I FSK 2158/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1612/22 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2022 r., nr 1401-IOV-4.4103.158.2021.AC w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2019 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z dnia 15 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1612/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi T. sp. z o.o. w W. (dalej: Strona, Spółka lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: organ drugiej instancji lub DIAS) z dnia 11 maja 2022r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2019 r., działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259, dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga (dalej: organ pierwszej instancji lub NUS) z dnia 29 września 2021 r. w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego oraz na podstawie art. 151 p.p.s.a. w pozostałym zakresie oddalił skargę (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skarżący w złożonej skardze kasacyjnej zaskarżył punkt 2 wyżej opisanego wyroku Sądu pierwszej instancji (w części, w której WSA oddalił skargę), zarzucając temu wyrokowi: I. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie skarżonej decyzji w całości, a wyłącznie w części (tj. w zakresie dodatkowego zobowiązania), pomimo naruszenia w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy przepisów postępowania tj.: 1) art. 233 § 1 pkt 2 lit a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez jego niezastosowanie przez organ drugiej instancji pomimo zaistnienia ku temu podstaw, 2) art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady otwartego sytemu dowodów, wobec stosowania nieznajdującego w prawie systemu ich hierarchizowania i pozaprawnej oceny dopuszczalności, 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. art. 180 oraz art. 123 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez akceptację przez Sąd pierwszej instancji nieuwzględnienia przez organy podatkowe żądań Strony dotyczących przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, pomimo wykazania, że okoliczności, które miałyby zostać wykazane poprzez przedmiotowe dowody miały znaczenie dla sprawy, co stanowiło przesłankę pozytywną dla przeprowadzenia wnioskowanych przez Stronę dowodów na wnioskowane okoliczności, 4) art. 123 § 1 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej wobec bezpodstawnej odmowy przeprowadzenia dowodu z: - zobowiązania O. sp. z o.o., adres w aktach sprawy, do przedłożenia do akt sprawy umowy założycielskiej tej spółki, umowy o pracę ewentualnie umowy zlecenia zawartej pomiędzy tą spółką a I. G. oraz upoważnienia wystawionego przez spółkę O. sp. z o.o. dla K. G., uprawniającego go do wystawiania faktur w tej spółce (bądź innego dokumentu wskazującego na powyższe uprawnienie); - zobowiązania O. sp. z o.o., adres w aktach sprawy, do przedłożenia do akt sprawy bilingów połączeń z numerów przypisanych tej spółce, ewentualnie jej pracownikom, na okoliczność ustalenia licznych kontaktów telefonicznych pomiędzy spółką O. sp. z o.o. a Skarżącą (pracownikiem - P. S.), - dokonania analizy sprawozdań finansowych Spółki celem ustalenia źródła środków pieniężnych, którymi Skarżąca dokonała płatności ww. należności, - zeznań M. M. (księgowość Spółki) na okoliczność posiadanej wiedzy w zakresie współpracy pomiędzy O. sp. z o.o. a Skarżącą, w tym podjętych przez dział księgowy czynności mających na celu weryfikację O. sp. z o.o., faktycznego dokonania zapłaty całości należności wynikających z wystawionych przez O. sp. z o.o. w kontrolowanym okresie faktur VAT, źródła środków pieniężnych, którymi Strona dokonała płatności ww. należności, co narusza zasadę prawdy obiektywnej, pomimo wykazania logicznego związku dowodzonych okoliczności z podstawą materialną postępowania oraz że okoliczności, które miałyby zostać wykazane poprzez ww. dowody miały znaczenie dla sprawy, co stanowiło przesłankę pozytywną dla przeprowadzenia wnioskowanych przez Stronę dowodów na wnioskowane okoliczności, 5) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak zebrania całego materiału dowodowego, w tym zaniechanie przesłuchania M. M. (księgowej Spółki), nie zobowiązanie O. sp. z o.o. do przedłożenia do akt sprawy żądanych przez Skarżącą dokumentów, zaniechaniu dokonania analizy sprawozdań finansowych Strony, 6) naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 oraz art. 2 pkt 6, a także art. 