I FSK 501/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia del. WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. P.-J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 października 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 590/16 w sprawie ze skargi I. P.-J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 maja 2016 r. nr UNP: [...] w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na członka zarządu spółki kapitałowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. P.-J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami. 1.1. Wyrokiem z 14 października 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 590/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę I. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2016 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji podał, że decyzją z 9 grudnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego L. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, jako byłego prezesa zarządu M. [...] sp. z o.o., za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za 2010 r. Od tej decyzji Skarżąca odwołała się. Zarzuciła naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i ich błędną interpretację. Decyzją z 15 kwietnia 2016 r. Dyrektor utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, iż zaległości podatkowe spółki wynikają z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 28 listopada 2014 r. określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od stycznia do grudnia 2010 r. oraz orzekającej o obowiązku zapłaty podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. w łącznej kwocie 1.661.101 zł. Organ odwoławczy zauważył, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. W rezultacie umorzono prowadzone wobec niej postępowanie egzekucyjne, w związku z brakiem informacji na temat aktualnego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz majątku zobowiązanego. Dalej Dyrektor wskazał, że Skarżąca była członkiem zarządu M. [...] sp. z o.o. w terminie płatności zobowiązania. Funkcję tę pełniła od 2 lutego 2010 r. do 4 listopada 2013 r., a zatem jako członek zarządu ponosi odpowiedzialność za zaległości spółki, powstałe w okresie sprawowania przez nią funkcji członka zarządu, za którego kadencji przypadał termin płatności podatku. W tym też czasie doszło do nieprawidłowości, które zostały wykryte i usankcjonowane decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 28 listopada 2014 r. W decyzji tej stwierdzono mianowicie, iż M. [...] sp. z o.o. w okresie od stycznia do grudnia 2010 r. nie dokonywała żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Działania spółki ograniczały się do "przepuszczania" faktur niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych, tj. spółka dokumentowała "zakup" towarów handlowych fikcyjnymi fakturami, jak również wystawiała fikcyjne faktury w celu pozorowania "sprzedaży" towarów handlowych na rzecz kolejnych podmiotów krajowych. Zdaniem Dyrektora w sprawie nie wystąpiły przesłanki uwalniające Skarżącą od odpowiedzialności. Skarżąca nie tylko nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, ale nie wykazała również, iż jego niezgłoszenie nastąpiło bez jej winy. W ocenie Dyrektora wniosek taki powinien być złożony w I połowie 2010 r. Wówczas to powstała pierwsza zaległość publicznoprawna spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2010 r., jednocześnie powstała zaległość w kwietniu 2010 r. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. Na koniec organ odwoławczy stwierdził, że Skarżąca nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. 2. Skarga do Sądu I instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Skarżąca podtrzymała dotychczasowe zarzuty oraz prezentowane stanowisko. 2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że skarga nie jest zasadna. W jego ocenie stan faktyczny sprawy ustalono prawidłowo, zebrane zostały dowody mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zarówno w kwestii funkcji sprawowanej przez Skarżącą w okresie, gdy powstały zaległości podatkowe, bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do majątku spółki, jej niewypłacalności oraz braku okoliczności egzoneracyjnych. Przede wszystkim zaś Sąd I instancji nie podzielił zapatrywania Skarżącej, iż nie ponosi ona odpowiedzialności za działania poprzedniego zarządu spółki oraz że nie było podstaw do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego albo układowego, gdyż zaległości w podatku od towarów i usług są następstwem wydania przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji w dniu 28 listopada 2014 r., czyli w czasie, gdy Skarżąca nie była już członkiem zarządu. Sąd I instancji wskazał mianowicie, że decyzja ta określa w prawidłowej wysokości zobowiązanie podatkowe za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010 r., które powstało z mocy prawa i