I FSK 233/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 października 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 496/18 w sprawie ze skargi A. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 15 maja 2018 r., nr UNP: 1001-18-042507 1001-IOV3.4103.93.2017.13.U26.MP w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007 r. oraz II i IV kwartał 2008 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 15 maja 2018 r., nr UNP: 1001-18-042507 1001-IOV3.4103.93.2017.13.U26.MP, oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu z 22 marca 2017 r., nr 102SPV.4103.142-144.2017, 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz A. O. kwotę 22.113 (słownie: dwadzieścia dwa tysiące sto trzynaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 12 października 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 496/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę A.S. (dalej: Strona lub Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej jako: Organ drugiej instancji lub Dyrektor IAS) z 15 maja 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007 r.(oraz za II i IV kwartał 2008 r. – przyp. NSA). 1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy. Po trzykrotnym uchyleniu kolejnych decyzji Organu pierwszej instancji przez Dyrektora IAS, Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu z dnia 22 marca 2017 r. określającą A.S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za: • IV kwartał 2007 r. w wysokości 102.352 zł, • II kwartał 2008 r. w wysokości 18.571 zł, • IV kwartał 2008 r. w wysokości 86.488 zł. Zaskarżoną decyzją z dnia 15 maja 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ wskazał, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z zaskarżonej decyzji nie uległo przedawnieniu. Termin przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za IV kwartał 2007 r. i II kwartał 2008 r., co do zasady, upływał z dniem 31 grudnia 2013 r., a za IV kwartał 2008 r. - z dniem 31 grudnia 2014 r. Bieg tego terminu może jednak ulec zatamowaniu w przypadku zaistnienia zdarzeń wskazanych w art. 70 § 2-7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej jako: o.p.). Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został powiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z akt sprawy wynika, że w dniu 10 czerwca 2010 r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie A.S. m.in. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w związku z art. 6 § 2 kks polegające na podaniu nieprawdy w złożonych w Urzędzie Skarbowym w Zgierzu deklaracjach VAT-7 za IV kwartał 20017 r. oraz II i IV kwartał 2008 r. Czynność ta spowodowała zawieszenie biegu terminu przedawnienia w oparciu o treść art. 70 § 6 pkt 1 o.p., o czym strona została powiadomiona pismem z dnia 20 listopada 2013 r. w trybie art. 150 o.p. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowi wystarczającą podstawę do przyjęcia, że faktury VAT sygnowane przez A.K. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ustalony w sprawie stan faktyczny dowodzi, że podmiot ten nie dokonywał ani zakupu, ani sprzedaży towaru (paliwa). Pierwotnym źródłem towarów "nabytych" przez ww. A.K., a następnie przez A.S. miały być podmioty: H. i M.P. Firmy te jednak w istocie nie prowadziły działalności gospodarczej, a jedynie wprowadzały do obrotu prawnego faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, miały jedynie uwiarygodnić obrót gospodarczy. Ustalenia dotyczące wskazanych podmiotów potwierdzają fikcyjny charakter czynności związanych z dostawami paliwa i wystawianiem faktur sprzedaży z tego tytułu. Tak więc ww. firmy, nie dysponując paliwem, nie mogły sprzedać tego towaru podmiotowi gospodarczemu widniejącemu na fakturach jako ich odbiorca: A.K., który świadomie i czynnie uczestniczył we