I FSK 549/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA del. Krzysztof Wujek, Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Po 659/16 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. (wcześniej: S.sp. z o.o.) w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2011 r., styczeń, marzec, czerwiec, wrzesień 2012 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: październik, listopad 2011 r., luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, październik i listopad 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. sp. z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji Wyrokiem z dnia 17 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Po 659/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: Sąd pierwszej instancji) oddalił skargę T. Sp. z o.o. (wcześniej: S. Sp. z o.o.) w Poznaniu (dalej: Spółka, Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2011 r., styczeń, marzec, czerwiec, wrzesień 2012 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące: październik, listopad 2011 r., luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, październik i listopad 2012 r. 2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania 2.1. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P., decyzją z dnia 14 maja 2015 r. określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do września 2011 r. oraz za miesiąc wrzesień i grudzień 2011 r., określono ponadto wysokość zobowiązań podatkowych we wskazanym ostatnio podatku za miesiące styczeń, marzec, czerwiec oraz wrzesień 2012 r. Organ kontroli skarbowej określił również wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc październik oraz listopad 2011 r., a także za luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, październik oraz listopad 2012 r. W motywach rozstrzygnięcia organ kontroli skarbowej wskazał, że Spółka w deklaracjach VAT-7 za okres od czerwca 2011 r. do października 2012 r. zawyżyła kwoty wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, nie wykonała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz L. Z uwagi na fakt, że ocena dobrej wiary wykazała, że Spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że towar do Włoch nie zostanie wywieziony stwierdzono, że Skarżąca nie nabyła prawa do opodatkowania tych transakcji zerową stawką podatku. Z uwagi na powyższe uznano, że wymienione powyżej dostawy towarów należy opodatkować jak dostawy krajowe. 2.2. Od powołanej decyzji organu kontroli skarbowej Skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, domagając się jej uchylenia w całości oraz umorzenia postępowania w sprawie. 2.3. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 2 O.p., uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W ocenie organu odwoławczego uchybienia związane z brakiem ustaleń dotyczących tego, czy faktycznie miały miejsce transakcje sprzedaży pomiędzy Skarżąca a L. s.r.l., skutkują koniecznością uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wskazano przy tym, że w toku dalszego postępowania organ pierwszej instancji winien przede wszystkim ustalić, czy Skarżąca wykonała czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w odniesieniu do towarów wskazanych na fakturach wystawionych na rzecz L. s.r.l., a także czy czynności te dotyczyły transakcji zawartych pomiędzy Skarżącą a L. s.r.l., czy też może dotyczyły one transakcji pomiędzy Skarżącą a innym podmiotem. 2.4. W skardze złożonej do Sądu pierwszej instancji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 187 § 1, art. 201 § 1 pkt 2, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p. 2.5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.). 3.2. W ocenie Sądu, trafnie organ odwoławczy w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uznał, że nie wskazano w decyzji dowodów, który potwierdziłyby, że faktury VAT sprzedaży wystawione przez Skarżącą dla włoskiej spółki L. s.r.l. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy tymi podmiotami. Dostrzegając tak daleko idące wady postępowania podatkowego organ odwoławczy, w obszernym uzasadnieniu decyzji, sformułował szczegółowe dyrektywy dla organu pierwszej instancji. 3.3. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy nie mógł w sprawie poddanej sądowej kontroli, na podstawie art. 229 O.p. uzupełnić materiał dowodowy. Naruszyłby bowiem zasadę dwuinstancyjności postępowania wyrażoną w art. 127 O.p., gdyż zasadniczy ciężar ustaleń faktycznych zostałby przesunięty na etap postępowania przed organem odwoławczym. 3.4. Sąd podkreślił także, że zaskarżona decyzja nie narusza art. 201 § 1 pkt 2 i 6 O.p. Stwierdził, że wyjaśnienie zakresu postępowania prowadzonego przez włoskie władze podatkowe nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Organem właściwym do określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług jest krajowy organ podatkowy. Z akt sprawy nie wynika także, by w toku postępowania organ wystąpił, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. 4. