwyżkę tę rozliczyć w następnych okresach rozliczeniowych, odliczenie podatku naliczonego jest wykluczone w przypadku wystąpienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 u.p.t.u. 4.8. Z przedstawionych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny jako niezasadne ocenił zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust. 6; art. 86 ust. 1 i ust. 2a oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. 4.9. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Gminy, jako że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw. 4.10. Na wniosek Dyrektora KIS, na podstawie art. 203 pkt 2 oraz art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjnej zasądził na jego rzecz od Gminy koszty postępowania kasacyjnego w kwocie stanowiącej sumę wpisu od skargi kasacyjnej i kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego, wyliczonych zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) jako 50% kwoty określonej w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.). sędzia WSA del. sędzia NSA sędzia NSA Bożena Dziełak Izabela Najda-Ossowska Ryszard Pęk