decyzja ta nie zmieniła tego momentu. W tym czasie Skarżąca była już członkiem zarządu M. [...] sp. z o.o. Dodał, iż ze wspomnianej wyżej decyzji z 28 listopada 2014 r. wynika, że w 2010 r. działalność M. [...] sp. z o.o. koncentrowała się na "fakturowym" obrocie towarem, który w rzeczywistości nie istniał. Trudno jest więc przyjąć, aby Skarżąca nie miała tego świadomości. Za wyczerpującą i prawidłową Sąd I instancji uznał także ocenę zaprzestania regulowania przez spółkę wymagalnych zobowiązań podatkowych (począwszy od lutego 2010 r.) oraz jej sytuacji finansowej (nadwyżki zobowiązań nad wartością majątku). W efekcie Sąd ten zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że w przypadku M. [...] sp. z o.o. zarząd był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego w I połowie 2010 r. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok, zarzucając Sądowi I instancji naruszenie prawa procesowego, tj. art. 10 i art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r., poz. 233 ze zm., dalej: "p.u.n.") przez przyjęcie, iż Skarżąca ze swojej winy nie zgłosiła wniosku o upadłość. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną. 5.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, gdyż nie zawiera usprawiedliwionych podstaw ani uzasadnionych zarzutów. Trudno byłoby zresztą oczekiwać pełnego i wyczerpującego uzasadnienia zarzutów skargi kasacyjnej w sytuacji, gdy uzasadnienie sprowadza się do paru zdań (całe uzasadnienie skargi kasacyjnej mieści się na jednej stronie, z czego połowa to relacja z przebiegu dotychczasowego postępowania). 6.2. Jako naruszone przepisy "prawa procesowego" Skarżąca wskazała art. 10 i art. 11 p.u.n., upatrując ich naruszenia w przyjęciu, iż "ze swojej winy nie zgłosiła wniosku o upadłość". Wbrew przekonaniu Skarżącej powyższe przepisy nie są przepisami prawa procesowego, lecz materialnego. Określają bowiem przesłanki, których zaistnienie decyduje o ogłoszeniu upadłości dłużnika. Zarzut ten nie poddaje się kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Po pierwsze Skarżąca nie wskazała jaką konkretnie jednostkę redakcyjną art. 11 p.u.n. naruszył Sąd I instancji (przepis ten składa się z ustępów). Nie wiadomo zatem do których dokładnie naruszeń doszło w niniejszej sprawie. Po drugie – o czym była już mowa wcześniej - zarzut ten w ogóle nie został uzasadniony. Nie jest bowiem uzasadnieniem zarzutu naruszenia art. 10 i art. 11 p.u.n., samo ogólnikowe stwierdzenie, że "Skarżąca przejmując spółkę nie miała pojęcia o okolicznościach, które wyniknęły w roku 2015" oraz że doszło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej polegającego na "automatycznym przeniesieniu okoliczności znanych Sądowi w 2014 r. na rok 2010, w którym zarząd składał wszelkie dokumenty podatkowe.". 6.3. Zważywszy na treść rozpoznanej skargi kasacyjnej podkreślić należy wynikające z art. 183 § 1 P.p.s.a. związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami tego środka zaskarżenia, które to związanie oznacza, że zakres kontroli dokonywanej przez ten Sąd określa autor skargi kasacyjnej wskazując naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 grudnia 2018 r. (I FSK 206/17) z uwagi na wymogi skargi kasacyjnej, czyniące z niej sformalizowany środek odwoławczy, ustawodawca wprowadził wymóg sporządzenia jej przez profesjonalnego pełnomocnika. Sąd kasacyjny nie jest bowiem władny samodzielnie uzupełnić skargi kasacyjnej ani o przepisy, których w niej nie wskazano jako naruszone, ani o argumenty służące uzasadnieniu zarzutów. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej skutkuje zatem niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny oraz działające w sprawie organy podatkowe. Z przepisu powyższego, a także z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy zredagowanie tej skargi w sposób, który umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu I instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone, czy też ocenione. Stosownie zaś do art. 176 P.p.s.a., podstawy kasacyjne powinny być uzasadnione. Autor skargi kasacyjnej obowiązany jest więc nie tylko precyzyjnie wskazać przepis prawa, który w jego ocenie został naruszony, ale także uzasadnić, w czym upatruje uchybienia temu przepisowi. W przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych konieczne jest też wykazanie, że zarzucane uchybienie procesowe mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (rozstrzygnięcie). Postawiony w rozpoznanej skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 10 i art. 11 p.u.n., wymogom tym nie odpowiada, a zatem nie został skutecznie sformułowany i jako taki podlega oddaleniu. 7. Z tej przyczyny Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 184 P.p.s.a. – orzekł jak w sentencji wyroku. 8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2-3 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265).