I FSK 444/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 8 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 września 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 372/20 w sprawie ze skargi "U" sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz "U" sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 10 września 2020r. sygn. akt I SA/Kr 372/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie po rozpoznaniu skargi "U" sp. z o.o. z siedzibą w P. w punkcie pierwszym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2020r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, w punkcie drugim – zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. Opisany wyrok oraz powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 1.2. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że toczące się postępowanie jest wynikiem złożonego przez stronę wniosku z 2 czerwca 2016r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. We wniosku strona, prezentując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wskazała, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje, a następnie sprzedaje kluski na parze, których odbiorcami są hurtownie, markety, sklepy wielkopowierzchniowe, firmy cateringowe. Produkcja klusek na parze realizowana jest w trzech rodzajach, tj. kluski na parze z nadzieniem o smaku czekoladowym, z nadzieniem owocowym oraz kluski na parze bez nadzienia. Składnikami klusek są: mąka pszenna, woda, cukier, drożdże, olej rzepakowy, mleko w proszku, sól. Każdy z rodzajów klusek na parze jest produktem chłodzonym, pakowanym w atmosferze ochronnej. Celem spożycia produkt należy jedynie podgrzać na parze przez okres około 3 minut. We wniosku opisano dokładnie przebieg procesu produkcji oraz skład poszczególnych rodzajów klusek. W ocenie spółki każde z rodzajów klusek, biorąc pod uwagę analizę ich cech, powinny zostać zakwalifikowane pod symbolem PKWiD 10.85.14.0 – "Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych" lub PKWiD 10.73.11.0 – "Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne". Odnosząc się do zaprezentowanego stanu faktycznego zadano następujące pytanie: Czy dostawa przez spółkę klusek na parze podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 5%? W ocenie spółki, powołując się na szczegółowe regulacje prawne, niezależnie od zakwalifikowania klusek na parze do pierwszej lub drugiej grupy PKWiD, stawka podatku na dostawę produktów powinna być wynosić 5%. Wnioskodawca podniósł, że posiada ekspertyzę z 6 lipca 2015r. dokonaną przez U. R. w K., w której potwierdzono, że kluski na parze powinny zostać sklasyfikowane do jednej z dwóch wskazanych przez stronę grupy, oraz drugą z 12 sierpnia 2015r. sporządzona przez U. T. – P. w B., w której przyporządkowano kluski na parze do kodu 10.85.14.0 – "Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych". 1.3. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ poniósł, że dla potrzeb podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, natomiast integralną częścią tego rozporządzenia są zasady Metodyczne Polskiej Klasyfikacji Usług. Z zasad metodycznych wynika, że zachodzi ścisłe powiązanie pomiędzy PKWiD a Nomenklaturą Scaloną (CN). Oznacza to, że zakres rzeczowy większości grupować PKWiU, obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN. Organ, kierując się klucze powiązań wskazał następujące odpowiedniki: 1. PKWiU 10.73.11.0 "Makarony, pierogi, kluski i podobne wyroby mączne" znajduje powiązanie z kodami CN 1902 11 00 "Makarony niepoddane obróbce cieplnej nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej, zawierające jaja" oraz CN 1902 19 "Makarony niepoddane obróbce cieplnej, nienadziewane ani nieprzygotowane inaczej, niezawierające jaja". Zdaniem organu można uznać, że grupy te odnoszą się do wyrobów niepoddanych obróbce cieplnej i dotyczą ciast makaronowych niezawierających w składzie drożdży. 2. PKWiU 10.85.14.0 "Gotowe posiłki i dania na bazie wyrobów mącznych" znajduje powiązanie z kodami CN 1902 20 "Makarony nadziewane mięsem lub innymi substancjami, nawet poddane obróbce cieplnej lub inaczej przygotowane" oraz CN 1902 30 "Makarony poddane obróbce cieplnej lub inaczej przygotowane - z wył. nadziewanych". Biorąc pod uwagę powyższe, organ stanął na stanowisku, że wskazane we wniosku wyroby nie mogą zostać przypisane do podanych przez stronę kodów. Organ uznał również, że można pomocniczo odwołać się do Wiążącej Informacji Taryfowej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, zgodnie z którą "Produkt spożywczy w kształcie okrągłych bułeczek drożdżowych, poddanych obróbce termicznej tzw. parowaniu, zawierający w swoim składzie m.in. mąkę pszenną, drożdże, wodę cukier, sól, olej rzepakowy, jaja w proszku. Pakowany w atmosferze ochronnej, chłodzony. Przygotowanie produktu do spożycia w kuchence mikrofalowej lub na parze pod przykryciem. Opakowanie o masie netto 500g" został przypisany do kodu CN 1901 90 99. Organ podatkowy uznając, że właściwym symbolem dla świadczonych przez stronę usług będzie kod PKWiD 10.85.19.0. tj: "Pozostałe różne artykuły spożywcze, gdzie indziej nie sklasyfikowane" a to oznacza, że strona nie będzie miała prawa do zastosowania przy dostawie klusków na parze stawki podatku VAT 5%. 