I FSK 616/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 października 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 631/18 w sprawie ze skargi B. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz B. [...] sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 590 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 16 października 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 631/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę B. [...] sp. z o.o. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 28 marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. 1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi W uzasadnieniu powyższego orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej "organ" lub "organ odwoławczy"), decyzją z 28 marca 2018 r. znak [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania Spółki, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej "Naczelnik Urzędu Skarbowego" lub "organ pierwszej instancji") z 12 października 2017 r., znak [...], określającą: (1) przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (0,00 zł), (2) przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika (35.404 zł), (3) kwotę należnych odsetek za zwłokę od nienależnie dokonanego zwrotu za wrzesień 2013 r. w kwocie 964.596 zł (159.039 zł) oraz dokonującą na majątku Spółki zabezpieczenia przybliżonej kwoty zaległości podatkowej z tytułu nienależnie dokonanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. (964.596 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 159.039 zł). Powyższa decyzja została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wskutek wszczęcia, postanowieniem z 11 września 2015 r., wobec Spółki postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. oraz po uchyleniu przez organ odwoławczy (decyzją z 19 września 2017 r.) pierwotnie wydanej w przedmiocie zabezpieczenia na majątku Skarżącej należności podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. decyzji organu pierwszej instancji z 29 czerwca 2017 r. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 12 października 2017 r. Spółka pismem z 31 października 2017 r. złożyła odwołanie, po rozpoznaniu którego organ odwoławczy, po przeprowadzeniu analizy stanu faktycznego w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w aktach oraz dokonaniu oceny prawnej w świetle obowiązujących przepisów prawa, uznał je za niezasadne. W uzasadnieniu decyzji odwoławczej wyjaśniono istotę i cel instytucji zabezpieczenia zobowiązań podatkowych oraz jej podstawy prawne. Następnie organ odniósł się do kwestii określenia w sprawie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego. W tym zakresie wskazano na ustalenia faktyczne, z których wynika, że Spółka we wrześniu 2013 r. dokonywała nabyć oleju rzepakowego - od B. [...] sp. z o.o. i R. [...] sp. z o.o., paneli słonecznych - od N. [...] sp. z o.o., usług transportowych - od P.H.U. A. [...] oraz P.P.H.U. E. [...], a ponadto w rejestrze zakupu zaewidencjonowała faktury prowizyjne wystawione przez P.H.U. J. [...] oraz P.U. S. [...]. W kontrolowanym okresie Skarżąca dokonywała również wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej "WDT") na rzecz: [...]. Faktury VAT wystawione na rzecz Spółki we wrześniu 2013 r. przez ww. dostawców oleju rzepakowego nie dokumentowały jednak rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczej, dlatego też ma do nich zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", a przez to pozostałe faktury zakupu, dotyczące usług pośrednictwa w handlu olejem rzepakowym oraz usług transportowych związanych z tymi towarami, nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną i nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Zdaniem organu ujawnienie okoliczności stwarzających podstawę do przyjęcia, że Skarżąca w okresie objętym kontrolą podatkową dopuściła się nieprawidłowości w rozliczaniu podatku, podejmując działania zmierzające do uszczuplenia zobowiązań podatkowych, stanowiło wystarczającą przesłankę do wydania decyzji zabezpieczającej. Organ ocenił, że w sprawie na etapie wydawania decyzji przez organ pierwszej instancji wystąpiła przesłanka trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym z art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), dalej "O.p.", (zaległości wobec ZUS). Następnie analizie poddano sytuację finansową i majątkową Skarżącej, bazując w tym zakresie na treści sprawozdania finansowego Spółki za 2016 r., informacjach z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wg stanu na 9 listopada 2017 r., tabeli amortyzacyjnej środków trwałych za rok 2014, informacjach z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych wg stanu na 11 października 2017 r. i 2 marca 2018 r., zeznań podatkowych CIT-8 za lata 2014 – 2016, deklaracji VAT-7 za miesiące od stycznia 2017 r. do stycznia 2018 r. Wskazano też, że Spółka mimo wezwania nie złożyła oświadczenia ORD-HZ, wyjawiającego posiadany przez nią majątek. Na podstawie powyższego materiału dowodowego organ ustalił, że Strona nie posiada majątku, który mógłby stanowić przedmiot egzekucji dotyczącej określonego w przyszłości zobowiązania podatkowego, ani nie wskazała źródła finansowania dobrowolnego zabezpieczenia wydawanych i uchylanych następnie decyzji zabezpieczających. Powyższe oznacza, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania określonej w przybliżeniu kwoty zobowiązania i odsetek za zwłokę, tj. 1.652.005 zł (VAT za grudzień 2013 r. oraz styczeń i luty 2014 r.), a łączna wysokość zobowiązań Strony wraz z kwotą wynikającą z niniejszej decyzji w znacznym stopniu przewyższa jej dochody za lata 2014-2016. 