I FSK 234/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 12 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Miasta L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 września 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 427/18 w sprawie ze skargi Miasta L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.10.2018.2.RG w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Miasta L. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Zbigniew Łoboda

1. Skarga kasacyjna. 1.1. Miasto L., reprezentowane przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 26 listopada 2018 r., wniosło skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 września 2018 r., I SA/Łd 427/18. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2018 r. 1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, tj.: a/ art. 5 ust. 1 pkt. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, b/ art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, c/ art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię powołanych wyżej przepisów. 1.3. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego w drugiej instancji wg norm przepisanych. 2. Odpowiedź na skargę kasacyjną. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 1 lutego 2019 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie od strony Skarżącej, na rzecz Organu, kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.2. Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie. 4.3. Skoro zatem granice sporu zawisłego przed sądem administracyjnym wyznaczone są zarzutami podniesionymi w skardze, to tylko w takim zakresie możliwe jest kwestionowanie stanowiska sądu pierwszej instancji w skardze kasacyjnej. Innymi słowy nie może wywołać pożądanego przez Autora skargi kasacyjnej skutku podniesienie w skardze kasacyjnej zarzutów, które wykraczałyby poza przedmiot sporu zakreślony zarzutami skargi wniesionej uprzednio do sądu pierwszej instancji. 5.1. Odnosząc przedstawione wyjaśnienia do okoliczności faktycznych sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu, należy zauważyć, że w skardze do sądu administracyjnego na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2018 r. podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia "prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię, a w szczególności: art. 659 k.c, art. 201 k.c, 336 k.c, art. 752-753 k.c, art. 935 § 1 i 2 k.p.c, art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. z 6 grudnia 2013 r. Dz. U. 2014, poz. 150).". 5.2. Mimo tak sformułowanych zarzutów w skardze, Sąd pierwszej instancji, abstrahując od ograniczeń proceduralnych wynikających z art. 57a p.p.s.a., wykroczył poza zarzuty skargi i powołaną podstawę prawną, odnosząc się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do przepisów niepowołanych w skardze, tj. m.in. art. 15 ust. 1 i 2 oraz 106b ustawy o PTU. W tym zakresie uzasadnienie Sądu pierwszej instancji jest wadliwe. 5.3. W tym miejscu należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania p.p.s.a. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. 5.4. W skardze kasacyjnej nie podniesiono natomiast zarzutu naruszenia art. 57a p.p.s.a., wobec czego ocena prawidłowości zaskarżonego wyroku w kontekście naruszenia tego przepisu przez Naczelny Sąd Administracyjny nie była dopuszczalna. 5.5. Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest rozpoznać wyłącznie podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 15 ust. 1 i 2 i art. 8 ust. 1 ustawy o PTU. Jednakże, raz jeszcze należy wskazać, że w świetle art. 57a p.p.s.a., zakres sporu przed sądami administracyjnymi w tym postępowaniu jest pochodną związania sądu pierwszej instancji zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. W rezultacie skoro w skardze do sądu administracyjnego skarżąca nie domagała się dokonania kontroli zaskarżonej interpretacji w zakresie naruszenia przez organ tych przepisów, to nie można skutecznie domagać się od Naczelnego Sądu Administracyjnego zbadania zasadności zaskarżonego wyroku, w zakresie w jakim Sąd pierwszej instancji nie był uprawniony do jego wydania. Jeżeli zatem Sąd pierwszej instancji, w związku z art. 57a p.p.s.a., wobec braku podniesienia w skardze zarzutów dotyczących naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 15 ust. 1 i 2 i art. 8 ust. 1 ustawy o PTU, nie był uprawniony od oceny prawidłowości wykładni lub zastosowania tych przepisów przez organ, to Naczelny Sąd Administracyjny nie może w tym zakresie zastąpić Sadu pierwszej instancji. 5.6. W rezultacie wniesiona skarga kasacyjna nie może wywrzeć oczekiwanego przez jej Autora skutku, nawet gdyby hipotetycznie przyjąć, że zasługiwała na uwzględnienie. Należy bowiem zauważyć, że uwzględnienie skargi kasacyjnej i uchylenie zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., skutkowałoby ponownym oddaleniem skargi przez Sąd pierwszej, z uwagi na sposób sformułowania zarzutów w skardze, które w żadnej mierze nie odnosiły się do przepisów prawa podatkowego powołanych przez organ w zaskarżonej interpretacji. W tej samej sytuacji znalazłby się Naczelny Sąd Administracyjny, działając w trybie art. 188 p.p.s.a. Z tego samego powodu Naczelny Sąd Administracyjny nie miałby podstaw do uchylenia zaskarżonej interpretacji, gdyż działałby w ramach związania wynikającego z art. 57a p.p.s.a. 5.7. W konsekwencji zasadniczy wpływ na wynik sprawy miał sposób sformułowania skargi do sądu administracyjnego i szczególne zasady jej rozpoznania przez sąd administracyjny w związku z art. 57a p.p.s.a. Pominięcie w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa podatkowego nie mogło być skutecznie sanowane poprzez sformułowanie takich zarzutów w skardze kasacyjnej. 6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że mimo błędnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań. W rezultacie, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku. 7. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Zbigniew Łoboda