1.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po rozpoznaniu skargi spółki uznał, że skarga ta zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu pierwszej instancji dokonana przez organ interpretacja indywidualna jest sprzeczna z prawem i podlega uchyleniu. Zasadne bowiem okazały się zarzuty dotyczące naruszenia przez organ przepisów regulujących zasady prowadzenia postępowania interpretacyjnego. W takiej sytuacji nie można było stwierdzić, czy doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, czy zostały prawidłowo zastosowane, czy też dokonano ich prawidłowej wykładni. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do klasyfikacji wskazanego we wniosku towaru do odpowiedniej grupy kodu PKWiD. Sąd analizując treść wydanej interpretacji indywidulanej stwierdził, że organ z góry założył, że z Zasad Metodycznych wynika ścisłe powiązanie pomiędzy Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług a Nomenklaturą Scaloną. Ze związku tego wynika zakres rzeczowy większości grupowań PKWiD i jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN. Sąd pierwszej instancji podniósł, że powoływanie się na klucz powiązań było jedynym uzasadnieniem braku możliwości zastosowania zaproponowanego przez stronę sposobu klasyfikacji. Natomiast przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU 2008 należy posługiwać się, oprócz zasad metodycznych i ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, także nazwami grupowań końcowych PKWiU 2008. Zdaniem Sądu organ zapomniał tej zasadzie koncentrując się wyłącznie na doszukiwaniu się powiązań i tylko w tym zakresie dokonał oceny istotnych dla sprawy okoliczności. W ocenie Sądu pierwszej instancji ocena przeprowadzana została tylko i wyłącznie w odniesieniu do porównania z Nomenklaturą Scaloną nie jest wystarczająca i nie zapewnia rozpoznania sprawy bez narażenia się na zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2, art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd zaznaczy, aby organ uwzględnił poczynione wywody i dokonał wszechstronnej oceny stanowiska strony. 1.5. W związku z powyższym, Sąd pierwszej instancji działając w oparciu o art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. 2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną. 2.1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając ją w całości. Wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucono naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 oraz art. 200 w zw. z art. 205 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 14c § 1 i § 2, art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, polegające na uwzględnieniu przez WSA w Krakowie skargi strony na interpretację indywidualną i uchyleniu zaskarżonej interpretacji, zamiast oddalenia skargi jako bezzasadnej, a tym samym zastosowaniu przepisu art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i niezastosowania przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wskutek uprzedniego błędnego uznania przez Sąd pierwszej instancji, że w postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Organ naruszył przepisy postępowania, bowiem w wydanej w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej w odniesieniu do przedstawionego we wniosku o jej wydanie zdarzenia przyszłego przeprowadził w niewystarczającym zakresie ocenę stanowiska wnioskodawcy, ograniczając ją tylko i wyłącznie do porównania klasyfikacji PKWiU z Nomenklaturą Scaloną (CN) i opierając się jedynie na powiązaniach między PKWiU a Nomenklaturą Scaloną oraz nie dokonał wszechstronnej oceny stanowiska strony z równoczesnym uwzględnieniem wszystkich równorzędnych Zasad Metodycznych do PKWiU, w wyniku czego interpretacja ta nie zawierała należytego uzasadnienia prawnego odpowiadającego wymogom prawa, przez co naruszył zasadę prowadzenia postępowania zgodnie z przepisami prawa oraz w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a w konsekwencji na bezpodstawnym uznaniu organu za stronę przegrywającą sprawę i obciążeniu go z tego tytułu kosztami postępowania; b) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt. 4a w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 57a oraz w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 14c § 1 i § 2, art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej polegające na: - dokonaniu przez Sąd pierwszej instancji nieprawidłowej, bo niepełnej kontroli administracyjnej zaskarżonej przez stronę interpretacji poprzez uchylenie się od właściwej oceny prawidłowości interpretacji pod względem merytorycznym na skutek bezpodstawnego ograniczenia się wyłącznie do rozpoznania zarzutu proceduralnego skargi na interpretację i jego uwzględnienia, pomimo oczywistej bezzasadności oraz braku rozpoznania zarzutu materialnego, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, skutkującej