2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego Pismem z 30 kwietnia 2018 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na decyzję organu z 28 marca 2018 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z 12 października 2017 r., znak: [...], wydaną w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę i zabezpieczenia jej na majątku Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. W skardze tej zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 33 § 1-§ 4 w zw. z art. 33c § 2 O.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, oraz przepisów postępowania - art. 127 O.p., art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 233 § 2 O.p., a także art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art 210 § 4 O.p. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. 3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego Wyjaśniając motywy oddalenia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że kontroli tego Sądu poddana została decyzja w przedmiocie zabezpieczenia na majątku Skarżącej zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r., wydana przed wydaniem decyzji określającej wysokość tych zobowiązań. Następnie, po przedstawieniu stanowisk obu stron postepowania w spornym zakresie oraz wyjaśnieniu podstaw prawnych instytucji zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, Sąd pierwszej instancji wskazał, że w jego ocenie organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie uczyniły zadość wymaganiom w zakresie wykazania przesłanki uzasadniającej obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, opisując w uzasadnieniach swoich decyzji ustalenia w zakresie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego oraz sytuacji majątkowej Skarżącej. Dokonane ustalenia, zdaniem Sądu, znajdują odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Wskutek prowadzonej kontroli podatkowej organ zakwestionował prawo Spółki do rozliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur obrotu olejem rzepakowym w oparciu o art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT oraz z faktur zakupu dotyczących wydatków niemających związku ze sprzedażą opodatkowaną (na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Wskazał również na ustalenia nierozliczonych należności wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Sąd podzielił przy tym pogląd organu, że zobowiązania te faktycznie istniały w dacie orzekania przez organ pierwszej instancji, a dokumenty załączone przez Skarżącą do skargi nie były przedmiotem oceny przez organ w dacie wydawania zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu ustalenia te uprawniały organy podatkowe do uznania, że zaistniała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych, a w konsekwencji dawały podstawy do wydania decyzji zabezpieczającej. Dane te zostały porównane z dochodem Skarżącej uzyskanym w okresie 3 lat przed wydaniem decyzji (tj. 262.121,22 zł) i upoważniają do stwierdzenia uzasadnionej obawy niewykonania w przyszłości zobowiązania podatkowego. 4. Skarga kasacyjna Od powyższego wyroku Spółka wywiodła skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 134 § 1 P.p.s.a. - rozpoznaniem sprawy z wykroczeniem poza jej granice wyznaczone ramami decyzji organu podatkowego za styczeń 2014 r., opisem stanu faktycznego dotyczącego zdarzeń gospodarczych mających miejsce wyłącznie we wrześniu 2013 r., co skutkowało stwierdzeniem zasadności zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego wskutek zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur VAT z kontrahentami, z którymi w styczniu 2014 r. Skarżąca w ogóle nie handlowała; b) art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku w oparciu o stan faktyczny niewynikający z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, w tym wobec całkowicie rożnego uzasadnienia przesłanek dotyczących trwałego niewykonywania publicznoprawnych zobowiązań z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne względem równolegle rozpoznawanej przez ten sam skład orzeczniczy sprawy (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 października 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 632/18 ze skargi Spółki na decyzję organu odwoławczego z 28 marca 2018 r. w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r.), w której - w przeciwieństwie do sprawy przedmiotowej - Sąd nie miał wątpliwości co do tego, że Skarżąca posiadała uregulowane z opóźnieniem zaległości w ZUS, natomiast w sprawie przedmiotowej stwierdzono istnienie zaległości składkowych jeszcze w dacie wydawania decyzji, co pozostaje w