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną 4.1. W skardze kasacyjnej zaskarżono wyrok Sądu pierwszej instancji w całości zarzucając, na podstawie art. 174 pkt pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 174 pkt 2 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c P.p.s.a. w związku z: a) art. 3 § 1 w związku z art. 151 P.p.s.a. przejawiające się w tym, że Sąd pierwszej instancji w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności organów podatkowych oddalił skargę Strony; b) art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez nierozpatrzenie zarzutów skargi co do nieudowodnienia przez organy, czy towary faktycznie nie zostały wywiezione poza granicę Polski; c) art. 141 § 4 P.p.s.a poprzez brak uzasadnienia dlaczego Sąd pierwszej instancji nie uznał zarzutów Strony co do rzekomego niewywiezienia towarów za granicę Polski; d) art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 6 O.p. poprzez aprobatę działań organów podatkowych polegających na uznaniu, że przepis ten (tj. art. 201 § 1 pkt 6 O.p.) nie miał w sprawie zastosowania; e) art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niezbadanie sprawy przez co niemożliwe było stwierdzenie braku istnienia zagadnienia wstępnego. 4.2. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. 4.3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. 5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Zaznaczyć należy, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy właśnie wskazane wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa autor skargi kasacyjnej podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Sąd kasacyjny nie ma nie tylko obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Jak trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2017 r., sygn. akt II OSK 2702/16, zgodnie z art. 176 P.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. Ponadto stosownie do art. 176 P.p.s.a., podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Oznacza to, że autor skargi kasacyjnej obowiązany jest wskazać przepis prawa, który w jego ocenie został naruszony, a także uzasadnić, w czym upatruje uchybienia temu przepisowi. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno być natomiast sformułowane w taki sposób, aby można było powiązać je z konkretnymi przepisami prawa, które autor kasacji uznaje za naruszone. Powyższe uwagi ogólne były konieczne w związku ze sposobem sformułowania zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej oraz ich powiązaniu ze sporządzonym uzasadnieniem. 5.2. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że skarga kasacyjna jako sformalizowany środek zaskarżenia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego powinna spełnić ściśle określone w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wymogi formalne. Stosownie do tego przepisu oparcie skargi kasacyjnej na zarzucie naruszenia prawa procesowego obligowało Skarżącą do wskazania - poza naruszonymi przepisami - również wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Nie każde zatem naruszenie prawa procesowego skutkuje uwzględnieniem skargi kasacyjnej a jedynie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia zawartego w poddanym kontroli instancyjnej wyroku. Przy takiej regulacji prawnej dla skuteczności skargi kasacyjnej wymagało to od Skarżącej dużej staranności w formułowaniu zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia, w realiach tej sprawy niezbędne było wykazanie stosowną argumentacją związku przyczynowego między naruszeniem prawa procesowego a wynikiem sprawy, tj. wykazania, że gdyby nie doszło w sprawie do zarzucanego naruszenia, to mogłoby zapaść w sprawie inne rozstrzygnięcie niż kwestionowane skargą kasacyjną, że naruszenia prawa były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego rozstrzygnięcia (por. np. wyroki NSA z dnia: 11 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 2103/12; 20 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 1933/12). Rozważając z punktu widzenia tych wymogów wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną - Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że nie spełnia ona wymogów formalnych. Skarżąca w żaden sposób nie wykazała bowiem wpływu zarzucanego naruszenia przepisów prawa procesowego na wynik rozstrzygnięcia tej sprawy. Skarga kasacyjna ani w treści zarzutów kasacyjnych, ani w ich uzasadnieniu nie zawiera żadnej argumentacji, w której wynikałby wpływ zarzucanych przepisów prawa procesowego na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z tego to już powodu skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Niemniej jednak nie jest ona również zasadna z innych przyczyn, odmiennie wskazanych dla każdego zarzutu kasacyjnego. 5.3. Pierwszy z podniesionych zarzutów naruszenia prawa procesowego, dotyczył naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c w związku z art. 3 § 1 i w związku z art. 151 P.