wprowadzaniu do obrotu prawnego fikcyjnych faktur wystawionych na rzecz kolejnych ogniw obrotu fakturowego, tj. m.in. na rzecz podatnika. Dokonując oceny zebranego materiału dowodowego organ podatkowy stwierdził, że faktury wystawione na rzecz firmy A.S., na których jako wystawca widnieje Warsztat Samochodowy M.P., nie dokumentują rzeczywistego zbycia towarów przez M.P. Odwołał się przy tym do kwestii związanych ze sposobem zawierania transakcji przez racjonalnego przedsiębiorcę. Zwrócił uwagę na pewne elementy transakcji, które wystąpiły w transakcjach z M.P., a które zidentyfikowano także w związku z fakturami, na których jako wystawca widnieje firma A.K.: • w obu przypadkach stwierdzono płatności gotówkowe i podobnie nielogiczne wyjaśnienie przyczyny braku płatności na rachunek bankowy; • w obu przypadkach towar był dostarczany transportem kontrahenta do siedziby nabywcy przez samego zbywcę lub jego pracowników; • te same osoby miały dokonywać odbioru towaru; • strona nie znała pracowników kontrahenta; • strona nie ma obecnie żadnego kontaktu z kontrahentami, • z takich samych przyczyn (niezadowalająca jakość towarów) Podatnik zaprzestał współpracy z kontrahentem, • M.P. był kontrahentem A.K. • strona nie pamiętała okoliczności nawiązania współpracy z M.P.. Ostatecznie organ uznał, że podatnik odliczając od podatku należnego podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur VAT wystawionych przez firmę M.P. naruszył przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. i zawyżył kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia o wartości podatku od towarów i usług wynikające z tych faktur. Organ ponadto zauważył, że podatnik posiada w swojej dokumentacji faktury wystawione przez M.P. w miesiącach: styczniu 2009 r. - 8 faktur, lutym 2009 r. - 4 faktury i marcu 2009 r. — 4 faktury na łączną kwotę brutto 258.948,48 zł, kiedy M.P. był bezskutecznie poszukiwany przez Komendę Powiatową Policji w S., Prokuraturę Rejonową w Koszalinie oraz Sąd Rejonowy w Koszalinie, a od ojca, czyli od jego najbliższej rodziny uzyskano informację, że syn nie przebywa w Polsce od grudnia 2007 r. Wątpliwości organów podatkowych budzi możliwość przeprowadzenia kwestionowanych transakcji w kontekście ewentualnego prowadzenia przez M.P. legalnej działalności gospodarczej, nastawionej na poszukiwanie kontrahentów przy równoczesnym podejmowaniu kroków uniemożliwiających kontakt z przedsiębiorcą. Należy mieć również na uwadze możliwość, że M.P. nie przebywał w kraju od grudnia 2007 r. (według zeznania ojca). Pomimo oczywistych trudności w ustaleniu stanu faktycznego, z uwagi na brak możliwości przesłuchania kontrahenta, organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu, że wyjaśnienia udzielone przez podatnika nie znajdują oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym. Nadto podatnik w listopadzie 2008 r. odliczył podatek naliczony wynikający z zaewidencjonowanych, a następnie wykazanych w deklaracji VAT-7K faktur VAT mających dokumentować wykonanie usług rozbiórkowych, wystawionych przez K. Spółka z o.o. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zgierzu uznał, że ani P.B., pozostając prezesem spółki (bez umowy o pracę lub umowy o podobnym charakterze, jak również bez wynagrodzenia), ani wspólnik – M.W., nie prowadzili działalności gospodarczej w imieniu tej spółki (nie sprzedawali/kupowali towarów i usług, nie pozyskiwali kontrahentów); pełnili w niej jedynie rolę "słupów". Równocześnie w opinii organu podatkowego I instancji, wymienione osoby dokładnie zdawały sobie sprawę z rzeczywistej działalności Spółki K.. Świadczy o tym, m. in. fakt, że świadek P.B. w czasie pierwszego przesłuchania udzielił odpowiedzi na stawiane pytania bez jakiejkolwiek próby wyjaśniania okoliczności sprawy, natomiast dopiero w toku ponownego przesłuchania (w dniu 17 lipca 2014 ), z własnej inicjatywy powołał się na osobę J.W., pomimo, że w zadanych pytaniach nie pojawiło się nazwisko tej osoby. Zgodnie z drugimi zeznaniami świadka J.W. miał zajmować się prowadzeniem spraw spółki. Tak samo zeznała M.W., która, jako wspólnik, nie posiadała żadnej wiedzy o podstawowych sprawach Spółki. Wiedziała natomiast, że sprawami odpadów w spółce zajmował się J.W. