I FSK 494/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka- Medek, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. spółka cywilna w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Po 664/15 w sprawie ze skargi R. spółka cywilna w S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia 3 lutego 2015 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym postanawia: 1) uchylić zaskarżony wyrok w całości, 2) odrzucić skargę, 3) zwrócić R. spółka cywilna w S. ze Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu) kwotę 100 (słownie: sto) złotych tytułem uiszczonego wpisu od skargi.

Wyrokiem z dnia 26 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Po 664/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę R. Spółka cywilna z siedzibą w S. na postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 3 lutego 2015 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług. W uzasadnienia wyroku WSA wskazał, że zaskarżonym postanowieniem Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], działając na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) dalej "ustawa o VAT, przedłużył skarżącej termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. z uwagi na wszczęcie postępowań kontrolnych co do kontrahentów skarżącej. Pismem z dnia 12 lutego 2015 r. skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiadając na wezwania organ stwierdził, że nie było podstaw do zmiany rozstrzygnięcia i wskazał na przyczyny uzasadniające przedłużenie terminu dokonania zwrotu podatku wynikające z treści art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, wnosząc o uchylenie postanowienia, zarzuciła organowi naruszenie przepisów prawa postępowania, tj. art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 ze zm.) dalej O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 i 6 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. WSA w Poznaniu rozpoznając skargę stwierdził, że przedłużenie przez organ podatkowy terminu zwrotu skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, było uzasadnione. W ocenie Sądu organ w wystarczającym zakresie podał okoliczności, które zaważyły na konieczności zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Zdaniem Sądu pierwszej instancji istnienie okoliczności związanych z ustaleniami poczynionymi przez organ kontroli skarbowej, było konieczną i wystarczającą przesłanką, do wydania w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia postępowania kontrolnego. Skarżąca we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej P.p.s.a., naruszenie: I. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez ich niezastosowanie w niniejszej sprawie i tym samym nieuwzględnienie skargi na postanowienie przedłużające termin do zwrotu podatku VAT wydane przez organ podatkowy z naruszeniem następujących przepisów postępowania: a) art. 124, art. 217 § 1 w zw. z art. 219 i art. 210 § 4 O.p. oraz art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT przez brak należytego uzasadnienia postanowienia polegającego na niewskazaniu uzasadnionych powodów przedłużenia dokonania zwrotu podatku VAT i nieprzedstawieniu istniejących w tym przedmiocie wątpliwości; b) art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na dowolnej ocenie przez organ podatkowy, że w sprawie wystąpił wymógł dodatkowego zweryfikowania rozliczenia podatnika, pomimo, że zgromadzony w sprawie dotychczas materiał dowodowy wskazuje na zasadność wniosku o dokonanie zwrotu nadwyżki podatku VAT. 2. art. 141 § 4 P.p.s.a przez błędne ustalenia co do stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie, nieprzedstawienie wszystkich zarzutów podniesionych, w skardze przez skarżącą spółkę i jej stanowiska w sprawie i tym samym wadliwe uzasadnienie wyroku, brak wyczerpującego i należytego podania jakie były motywy rozstrzygnięcia Sądu polegające na nie odniesieniu się do wszystkich zarzutów skarżącej, nie zawarciu w nim pełnej analizy i oceny okoliczności świadczących o istnieniu wymogu dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu przedstawionych przez organ podatkowy w wydanym postanowieniu o przedłużeniu zwrotu podatku VAT. 3. art. 135 P.p.s.a. w zw. z naruszeniami wskazanymi w pkt I. 1-2 niniejszej skargi kasacyjnej, z uwagi na niepodjęcie działań mających na celu usunięcie stanu niezgodnego z prawem polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia wydanego z naruszeniem prawa. II. przepisów prawa materialnego, tj. 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 87 ust. 1 i 2 , art. 99 ust. 12 ustawy o VAT polegające na niezastosowaniu tego przepisu i niedokonaniu analizy spełnienia przesłanek do przedłużenia terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT za grudzień 2014 r. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, a ponadto zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 189 P.p.s.a., jeżeli skarga ulega odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie. W dniu 24 października 2016 r. w sprawie o sygn. akt I FPS 2/16, Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę, w której stwierdził, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 Op, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Uchwała składu siedmiu sędziów posiada w sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Związanie sądów administracyjnych uchwałą powoduje, że nie mogą one orzekać - wykładając interpretowany w uchwale przepis - inaczej niż uczynił to Naczelny Sąd Administracyjny. Mając na uwadze stanowisko przedstawione w wymienionej wyżej uchwale, stwierdzić należy, że na zaskarżone do Sądu pierwszej instancji postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług przysługuje zażalenie. Jest to zatem postanowienie, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 52 § 1 w związku z § 2 P.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie; przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, między innymi taki jak zażalenie. W zaskarżonym do Sądu pierwszej instancji postanowieniu, organ podatkowy początkowo przyjął, że jest ono niezaskarżalne, a następnie przywracając termin do złożenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, zawarł wadliwe pouczenie o możliwości złożenia skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu do takiego usunięcia. Kierując się wadliwym pouczeniem, skarżąca nie wyczerpała właściwego toku instancji przed organami podatkowymi, co czyniło wniesioną przez nią skargę przedwczesną, a tym samym niedopuszczalną. Dlatego należało ją odrzucić na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. W związku z powyższym zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu powołanej uchwały z dnia 24 października 2016 r., zwrócił uwagę na to, że " w imię tzw. zasady nieszkodzenia błędnym pouczeniem (art. 214 Op) i urzeczywistnienia prawa do sądu, rozumianego jako prawo do odpowiednio ukształtowanej procedury oraz prawo do uzyskania wyroku w rozsądnym terminie, należy zaakceptować dopuszczalność traktowania złożonych w odpowiednim terminie wezwań do usunięcia naruszenia prawa (w trybie art. 52 § 3 P.p.s.a.), jako terminowo złożonych już zażaleń, które powinny podlegać przekazaniu organowi drugiej instancji (...) do rozpatrzenia". W związku tym, że jak wyżej podano, WSA w Poznaniu powinien był odrzucić skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a., czego nie uczynił, tylko rozpoznał ją merytorycznie, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 189 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i skargę odrzucił. Orzeczenie o zwrocie wpisu sądowego od skargi, uzasadnia art. 232 § 2 P.p.s.a.