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie naruszył przepisów postępowania dokonując kontroli działalności administracji publicznej orzekając w sprawie skargi na akt administracyjny, sprawując tę kontrolę pod względem zgodności z prawem oraz stosując środek określony w ustawie. Oddalenie skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a. jest bowiem konsekwencją nie stwierdzenia istnienia przesłanek, o których mowa w art. 145 § 1 P.p.s.a. skutkujących uwzględnieniem skargi. Wypada zauważyć, że art. 3 § 1 P.p.s.a. jest przepisem ogólnym (ustrojowym) o charakterze kompetencyjnym, stanowiącym, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W pozostałych jednostkach redakcyjnych tego przepisu sprecyzowano zakres właściwości rzeczowej sądów administracyjnych. Przepis art. 3 P.p.s.a. określa zatem kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne i zakres ich właściwości rzeczowej. Przepis ten, określając cele działania i zakres kognicji sądów administracyjnych, w żadnej z jednostek redakcyjnych nie odnosi się, przynajmniej wprost, do obowiązku sądu w zakresie sposobu procedowania przed tym sądem (por. wyrok NSA z dnia 4 września 2008 r., sygn. akt I OSK 266/08). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wskazywał, że naruszenie art. 3 § 1 lub § 2 P.p.s.a. ma miejsce w sytuacji, gdy sąd rozpoznający skargę uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której mowa w tym przepisie, gdy wyjdzie poza zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego, bądź gdy zastosuje środki nieznane ustawie a okoliczność, że autor skargi kasacyjnej nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej (jak w niniejszej sprawie), nie oznacza naruszenia tego przepisu (por. np. wyroki NSA z dnia: 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I OSK 1636/11; 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II 2761/17 oraz 18 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1301/16). W świetle powyższych uwag tak skonstruowane zarzuty kasacyjne nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Podnieść dodatkowo należy, że chcąc skutecznie podważyć stanowisko Sądu pierwszej instancji co do prawidłowości zastosowania przez Dyrektora Izby Skarbowej art. 233 § 2 O.p. w skardze kasacyjnej należało sformułować zarzut naruszenia tego przepisu. Pominięcie tego przepisu przy konstruowaniu zarzutu kasacyjnego stanowi istotną wadę konstrukcyjną skargi kasacyjnej, ja dyskwalifikującą. Autor skargi kasacyjnej nie podjął nawet próby wykazania, że zakres postępowania dowodowego niezbędnego do ustalenia okoliczności faktycznych wskazanych przez Dyrektora Izby Skarbowej nie wymaga uchylenia decyzji na podstawie art. 233 § 2 O.p., jako że wystarczające byłoby przeprowadzenie uzupełniającego postępowania wyjaśniającego w trybie art. 229 O.p., bądź też, że okoliczności te nie mają w sprawie znaczenia lub zostały już dostatecznie wyjaśnione. 5.4. Jeżeli natomiast chodzi o zarzut naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a., to argumentowano, że nierozpatrzono zarzutów skargi co do nieudowodnienia przez organy, czy towary faktycznie nie zostały wywiezione poza granicę Polski. Tymczasem, w ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a., nie można kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów postępowania obowiązujących ten organ (por. np. wyroki NSA z dnia: 25 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1862/09; 11 kwietnia 2007 r., sygn. akt II OSK 610/06; 11 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 2438/11; 15 października 2015 r., sygn. akt I GSK 241/14). 5.5. Nie dawał także podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Przypomnieć należy, że na gruncie uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09 (opubl. ONSAiWSA z 2010 r. z 3, poz. 39) przyjmuje się, że art. 141 § 4 P.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że uniemożliwia kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny oceniając zasadność podniesionego w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. stwierdza, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono w jakiej części uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełniało wymogów przewidzianych przez powołany wyżej przepis i jaki wpływ rzekome braki uzasadnienia mogły mieć na wynik sprawy. Tymczasem, uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełniało, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 P.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną rozstrzygnięcia. Sąd pierwszej instancji rozpoznając skargę zaakceptował ustalenia faktyczne przyjęte w zaskarżonej decyzji oraz ich ocenę prawną. To, że stanowisko zajęte przez Sąd pierwszej instancji było odmienne od prezentowanego w skardze kasacyjnej nie oznaczało, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawierało wady konstrukcyjne oraz nie poddawało się kontroli kasacyjnej. 5.6. Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, że wyjaśnienie zakresu postępowania prowadzonego przez włoskie władze podatkowe nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Organem właściwym do określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług jest krajowy organ podatkowy. Wydanie rozstrzygnięcia w tym zakresie nie jest uzależnione od tego, czy włoskie władze podatkowe prowadzą postępowanie podatkowe wobec kontrahenta Skarżącej. 5.7. Sąd pierwszej instancji dokonał również prawidłowej oceny decyzji organu odwoławczego pod kątem naruszenia art. 201 § 1 pkt 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Z akt sprawy nie wynika bowiem, by w toku postępowania organ wystąpił, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. 5.8. W świetle poczynionych wyżej ustaleń, uznając skargę kasacyjną za pozbawioną uzasadnionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.