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu, który stwierdził, że pomiędzy spółką K. a firmą A.S. nie doszło do zawarcia przedmiotowych transakcji udokumentowanych spornymi fakturami. Zatem faktury dokumentujące sprzedaż towarów przez tę firmę nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i w związku z tym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek VAT naliczony. W toku prowadzonego postępowania organ ustalił także, że w ewidencji dostaw za IV kwartał 2008 r. podatnik nie zaewidencjonował faktur VAT wystawionych na rzecz firmy R.P. dokumentujących sprzedaż piasku wraz z transportem. W aktach przedmiotowej sprawy znajduje się postanowienie Prokuratury Rejonowej Łódź-Polesie z dnia 26 kwietnia 2010 r. sygn. akt [...] w sprawie podrobienia faktur VAT wystawionych w imieniu firmy A.S. stwierdzających sprzedaż piasku na rzecz firmy R.P. W postanowieniu tym Prokurator Prokuratury Rejonowej Łódź-Polesie wskazał, że zebrane dowody nie pozwoliły na ustalenie danych osoby, która podrobiła dwie faktury VAT wystawione w imieniu A.S. na rzecz R.P.. Zauważył jednak, że dowody zebrane w sprawie przemawiają za przyjęciem, że obie faktury zostały wystawione przez osobę działającą za wiedzą A.S.. W celu wyjaśnienia przedmiotowych transakcji organ podatkowy I instancji przesłuchał świadków, w tym: pracowników firmy R.P. i A.S. oraz kontrahenta A.S.. W świetle zebranego materiału dowodowego organ podatkowy uznał za udowodnione, że podatnik wykonywał jako podwykonawca usługi na ulicy [...], a piasek pochodzący z tego miejsca został dostarczony R.P. Wziął pod uwagę zeznania S.O., z których wynika jednoznacznie, że to strona poleciła mu wykonanie czynności polegającej na wywiezieniu piasku pochodzącego z ulicy [...]. W opinii organu podatkowego trudno jest przyjąć, że to którykolwiek z pracowników dokonał zbycia piasku pochodzącego z terenu ulicy [...], bez wiedzy właściciela firmy. Podkreślić należy, że faktury VAT dotyczące sprzedaży piasku opatrzone były pieczątką firmy A.S., a z zebranego materiału dowodowego wynika, że tylko podatnik wystawiał faktury, a pracownicy nie mieli dostępu do faktur i pieczątek firmy. Ponadto na dokumentach WZ wskazano marki i numery rejestracyjne samochodów, którymi przewożony był towar, tj. IVECO nr [...], VOLVO nr [...] oraz Mercedes nr [...]. Z zeznań podatnika złożonych w Urzędzie Skarbowym w Zgierzu w dniu 9 lutego 2010 r. wynika, że jest właścicielem wszystkich wskazanych pojazdów. Organ odniósł się również do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego od wykonywanych usług transportowych i budowlanych. 1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w zaskarżonym wyroku przychylił się do stanowiska Dyrektora IAS. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego WSA stwierdził, że wprawdzie — jak słusznie podnosi skarżący — zawiadomienie to doręczono wprost podatnikowi, z pominięciem jego pełnomocnika, jednak okoliczność ta nie miała, w ocenie sądu, wpływu na skuteczność zawiadomienia. Doręczenie zawiadomienia w trybie art. 70c o.p. samemu podatnikowi z pominięciem jego pełnomocnika stanowi naruszenie przywołanego przepisu, jednak jest to uchybienie o charakterze formalnym, które nie ma i nie może mieć wpływu na wynik sprawy. W ocenie WSA organy podatkowe, powołując się na wskazane wyżej skazujące wyroki karne, nie