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej: ustawa o VAT), polegające na przyjęciu, iż Skarżąca nie dokonała zakupu towaru ani dostaw w rozumieniu wskazanych przepisów, 7) wadliwość formalno-prawną polegającą na naruszeniu podstawowych zasad postępowania podatkowego określonych w art. 120, art. 121 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów kontroli skarbowej, 8) naruszenie przepisów dotyczących postępowania podatkowego mające wpływ na wynik tego postępowania, tj. naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej i wyrażonego w nim obowiązku prowadzenia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, 9) naruszenie przepisów dotyczących postępowania podatkowego mające wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie, tj. naruszenie art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niedopełnienie ciążącego na organie podatkowym obowiązku rozpatrzenia całości materiału dowodowego zebranego w sprawie i polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów poprzez pominięcie wyjaśnień składanych przez Stronę w toku postępowania i odmowy nadania im waloru prawdy bez podania przyczyny takiego postępowania; naruszenie podstawowych gwarancji procesowych, wynikających z przepisów postępowania, mających służyć ochronie w toku postępowania Strony ze swej istoty słabszej, czyli podatnika, poprzez nieprawidłowe i niezgodne z przepisami Ordynacji podatkowej prowadzenie postępowania, a w konsekwencji, wywodzenie w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem lub w jego braku, nieustaleniem wszystkich okoliczności i faktów istotnych dla sprawy, wbrew zakazowi rozstrzygania in dubio pro fisco oraz wbrew logice i doświadczeniu życiowemu, 10) art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej przez stwierdzenie, że księgi podatkowe podatnika są nierzetelne i nie stanowią dowodu w sprawie, 11) art. 124 Ordynacji podatkowej przez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w sytuacji, gdy materiał dowodowy został oceniony w sposób wybiórczy i jednostronny, co w efekcie doprowadziło do poczynienia wadliwych ustaleń w zakresie przyjęcia, że: - księgi podatkowe Strony, jak też kwestionowane przez organ pierwszej instancji faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji pomiędzy Skarżącą, a O. sp. z o.o., 12) naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 7 ust. 1 i 8, art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 6 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że Skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego względu, że faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych usług, czyli można powiedzieć, iż były fikcyjne (wg ustaleń organu pierwszej instancji) i stąd Skarżąca nie miała prawa dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego, a w konsekwencji pozbawienie Skarżącej prawa do takiego odliczenia poprzez błędne uznanie, że nie doszło do transakcji gospodarczych, 13) naruszenie art. 167, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1 i art. 226 Dyrektywy 2006/112AVE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L2006.347.1 ze zm. dalej: Dyrektywa 112) poprzez odmowę uwzględnienia przez organ pierwszej instancji w rozliczeniu podatku VAT Skarżącej podatku naliczonego zapłaconego kontrahentowi, mimo iż transakcje z tym podmiotem prowadzone były przez Stronę w dobrej wierze, z dopełnieniem wszelkich koniecznych czynności pozwalających na stwierdzenie wiarygodności kontrahenta oraz z dołożeniem należytej staranności, 14) naruszenie art. 187, art. 121 § 1 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz art. 191 tej ustawy poprzez: - wykroczenie poza zakres swobodnej oceny dowodów, pomijanie dowodów korzystnych dla Strony i wyciąganie z dowodów, niedotyczących bezpośrednio Strony, negatywnych dla niej skutków, dokonywanie ustaleń nieznajdujących odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym, jak również sprzecznych z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, - wydanie zaskarżonej decyzji w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu skarżonej decyzji, jako iż rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji opiera się na z góry założonym celu, - rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść Strony, bez podejmowania działań niezbędnych do ich wyjaśnienia z rażącym naruszeniem zasady in dubio pro tributario, 15) naruszenie art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o \/AT i w zw. z art. 17 ust. 2 i ust. 6 w zw. z art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy 112 oraz art. 249 TWE oraz w związku z wyrokami TSUE: z dnia 21 czerwca 2012 r. w połączonych sprawach C-80/11 i C-142/11; z dnia 6 września 2012 r. w sprawie C-324/11; z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-642/11 i z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 oraz art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez: ich błędną wykładnię, polegającą na rozszerzającym traktowaniu wyjątków od zasady neutralności VAT, w szczególności z pominięciem treści prawa