błędnym rozstrzygnięciem sprawy poprzez uchylenie interpretacji, zamiast oddalenia skargi; - sporządzeniu wadliwego uzasadnienia wyroku, które nie odpowiada wymogom formalnym określonym w przepisie art. 141 § 4 w zw. z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zakresie należytego wskazania i wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a także sformułowania oceny prawnej oraz wskazań dla organu co do dalszego postępowania, które dla organu wydającego interpretację indywidualną są wiążące przy ponownym rozpoznaniu sprawy, co tym samym uniemożliwia wykonanie wyroku, z tego względu, że uzasadnienie wyroku jest niejednoznaczne i niejasne oraz niespójne i wewnętrznie sprzeczne w zakresie oceny prawnej Sądu dotyczącej elementów i kryteriów mających wpływ na określenie zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 5%, ich wzajemnych relacji, zasad klasyfikacji statystycznej towarów i usług oraz wagi i znaczenia klucza powiązań pomiędzy PKWiU a CN, a stricte symbolem klasyfikacji PKWiU a kodem Nomenklatury Scalonej (CN) na gruncie okoliczności faktycznych niniejszej sprawy. 2.2. Z uwagi na powyższe organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi lub o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie i zasądzenie zwrotu kosztów postepowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 2.3. Spółka w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi w całości, ewentualnie w przypadku uwzględniania skargi kasacyjnej, w związku z wnioskowanym przez organ zakresem rozpoznania przez Sąd kasacyjny, rozpatrzenie sprawy w oparciu o zarzuty podniesione w skardze spółki wniesionej do wojewódzkiego sądu administracyjnego w zakresie naruszenia art. 41 ust. 2a w zw. z art. 5a ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto spółka wniosła o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postepowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku. 3.2. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, iż przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest interpretacja indywidualna, przy której wydawaniu organ naruszy przepisy regulujące zasady prowadzenia postępowania interpretacyjnego. Zatem na wstępie należy przypomnieć, jaką funkcję w obrocie prawnym pełnić mają indywidualne interpretacje prawa podatkowego. W tym zaś zakresie nie ulega wątpliwości, że celem tej instytucji ma być uzyskanie przez rzeczywistego, bądź potencjalnego podatnika pewności co do słuszności prezentowanego przezeń sposobu rozumienia oznaczonych przepisów prawa podatkowego, odniesionych - co niezmiernie istotne - do wyczerpująco przedstawionego stanu faktycznego. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej organ interpretacyjny, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do dyspozycji art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. W myśl § 3 tego artykułu, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można przy tym odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie, o czym stanowi art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. W przypadku, gdy organ interpretujący w całości negatywnie ocenia stanowisko wnioskodawcy (art. 14c § 2) w orzecznictwie sądów administracyjnych kładzie się nacisk na szczególnie doniosłą rolę wskazania prawidłowego stanowiska organu podatkowego wraz z uzasadnieniem prawnym (zob. wyrok NSA z 29.05.2018 r., II FSK 1012/16). 3.3. Z powołanych regulacji prawnych dostatecznie jasno wynika, że na użytek postępowania, w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, to wnioskodawca decyduje po pierwsze o tym jakich przepisów podatkowych interpretacji oczekuje, a po drugie o tym, jak - w kontekście zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - umiejscawia te właśnie, wątpliwe ze swojego punktu widzenia przepisy podatkowe. W takich uwarunkowaniach zainteresowany wyraża następnie własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu już zaistniałego lub przyszłego. Natomiast rolą organu, który wydaje interpretację indywidualną, jest jedynie "ocena stanowiska wnioskodawcy", czyli tego jak on w wątpliwym dla siebie zakresie kwalifikuje prawnie przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe. Innymi słowy, organ musi albo potwierdzić zasadność zapatrywań prawnych wnioskodawcy - jeśli ocenia je jako prawidłowe (i wtedy może nawet zaniechać prawnego uzasadnienia takiej oceny), albo negatywnie ocenić owe zapatrywania i wówczas podać w ich miejsce prawidłowe stanowisko wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Odnośnie funkcji gwarancyjnej interpretacji przedstawiony we wniosku przez zainteresowanego stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Nieprawdziwe lub pomijające istotne okoliczności przedstawienie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) działać będzie na niekorzyść strony postępowania interpretacyjnego, nie tworząc ochrony prawnej z tytułu uzyskanej interpretacji. Wnioskodawca formułując określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) decyduje o granicach rozpatrzenia sprawy z wniosku o wydanie interpretacji określonych przepisów prawa podatkowego. Skuteczność interpretacji uzależniona jest od tego, czy wszystkie elementy stanu faktycznego, będącego podstawą wydanej interpretacji wystąpią w przyszłości. 