naruszyły powołanego w skardze art. 11 p.p.s.a. W zakresie objętym mocą wiążącą tych orzeczeń organy nie dopuściły się naruszenia wskazanych przepisów postępowania podatkowego w zakresie gromadzenia materiału dowodowego sprawy, to jest art. 121–122, art. 180 i art. 187–188 o.p. Ponadto również w pozostałym zakresie materiał dowodowy sprawy został zebrany w sposób spełniający standardy zawarte w powołanych przez stronę przepisach. Zdaniem sądu materiał dowodowy zebrany i ujawniony przez organy podatkowe okazał się wystarczający dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i nie zachodziła potrzeba jego uzupełniania. W zakreślonych powyżej ramach proceduralnych nieuzasadniony okazał się także zarzut naruszenia art. 191 o.p. Sąd nie dopatrzył się w postępowaniu organów podatkowych błędnej i nieuprawnionej oceny zebranego materiału dowodowego. Nie jest również uzasadnione powoływanie się na naruszenie zasady bezpośredniości przez organy podatkowe. W postępowaniu podatkowym zasada ta nie obowiązuje, czego wyrazem jest treść art. 180 § 1 a zwłaszcza art. 181 o.p., wobec czego powoływanie się na jej naruszenie przez wykorzystanie dowodów zebranych w toku innych postępowań nie może przynieść oczekiwanego skutku. W tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe były uprawnione i zobowiązane dokonać korekty zobowiązań podatkowych deklarowanych przez stronę skarżącą. Organy słusznie wskazują tu, że prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak jest takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. W takiej sytuacji dla możliwości odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego jako podatek naliczony na zakwestionowanych fakturach nie miała znaczenia "dobra wiara" podmiotu widniejącego jako nabywca na tych fakturach. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczając podatek z takiej faktury nie jest świadomy swego oszukańczego działania, skoro wystawieniu takiej faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru czy świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający. Zgromadzony w toku przedmiotowego postępowania materiał dowodowy bezspornie wskazywał, że podatnik działał jako świadomy uczestnik mający na celu dokonanie oszustwa podatkowego w podatku od towarów i usług. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Skarżący, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu Na podstawie art. 174 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie: 1) art. 145 §1 pkt. 1 lit. c oraz art. 133 §1 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art.188, art. 191 o.p., polegające na oddaleniu zamiast uwzględnienia skargi, a w konsekwencji nieuchyleniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, pomimo iż w toku prowadzenia postępowania przez organ skarbowy: 1. postępowania podatkowe było prowadzone w sposób niestaranny i niemerytoryczny, a tym samym nie budzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez przyjmowania jako merytoryczną podstawę wydania decyzji min.: b. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznani z dnia 29 lipca 2009 r. nrUKS3093AV5P2(W3P3/42/63/08/1508/018; a. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 września 2010 r. wydanej w sprawie o sygnaturze akt PPF/4407-UKS-27/09/IW/ZP; c. aktu oskarżenia z dnia 12 sierpnia 2011 r. skierowanego przeciwko A.K., sporządzonego przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w Koninie K.K.; d. wyroku Sądu Rejonowego w Koninie z dnia 27 sierpnia 2011 r. wydanego w sprawie o sygnaturze akt IIK 194/11; e. protokołu z rozprawy głównej przed Sądem Rejonowym w Koninie II Wydział kamy z dnia 27 września 2011 r. sygnatura akt. [...] w sprawie Pana A.K.; f. protokołu z przesłuchania podejrzanego Pana A.K. z dnia 26 maja 2011 r. sygn. akt V Ds. 7/11 przed Prokuratorem Prokuratury Okręgowej w Koninie; g. faktur nr [...] z dnia 5 lipca 2007 r., nr [...] z dnia 16 lipca 2007 r. nr [...] z dnia 25 lipca 2007 r., nr [...] z dnia 26 lipca 2007 r., nr [...] z dnia 4 sierpnia 2007 r., nr [...] z dnia 21 sierpnia 2007 r., nr [...] z dnia 27 sierpnia 2007 r., nr [...] z dnia 3 września 2007 r., [...] z dnia 10 września 2007 r., nr [...] z dnia 15 września 2007 r., nr [...] z dnia 20 września 2007 r., nr [...] z dnia 25 września 2007 r., nr [...] z dnia 5 października 2007 r. nr [...] z dnia 20 października 2007 r., nr [...] z dnia 2 listopada 2007 r., nr [...] z dnia 21 listopada 2007 r., nr [...] z dnia 21 czerwca 2007 r. h. dokumentów z kontroli przeprowadzonej w dniach 8-13 października 2013 r. u strony niniejszego postępowania w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wypłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. i. faktur wraz z dowodami KP, na których jako wystawca widnieje M.P. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "[...]" nr [...] z dnia 2 stycznia 2009 r., nr [...] z dnia 6 stycznia 2009 r., nr [...] z dnia 10 stycznia 2009 r., nr [...] z dnia 12 stycznia 2009 r., nr [...] z dnia 16 stycznia 2009 r" [...] z dnia 20 stycznia 2009 r" [...] z dnia 24 stycznia 2009 r" nr [...] z dnia 26 stycznia 2009 r., nr [...] z dnia 4 lutego 2009 r., nr [...] z dnia 12 lutego 2009 r" nr [...] z dnia 16 lutego 2009 r., nr [...] z dnia 26 lutego 2009 r" nr [...] z dnia 4 marca 2009 r., nr [...] z dnia 11 marca 2009 r., nr [...] z dnia 16 marca 2009 r" nr [...] z dnia 24 marca 2009 r. j. aktu oskarżenia z dnia 30 października 2009 r. nr [...] wydany przeciwko T.M., M.E. oraz M.I. przez Prokuraturę Rejonową Łódź - Śródmieście; k. protokołów z przesłuchania w charakterze podejrzanych T.M., M.E. oraz M.I.; l. prawomocnego wyroku skazującego z dnia 17 grudnia 2009 r. sygnatura akt. [...] wydany przez Sąd Okręgowy w Łodzi, IV Wydział Kamy przeciwko T.M., M.E. oraz M.I. 2. nie podjęto wszelkich niezbędnych działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego, a postępowanie dowodowe prowadzone było w sposób wybiórczy oraz niekompletny poprzez: - nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań A.K. na okoliczność wykonania przez A.K. czynności objętych fakturami wystawionymi w ramach współpracy z A.S. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą [...]. - nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań J.Z. na okoliczność wykonania przez A.K. czynności objętych fakturami wystawionymi w ramach współpracy z A.S. - nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań Z.W. na okoliczność faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej przez A.K. i dostarczania przez niego paliw swoim kontrahentom; - nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań S.G. na okoliczność faktycznego prowadzenia działalności gospodarczej przez A.K.i dostarczania przez niego paliw swoim kontrahentom. - nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania Strony; - bezpodstawne oparcie decyzji o treść aktu oskarżenia oraz prawomocnego wyroku skazującego A.K.. - całkowite pominięcie przy dokonywaniu rozstrzygnięcia wyroku Sądu Okręgowego w Łodzi, IV Wydział Karny z dnia 16 grudnia 2013 r. wydany w sprawie o sygnaturze akt [...], uniewinniającego A.S. od zarzuconych mu czynów. - nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego w niniejszej sprawie, a jedynie poprzestaniu na włączeniu do materiału dowodowego dokumentów pochodzących od innych organów, przyjmując zawarte w nich twierdzenia za własne, bez poddawania ich jakiejkolwiek merytorycznej ocenie. - uwzględnienie jako dowodu wyjaśnień udzielonych przez ojca M.P., podczas gdy wyjaśnienia te zostały uzyskane przez organ poza postępowaniem podatkowym wobec czego, nie mogą one stanowić dowodu w niniejszym postępowaniu. 3. uznano, że A.K. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "A.K.", M.P. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą ‘[...]", spółka C. – O. Sp. z o.o. z siedzibą w L., spółka K. Sp. z o.o. z siedzibą w Łodzi oraz R.P. wystawiali A.S., faktury VAT stwierdzające czynności, które nie istniały i nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu transakcji pomiędzy tymi podmiotami. 2). Naruszenie art. 133 w związku z art 11 p.p.s.a.: - poprzez jego zastosowanie i uznanie, że organ jak i Sąd I instancji są w niniejszej sprawie związane treścią prawomocnego wyroku skazującego wydanego w dniu 27 września 2011 r. w sprawie o sygnaturze akt II K 194/11 wobec Pana A.K., podczas gdy sentencja tego wyroku nie dotyczy żadnych transakcji dokonywanych pomiędzy Panem A.K. a Skarżącym, oraz dotyczy okresu od stycznia 2007 do marca 2008 r. a więc okresu nieobjętego niniejszym postępowaniem wobec czego wyrok ten nie może być dla organu wiążący w niniejszej sprawie. - poprzez jego zastosowanie i uznanie, że organ jak i sąd Instancji w niniejszej sprawie związane są treścią prawomocnego wyroku skazującego wydanego w dniu 17 grudnia 2009 r. w sprawie o sygnaturze akt IV K 255/09 w stosunku do T.M., M.E. oraz M.I. podczas gdy wyrok ten nie dotyczy Skarżącego wobec czego wyrok ten nie może być dla organu wiążący w niniejszej sprawie, a ponadto Skarżący został uniewinniony od zarzucanych mu czynów. 3) naruszenie przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy w postaci art. 59 §1 pkt. 9 o.p. w związku z art. 70 § 1 i § 6 oraz art. 70c w związku z art. 136 i art. 145 o.p. poprzez wydanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007 r. oraz II i IV kwartał 2008 r. podczas gdy zobowiązanie podatkowe za ten okres uległo przedawnieniu odpowiednio z końcem 2013 i 2014 r. w związku z czym wygasło z początkiem 2014 r. oraz 2015 r. 2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 2.3. Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna, rozpoznana w granicach wyznaczonych art. 183 § 1 p.p.s.a., ma uzasadnione podstawy. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną z uwagi na zasadność zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego: art. 59 § 1 pkt 9 o.p. w zw. z art. 70 § 1 i § 6 pkt 1 o.p. oraz art. 70c w odniesieniu do kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie rozstrzygnięcia obejmującego VAT za IV kwartał 2007 r., II i IV kwartał 2008 r. Zarzut w zakresie przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją sformułowany w skardze kasacyjnej stanowił najdalej idący zarzut z punktu widzenia kontroli legalności kwestionowanej decyzji. 3.2. Poza sporem pozostaje, że co do zasady zobowiązanie podatkowe za IV kwartał 2007 r. przedawniał się z upływem 2013 r. a za II kwartał i IV kwartał 2008 r. z upływem z końcem 2014 r. Decyzja organu pierwszej instancji wydana została natomiast 22 marca 2017 r. zaś organu odwoławczego 15 maja 2018 r., a więc po upływie okresu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p. 3.3. Organ w trakcie postępowania podniósł skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem w dniu 10 czerwca 2010 r. dochodzenia w sprawie A.S. m. in. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zw. z art. 6 § 2 kks polegające na podaniu nieprawdy w złożonych w Urzędzie Skarbowym w Zgierzu deklaracjach VAT-7 za IV kwartał 2007 r. oraz II i IV kwartał 2008 r. , o czym skarżący został skutecznie zawiadomiony w trybie art. 70c o.p. pismem z 20 listopada 2013 r. (k. 277 akt adm.). Okoliczności te nie były sporne, podobnie jak i to, że na tym etapie postępowania skarżący był reprezentowany przez pełnomocnika r. p. A.P. ustanowionego 2 sierpnia 2011 r. (k. akt adm.). 