oczywistej sprzeczności z przeprowadzonymi w toku postępowania sądowego uzupełniającymi dowodami z dokumentów; c) art. 106 § 3 P.p.s.a., poprzez stwierdzenie niemożliwości przełamania ustaleń organów podatkowych uzupełniającymi dowodami z dokumentów ze względu na to, że dokumenty te nie były przedmiotem oceny w dacie wydawania decyzji, podczas gdy sensem uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentów jest przeprowadzenie takich właśnie dowodów, których w postępowaniu podatkowym nie przeprowadzono, a które są niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości; d) art. 151 w zw. z art. 145 § 2 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., poprzez niezasadne oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego, która wydana została z naruszeniem przepisów prawa podatkowego tj.: – art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 233 § 2 O.p., wobec utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji, w której nie zrealizowano wytycznych organu odwoławczego co do zakresu ponownego rozpatrzenia sprawy, wyrażonych w ramach pierwotnej kontroli instancyjnej, – art. 127 O.p., poprzez pozbawienie podatnika prawa dwuinstancyjnego rozpatrzenia sprawy, stwierdzeniem i uzasadnieniem dopiero przez organ odwoławczy przesłanki trwałego niewykonywania wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, argumentami, które nie legły u podstaw orzeczenia o zabezpieczeniu zobowiązania przez organ pierwszej instancji, zastępując w tym zakresie uzasadnienie i przesłanki przyjęte przez organ pierwszej instancji, – art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art 210 § 4 O.p. - stwierdzeniem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że powyższe przepisy procedury dowodowej nie obowiązują, względnie obowiązują w mniejszym zakresie w postępowaniu o zabezpieczenie na majątku podatnika (str. 17 akapit 2 i 3 zaskarżonej decyzji), czym uzasadniono i poparto dowolność ustalenia organu podatkowego w przedmiocie orzeczenia zabezpieczenia na majątku podatnika, – art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez niedostateczne ustalenie i przeanalizowanie sprawy w kontekście ustawowych przesłanek zastosowania zabezpieczenia, a w konsekwencji brak wszechstronnej oceny aktualnej sytuacji finansowej Spółki, w której nie uwzględniono w ogóle sytuacji finansowej za dwa ostatnie lata podatkowe (brak przykładowo analizy składanych deklaracji podatkowych za kolejne miesiące 2017 i 2018 roku) oraz poprzestanie w ocenie sytuacji finansowej Spółki na przywołaniu jedynie wybiórczych historycznych danych liczbowych bez dokonania ich analizy ekonomicznej oraz oceny rentowności prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w kierunku uprawdopodobnienia, że w konkretnych okolicznościach sprawy, w powiązaniu z sytuacją finansową Spółki, zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, – art. 121, art. 122, art. 191 O.p. - dowolnym, a nie swobodnym ustaleniem, że Spółka trwale nie uiszcza zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, powołaniem się na ostatecznie nieokreślone zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. oraz na powstałą niezależnie od Spółki zaległość składkową, którą po rozpoznaniu niezwłocznie uregulowano; e) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a, poprzez niezasadne oddalenie skargi na decyzję organu odwoławczego, która wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego: – art. 33 § 1, art. 33 § 2, art. 33 § 3 i § 4 w zw. z art. 33c § 2 O.p., poprzez niewłaściwą wykładnię, skutkującą przyzwoleniem organowi podatkowemu w dowolnym decydowaniu o wystąpieniu uzasadnionej obawy, że zabezpieczone zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie wykonane, – rażącym naruszeniem art. 33 § 1 O.p., poprzez przyjęcie za trwałe niewykonywanie wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych niewykonania zobowiązania za wcześniejszy okres rozliczeniowy, które w dacie orzeczenia zabezpieczenia nie zostało określone, a zatem nie mogło być wymagalne w innej wysokości niż zadeklarowana przez podatnika oraz nieprawidłowe stwierdzenie, że Spółka trwale nie uiszcza publicznoprawnych zobowiązań w składkach na ubezpieczenia społeczne, podczas gdy Spółka zaległości składowych nie ma. W skardze kasacyjnej, na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucono również naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: – art. 33 § 1, art. 33 § 2, art. 33 § 3 i § 4 w zw. z art. 33c § 2 O.p., poprzez niewłaściwą wykładnię, skutkującą przyzwoleniem organowi podatkowemu w dowolnym decydowaniu o wystąpieniu uzasadnionej obawy, że zabezpieczone zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie wykonane, – rażące naruszenie art. 33 § 1 O.p., przyjęciem za trwałe niewykonywanie wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych niewykonania zobowiązania za wcześniejszy okres rozliczeniowy, które w dacie orzeczenia zabezpieczenia nie zostało określone, a zatem nie mogło być wymagalne w innej wysokości niż zadeklarowana przez podatnika oraz nieprawidłowe stwierdzenie, że Spółka trwale nie uiszcza publicznoprawnych zobowiązań w składkach na ubezpieczenia społeczne, podczas gdy Spółka zaległości składowych nie ma. W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku, rozpoznanie skargi oraz uchylenie decyzji organu odwoławczego wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z 12 października 2017 r., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, wg norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy odnosi zamierzony skutek. 