3.4. Sąd pierwszej instancji, uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną, uznał, że organ nie sprostał warunkom określonym w art. 14c Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela to stanowisko. Organ podatkowy wydając zaskarżoną interpretację oparł się jedynie na uznaniu, że zachodzi ścisłe powiązanie pomiędzy PKWiU a Nomenklaturą Scaloną co oznacza (zdaniem organu), że zakres rzeczowy większości grupowań PKWiU, obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN. Kierując się opisanym w zaskarżonej interpretacji kluczem powiązań doszedł do wniosku, że dostawa klusek na parze, stanowiąca przedmiot wniosku, nie może zostać zakwalifikowana do wskazanych przez stronę kodów. Sąd pierwszej instancji zaakcentował, że o ile w PKWiU zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN (odpowiada całej pozycji, jej części lub stanowi agregat kilku pozycji CN) to przy ustalaniu właściwego grupowania PKWiU, do którego zalicza się określony produkt, należy kierować się zasadami budowy i logiki struktury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Sąd kasacyjny przychyla się do wyrażonego poglądu i wskazuje, że przy zaliczaniu produktów do określonego grupowania PKWiU należy posługiwać się oprócz zasad metodycznych i ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej także nazwami grupowań końcowych PKWiU. Co istotne, wszystkie wymienione wyżej elementy mają dla ustalenia zakresu rzeczowego grupowań Polskiej Klasyfikacji jednakową moc stanowiącą. Po przeanalizowaniu dokonanej przez organ oceny należy w pełni uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, że ocena przeprowadzona została tylko i wyłącznie w odniesieniu do porównania z Nomenklaturą Scaloną, co nie jest wystarczające i nie zapewnia rozpoznania sprawy bez narażenia się na zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Organ wydając zaskarżoną interpretację usilnie poszukując powiązań zapomniał o posługiwaniu się wspomnianymi powyżej nazwami grupowań końcowych Polskiej Klasyfikacji. W ogóle nie odniósł się do kluczowych dla właściwej oceny sprawy okoliczności faktycznych przedstawionych przez skarżącą spółkę. W związku z tym należy stwierdzić, iż zarzuty dotyczące naruszenia art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h Ordynacji podatkowej są nieuzasadnione. 3.5. Odnosząc się do zarzutu związanego z naruszeniem art. 141 § 4 w zw. z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należy wskazać co następuje. Organ podatkowy podnosząc ten zarzut uznał, że do naruszenia owych przepisów doszło "w zakresie należytego wskazania i wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a także sformułowania oceny prawnej oraz wskazań dla organu co do dalszego postępowania, które dla organu wydającego interpretację indywidualną są wiążące przy ponownym rozpoznaniu sprawy, co tym samym uniemożliwia wykonanie wyroku, z tego względu, że uzasadnienie wyroku jest niejednoznaczne i niejasne oraz niespójne i wewnętrznie sprzeczne w zakresie oceny prawnej Sądu dotyczącej elementów i kryteriów mających wpływ na określenie zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 5%". Zgodnie z art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy (art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wypełnił wszystkich wskazań wskazanych w art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przedstawiono stan sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowisko strony skarżącej oraz organu. Powołano podstawy prawne rozstrzygnięcia oraz wskazania dla organu przy ponownym rozpoznawaniu sprawy. Sąd pierwszej instancji zawarł wytyczne, że przy rozpatrywaniu ponownie spornego zagadnienia organ obowiązany jest dokonać wszechstronnej oceny stanowiska strony z równoczesnym uwzględnieniem wszystkich wskazanych w uzasadnieniu równorzędnych Zasad Metodycznych. Sąd słusznie odstąpił od rozstrzygania podnoszonych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego, ponieważ naruszone zostały przepisy postępowania. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się naruszenie zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w zasadzie w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów, które dotyczą naruszenia przez sąd przepisów o charakterze procesowym. 3.6. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej nie doszło w kontrolowanej sprawie do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego. Uznając zatem, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga kasacyjne podlega oddaleniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 240 zł, jako 50 % stawki minimalnej w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji. Maja Chodacka Ryszard Pęk Sylwester Golec Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA