I FSK 26/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Ewa Rojek, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 685/15 w sprawie ze skarg B. W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.) z dnia 13 lutego 2015 r. nr [...], [...], [...], [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, II, III oraz IV kwartał 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 685/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi B.W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 13 lutego 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za I,II,III oraz IV kwartał 2009 r. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że zaskarżonymi decyzjami Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 26 czerwca 2013 r., którymi określono wysokość podatku od towarów i usług za I,II,III i IV kwartał 2009 r. W podstawach decyzji organów podatkowych zakwestionowano prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez I. oraz T., dodatkowo też organ podniósł, że we wskazanym okresie skarżący wystawił na rzecz firmy A. W., A.W. faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Kwestionując faktury wystawione na rzecz skarżącego przez I. organ wskazał, że P. B., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczył jedynie usługi montażu skrzynek pocztowych, nigdy natomiast nie wykonywał prac o charakterze budowlanym czy elektrycznym. Dane jego firmy posłużyły natomiast osobom trzecim do generowania "pustych faktur." W związku z tym uznano, że firma I. nie wykonała na rzecz skarżącego żadnych usług, dlatego też faktury, na których firma ta figuruje jako wystawca, nie mogą stanowić podstawy do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego. Odnośnie kwartałów II, III i IV 2009 r. organy uznały, że faktury wystawione na rzecz firmy skarżącego przez T.. również nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co znajduje potwierdzenie w zeznaniach G. T., K. L. i samego skarżącego. Dodatkowo organ wskazał, że wobec faktu, że sporne usługi miały zostać przez skarżącego zakupione w celu ich dalszej odsprzedaży na rzecz firmy A. W, zakwestionowano faktury wystawione przez skarżącego na rzecz tej firmy, opierając się w tym zakresie również na treści zeznań K. M. – dyrektora finansowego w firmie skarżącego. W skargach wniesionych do WSA w Krakowie na powyższe decyzje skarżący wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to w szczególności: art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 190, art. 191, art. 199 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749 ze zm.) dalej jako: O.p., II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej jako ustawy o VAT, poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy organ I instancji nie zakwestionował faktu wykonania usług i robót budowlanych opisanych na fakturach wystawionych przez I. oraz T., oraz Firma Produkcyjno - Handlowo - Usługowa B.W.; W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. WSA w Krakowie uznał ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny za prawidłowy. Na powyższe orzeczenie skarżący, działający za pośrednictwem pełnomocnika, złożył skargą kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawy kasacyjne wskazał: I art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) dalej P.p.s.a., naruszenie przepisów prawa postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 1 § 2 oraz art. 3 § 2 P.p.s.a. poprzez wadliwe wykonanie obowiązku kontroli decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 lutego 2015 r. utrzymującej w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 26 czerwca 2013 r. pod względem ich zgodności z prawem, tj. z art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.; 2. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, a to: - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy organy obydwu instancji nie zakwestionowały faktu wykonania usług i robót budowlanych opisanych na fakturach wystawionych przez I. oraz T. oraz Firma Produkcyjno-Handlowo-Usługowa B. W. W piśmie procesowym z dnia 17 maja 2016 r. Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniesiono odpowiedź na skargę kasacyjną, podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko, iż nie są one uzasadnione. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ww. ustawy, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego i procesowego. Stosownie do art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej (art. 176 P.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd. Uzasadnienie kasacji powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu, niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, " niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnia tylko zarzuty dotyczące naruszenia tych przepisów prawa , które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 roku, sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 roku, sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Sąd ten nie może również zastępować strony i precyzować czy też uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych. Należy przy tym podkreślić, iż przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnych. Podniesione przez kasatora zarzuty w skardze kasacyjnej nie uzasadniają uchylenia zaskarżonego wyroku. Za prawidłową należy bowiem uznać ocenę Sądu pierwszej instancji , że organy, wbrew zarzutom skargi, wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji, zważywszy, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że zakwestionowane faktury, jak wykazało przeprowadzone postępowanie, nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych na nich opisanych. Zasadnie przy tym Sąd ten podkreślił, że organy nie kwestionowały faktu wykonania robót. Wnioskowane bowiem oględziny w żaden sposób nie mogły potwierdzić wykonania prac budowlanych czy elektrycznych na terenie Centrum Witek przez wystawców faktur, wobec braku jakiejkolwiek dokumentacji, na podstawie której można byłoby ustalić harmonogram tych robót. Dowody zatem z przesłuchania świadków ,min. P.B. i G. T., których zeznania organ uznał za wiarygodne oraz pozostałe dowody zebrane w sprawie przedstawiają spójny obraz, któremu dano wyraz w stanie faktycznym sprawy. Sąd także podniósł, co jest istotne w rozpoznawanej sprawie, że zarówno skarżący jak i świadkowie nie posiadali podstawowej wiedzy na temat działalności I. oraz T. i przebiegu współpracy z tymi podmiotami, a właścicielka firmy T. wprost przyznała, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, natomiast z dokumentacji podatkowej wynika, że firma P. B. nie prowadziła działalności w 2009 r. Z prawidłowej oceny Sądu pierwszej instancji wynika wręcz, że Sąd ten nie podzielił wątpliwości odnośnie naruszenia przepisów procesowych, w tym dotyczy to również zarzutów ponowionych i wymienionych w skardze kasacyjnej, zawierając w zaskarżonym wyroku stosowne wyjaśnienia. Natomiast w końcowej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku, zdaniem Sądu, prawidłowo organ odwoławczy ocenił, że brak po stronie skarżącego należytej staranności i dbałości o własne interesy, gdyż w ogóle w sposób wiarygodny nie zweryfikował swoich kontrahentów. Skarżący zatem skutecznie nie zakwestionował dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, co uzasadniało zastosowanie wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego. Uznając z powyższych względów, że wniesiona w sprawie skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 i art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.