6.2. Na wstępie wyjaśnić należy, że niniejsza skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1842). 6.3. Zasadniczą przyczyną uwzględnienia skargi kasacyjnej jest zarzut naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. Zdaniem kasatora przepis ten został naruszony tym, że rozpoznano sprawę "z wykroczeniem poza jej granice wyznaczone ramami decyzji organu podatkowego za styczeń 2014 r., opisem stanu faktycznego dotyczącego zdarzeń gospodarczych mających miejsce wyłącznie we wrześniu 2013r., co skutkowało stwierdzeniem zasadności zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego wskutek zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur VAT z kontrahentami, z którymi w styczniu 2014 r. Skarżąca w ogóle nie handlowała". 6.4. Pismem z 30 kwietnia 2018 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na decyzję organu odwoławczego z 28 marca 2018 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z 12 października 2017 r., znak: [...], wydaną w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę i zabezpieczenia jej na majątku Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z 28 maja 2018 r. wpisano sprawę do repertorium pod numerem III SA/Gl 631/18. Jako przedmiot sprawy wskazano zabezpieczenie zobowiązania podatkowego niestety bez bliższego określenia. Organ odwoławczy złożył odpowiedź na tą skargę, dotyczącą decyzji w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. W treści zaskarżonego wyroku z dnia 16 października 2018 r. w jego sentencji wskazano jako przedmiot skargi decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 28 marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Niestety znów nie wskazano okresu rozliczeniowego, którego ta decyzja dotyczy. Numer decyzji, która była przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie wskazuje, że decyzja dotyczyła zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2014 r. W części historycznej uzasadnienia zaskarżonego wyroku wskazano, że przedmiotem rozstrzygnięcia jest skarga na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 28 marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. 6.5. Z powyższych uwag wynika, że właściwie nie wiadomo jaka decyzja była przedmiotem rozstrzygnięcia. Wprawdzie w skardze zaskarżono decyzję dotyczącą września 2013 r. W wyroku jednak jako przedmiot zaskarżenia wskazano numer decyzji dotyczącej stycznia 2014 r. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku odnosi się zaś do września 2013 r. Wskazania w wyroku decyzji dotyczącej stycznia 2014 r. nie można traktować jako oczywistej pomyłki, która może podlegać rektyfikacji w trybie przewidzianym w art. 156 P.p.s.a. Trzeba bowiem mieć na względzie to, że w równolegle toczącej się sprawie, oznaczonej sygnaturą III SA/Gl 632/18, uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 października 2018 r. dotyczy także miesiąca września 2013 r. W sentencji orzeczenia jako przedmiot zaskarżenia skargą wskazano numer decyzji dotyczącej września 2013 r.. 6.6. Z wyżej wskazanych uwag wynika, że nie wiadomo jaka decyzja była przedmiotem kontroli legalności przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji. Zachodzą więc uzasadnione podstawy do przyjęcia, że Sąd nie rozstrzygał w granicach danej sprawy. Tym samym naruszono art. 134 § 1 P.p.s.a. Uchybienie to jest na tyle istotne, że stanowi podstawę uchylenia zaskarżonego wyroku. Nie sposób bowiem dokonać kontroli instancyjnej wyroku, z którego nie wynika w jakich granicach sprawy orzekał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Zachodzą bowiem wątpliwości, czy granice rozpoznawanej sprawy wynikały z zakresu zaskarżenia skargą, czy były określone decyzją wskazaną w sentencji zaskarżonego wyroku. 6.7. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną. 6.8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. W skład kosztów postępowania kasacyjnego wchodził wpis od skargi kasacyjnej w kwocie 250 zł, opłata kancelaryjna za wniosek o sporządzenie i doręczenie uzasadnienia w wysokości 100 zł. oraz wynagrodzenie pełnomocnika spółki, które określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018, poz. 265). 6.10. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpozna skargę merytorycznie w granicach sprawy. W sentencji wyroku należy, zgodnie z art. 138 P.p.s.a. wskazać przedmiot zaskarżenia. Jest nim dokładnie oznaczona decyzja organu odwoławczego, zidentyfikowana nie tylko numerem ale także wskazaniem przedmiotu decyzji z oznaczeniem również okresu rozliczeniowego. Przy czym należy uwzględnić granice sprawy sądowoadministracyjnej oznaczonej sygnaturą akt III SA/Wa 632/18. 6.11. Z powyższych względów orzeczono jak w sentencji wyroku.