3.4. Sąd pierwszej instancji odnosząc się podnoszonej przez skarżącego kwestii nieprawidłowego zawiadomienia o zwieszeniu biegu terminu przedawnienia wskazał, że wprawdzie — jak słusznie podnosi skarżący — zawiadomienie to doręczono wprost podatnikowi, z pominięciem jego pełnomocnika, jednak okoliczność ta nie miała, w ocenie sądu, wpływu na skuteczność zawiadomienia. Doręczenie zawiadomienia w trybie art. 70c o.p. samemu podatnikowi z pominięciem jego pełnomocnika stanowi naruszenie przywołanego przepisu, jednak jest to uchybienie o charakterze formalnym, które nie ma i nie może mieć wpływu na wynik sprawy (k. 24 zaskarżonego wyroku). 3.5. Pełnomocnik skarżącego uzasadniając omawiany zarzut w skardze kasacyjnej podnosił nieprawidłowość działania organów podatkowych, które pominęły pełnomocnika strony w czynnościach postępowania, co ocenił jako "brak skutecznego zawiadomienia skutkującego zawieszeniem biegu terminu przedawnienia". Skarga kasacyjna sporządzana była w okresie, w którym nie znane było jeszcze stanowisko wyrażone w uchwale składu 7 Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego I FPS 3/18 z 18 marca 2019 r. 3.6. W uchwale z dnia 18 marca 2019 r. I FPS 3/18 przyjęto natomiast stanowisko, że "1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 o.p." 3.7. Z treści art. 269 p.p.s.a. wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne winny je respektować. Zatem ogólna moc wiążąca uchwał powoduje, że z chwilą ich podjęcia wiążą one sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których stosowany będzie interpretowany przepis. 3.8. Uwzględniając zatem przytoczoną uchwałę NSA dnia 18 marca 2019 r. I FPS 3/18 nie można się zgodzić ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji wyrażonym w zaskarżonym wyroku, że oceniając sposób zawiadomienia Spółki w trybie art. 70c o.p. należało kierować się przede wszystkim potrzebą dostarczenia jej wiedzy o tym, że w ustawowym terminie nie nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego oraz, że w tej kwestii należało kierować się stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego zaprezentowanym w wyroku P 30/11 z 17 lipca 2012 roku. 3.9. Prezentowany wyżej pogląd Sądu pierwszej instancji jest błędny nie tylko dlatego, że pozostaje w sprzeczności z cytowaną wyżej uchwałą NSA I FPS 3/18, lecz również z tego powodu, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego, na który powołał się Sąd zapadł przed wprowadzeniem do Ordynacji podatkowej przepisu art. 70c o.p. 3.10. W konsekwencji należało zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że nie pozostająca w sprawie sporna okoliczność braku zawiadomienia w trybie art. 70c o.p. ustanowionego w postępowaniu pełnomocnika Skarżącego skutkowała brakiem spełnienia materialnoprawnej przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia w zakresie zobowiązań za IV kwartał 2007 r. oraz II i IV kwartał 2008 r. 3.11. W świetle zaprezentowanej wyżej oceny zarzutu przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją w powiązaniu z brakiem skutecznej realizacji obowiązku wynikającego z art. 70c o.p., Naczelny Sąd Administracyjny nie dokonywał oceny pozostałych zarzutów procesowych związanych z zastosowaniem do faktur wystawionych przez Kontrahentów art. 88 ust 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. 3.12. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i uznając, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona na podstawie art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 135 P.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji w oparciu o art. 145 § 3 p.p.s.a. 3.13. O kosztach za obydwie instancje orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 z późn. zm.) Sylwester Marciniak Zbigniew Łoboda Marek Kołaczek sędzia NSA sędzia NSA sędzia NSA