wspólnotowego oraz wydanych na jego podstawie orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskie, 16) art. 86 ust. 1 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez jego błędną wykładnię dokonaną z pominięciem proeuropejskiej wykładni przepisów podatkowych i następnie zastosowanie w stosunku do Skarżącej, skutkującą: - pozbawieniem Strony prawa do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymanych od O. sp. z o.o., pomimo dochowania przez Skarżącą należytej staranności: - nałożeniem na Skarżącą obowiązku kontrolowania każdego kontrahenta w celu wykluczenia potencjalnych nieprawidłowości, podczas gdy obowiązek kontroli powstaje dopiero, gdy istnieją przesłanki by podejrzewać nieprawidłowości u kontrahenta; 17) naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w związku z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku VAT poprzez wydanie decyzji odmawiającej Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego, mimo rażących błędów popełnionych przez organy podatkowe podczas ustalania okoliczności, 18) naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji Podatkowej poprzez powierzchowne i wadliwe rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, skutkujące niewyjaśnieniem stanu faktycznego i nieuprawnionym dokonaniem oceny, że zostały udowodnione okoliczności uzasadniając odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego, 19) naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT przez zastosowanie tego przepisu, 20) naruszenie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT przez niezastosowanie tego przepisu i odebranie Skarżącej uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, 21) naruszenie art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwą ocenę zebranego materiału dowodowego w sprawie, co z kolei powoduje naruszenie naczelnych zasad postępowania podatkowego, 22) naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 86 ust. 1-2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 8, art. 15 ust. 1 -3 ustawy o VAT, w zw. z art. 91 ust. 1 i ust. 3 Konstytucji oraz w zw. z art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej (dalej: "TUE") w zw. z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP w zw. z Deklaracją nr 17 do Traktatu z Lizbony zmieniającego Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską, z dnia 13 grudnia 2007r. (dalej: "Traktat z Lizbony"), poprzez ignorowanie przez organ wniosków płynących z Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej), podczas gdy na porządek prawny Unii Europejskiej składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem ETS, który został powołany w celu kontrolowania, przestrzegania oraz dokonywania wykładni prawa wspólnotowego, przez co organ naraził się na zarzut nie działania w oparciu o przepisy prawa, w konsekwencji je naruszając, 23) naruszenie art. 86 ust. 1 -2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 8, art. 15 ust. 1-3, ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a i art. 273 Dyrektywy 112 poprzez odmowę prawa do obniżenia podatku należnego od kwoty podatku naliczonego, wykazanego na spornych fakturach \/AT, błędnie twierdząc, że Stronie nie przysługuje to prawo, 24) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez: - zaniechaniu prowadzenia obligatoryjnego postępowania dowodowego co do należytej staranności Skarżącej, - oparciu rozstrzygnięcia o przypuszczenia, uogólnienia, hipotezy organów, przy jednoczesnym zmarginalizowaniu znaczenia dowodów przemawiających na korzyść Skarżącej (zwłaszcza zeznań A. S. i P. S., pełnej dokumentacji posiadanej przez Skarżącą w tym umowy, wiadomości e-mail, faktur VAT, ksiąg podatkowych, dowodów kasowo-księgowych, tj. dowodów wpłaty gotówką), - przerzuceniu ciężaru dowodu na Skarżącą, - nieprzeprowadzeniu wniosków dowodowych zgłoszonych przez Skarżącą; 2) art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 oraz art.191 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą kontrolę legalności konkretnych działań administracji publicznej polegającą na odmowie przeprowadzenia przez organy administracyjne pierwszego i drugiego stopnia dowodów wnioskowanych przez Skarżącą w zakresie decyzji oraz odwołań od decyzji zalegających w aktach spraw; 3) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie przez Sąd pierwszej instancji zasadności jego stanowiska w kwestii wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, znajdujących oparcie w stanie faktycznym, błędnie ocenionym przez organ, skutkujące niesłusznym oddaleniem skargi w pozostałej części, 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, pomimo naruszenia przez organy podatkowe przepisów Konstytucji RP stosowanej bezpośrednio zgodnie z art. 8 ust. 2, a mianowicie: - art. 7 w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez działanie sprzeczne z zasadą legalizmu, polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe realizacji czynności kontrolnych w zakresie zapobiegania nadużyciom w podatku VAT i następczym przerzuceniu konsekwencji swojego zaniechania na Skarżącą, - art. 9 Konstytucji RP poprzez działanie sprzeczne z dyrektywami unijnymi harmonizującymi podatek VAT, interpretowanymi przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wykluczył możliwość pozbawienia podatnika w sposób nieświadomy uczestniczącego w nierzetelnych transakcjach w zakresie podatku od towarów i usług prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług i wprost wskazał, iż kontrola podatników celem wykrycia nieprawidłowości należy do organów, nie do podatników prowadzących działalność gospodarczą; II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT oraz w zw. z art. 167 i 168 Dyrektywy 112 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji DIAS w przypadku, gdy w przedmiotowej sprawie nie było podstaw do jego zastosowania, w sytuacji braku istnienia dowodów przeczących faktycznym dostawom towarów i usług przez O. kwestionowanych faktur oraz przy jednoczesnym naruszeniu prounijnej wykładni dotyczącej dobrej wiary Skarżącej zgodnej z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a w efekcie poprzez niezastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w sytuacji gdy wobec Skarżącej miał on zastosowanie, w związku z czym Sąd nie uwzględniając skargi i nie uchylając zaskarżonej decyzji, mimo naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego, naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., 2) art. 1 Protokołu nr 1 do europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności z dnia 20 marca 1952 r. poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na pozbawieniu Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z przyczyn od niego niezależnych, tj. związanych z nieuczciwymi praktykami stosowanymi przez podmiot trzeci, względnie poprzez popełnienie przez niego przestępstwa oszustwa w stosunku do Skarżącej, co stanowiło środek nieproporcjonalny do celu jakim jest ochrona Skarbu Państwa przed uszczupleniem, 3) art. 6, art. 17 ust.1, art. 41, art. 47 w związku z art. 51 ust.1 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej, przez ich błędną wykładnię, polegającą na działaniu organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji, które skutkowało pozbawieniem Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych/kosztów uzyskania przychodu prowadzących do powstania zobowiązań w podatku VAT dla Skarżącej, 4) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 7 ust. 1, art. 5 ust. 1. art. 2 pkt 6 ustawy o \/AT poprzez przyjęcie, że Skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego względu, że faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych usług, czyli można powiedzieć, iż były fikcyjne (wg ustaleń organu pierwszej i drugiej instancji) i stąd Skarżąca nie miała prawa dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego, a w konsekwencji pozbawienie Skarżącej prawa do takiego odliczenia poprzez błędne uznanie, że nie doszło do transakcji gospodarczych. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie wyroku w zaskarżone części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Strona zrzekła się rozprawy. 2.2. Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 2.3. Przedmiotowa skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., z którego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie Strona zrzekła się rozprawy, zaś organ w wyżej wskazanym terminie, nie żądał jej przeprowadzenia. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. 3.2. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić kwestę podstawową związaną z charakterem środka zaskarżenia jakim jest skarga kasacyjna. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę jest związany granicami skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego przepisu. Związanie podstawami skargi kasacyjnej, o którym mowa w tym przepisie polega na tym, że wskazanie w niej naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA uprawniony jest bowiem jedynie do zbadania, czy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty polegające na naruszeniu konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego rzeczywiście zaistniały. Zakres kontroli wyznacza zatem sam autor skargi kasacyjnej, wskazując, które normy zostały naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Zatem Naczelny Sąd Administracyjny, z uwagi na ograniczenia wynikające ze wskazanych regulacji prawnych, nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać, bądź w inny sposób ich korygować lub poprawiać. Wśród wymienionych w art. 176 p.p.s.a. wymogów skargi kasacyjnej, szczególnie istotne miejsce przypisać należy warunkowi zamieszczenia uzasadnienia zarzutów kasacyjnych. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zasadniczo zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych, przez przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - także wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 3.3. Tymczasem skarga kasacyjna sporządzona w niniejszej sprawie stanowi powtórzenie zarzutów i argumentacji podniesionej na wcześniejszych etapach postępowania, w tym w postępowaniu przez Sądem pierwszej instancji i stanowi jedynie polemikę z ustaleniami organów podatkowych, zgromadzonym w niniejszej sprawie materiałem dowodowym, jego oceną i wyciągniętymi na jego podstawie wnioskami. Należy bowiem wskazać, że Strona poza negowaniem przytoczonych przez organy okoliczności w całym toku postępowania, nie podważyła tych ustaleń. Nie zgłosiła stosownych wniosków dowodowych, które mogłyby stanowić kontrdowody w stosunku do materiału zgromadzonego przez organy. Przy czym wskazać należy, że o skuteczności zarzutów skargi kasacyjnej nie świadczy ich liczba, a prawidłowe sformułowanie, uwzględniające treść wymagań określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. 3.4. Autor kasacji w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wskazał na naruszenie szeregu przepisów p.p.s.a. oraz Ordynacji podatkowej, niejednokrotnie mieszając zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania z zarzutami dotyczącymi naruszenia prawa materialnego (np. pkt I.1) podpunkty: 6, 12, 13, 15, 16, 17, 19, 20, 22, 23 oraz pkt I. 4) skargi kasacyjnej, które dotyczą prawa materialnego). Tym niemniej w ramach zarzutów procesowych autor kasacji zgłosił naruszenie następujących przepisów: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. (także w zw. z art. 151 p.p.s.a.) w powiązaniu z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4, art. 194 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 233 § 1 pkt 2 lit a oraz art. 2a Ordynacji podatkowej, które w wielu punktach stanowią powtórzenia i odnoszą się do tych samych wadliwości postępowania, które zdaniem autora kasacji było dotknięte postępowanie podatkowe przeprowadzone w niniejszej sprawie. 3.5. Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się w pierwszej kolejności do ww. naruszenia przepisów postępowania, zauważa, że z uwagi na treść art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuty te wymagają dla swej skuteczności nie tylko wskazania, który przepis postępowania został naruszony oraz w jaki sposób doszło jego naruszenia, ale także wykazania, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jakkolwiek wpływ ten nie musi być realny, to jednak z uwagi na użyte w treści tego przepisu pojęcie "mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy", wnoszący skargę kasacyjną powinien wykazać i uzasadnić, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, tj. że gdyby wykazane uchybienia nie wystąpiły, to zapadłoby rozstrzygnięcie o innej treści (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1752/13). W podanym wyżej kontekście Naczelny Sąd Administracyjny ponownie podkreśla, że wniesiona w rozpoznanej sprawie skarga kasacyjna w istotnym stopniu powiela zarzuty podniesione w skardze do Sądu pierwszej instancji i – poza polemiką - nie odnosi się do przyjętej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku oceny zgodności z prawem objętej kontrolą decyzji organu drugiej instancji z dnia 11 maja 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2019 r. W szczególności nie wykazano w niej na czym polegał błąd Sądu pierwszej instancji w tej ocenie oraz czy miał on wpływ na wynik sprawy. 3.6. Przypomnieć należy, że organy podatkowe w niniejszej sprawie zakwestionowały rzetelność faktur wystawionych na rzecz Skarżącej przez O. sp. z o.o. Zdaniem organów podatkowych, faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż podmiot, który je wystawił w rzeczywistości nie wyświadczył na rzecz Skarżącej uwidocznionych w fakturach usług transportu i montażu standów reklamowych i profili aluminiowych. W skardze kasacyjnej pominięto, że organy podatkowe przyjęły, że o fikcyjności zakwestionowanych faktur świadczyło w sposób jednoznaczny szereg ustalonych okoliczności, z których jednoznacznie wynikało, że faktury wystawiane przez O. sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Podmiot ten wystawił faktury VAT na rzecz 196 podmiotów z całej Polski i nie zadeklarował sprzedaży wynikającej z wystawionych faktur, nie złożył deklaracji VAT-7 za okresy od lutego do kwietnia 2019 r., nie posiadał żadnych środków trwałych, nie zatrudniał pracowników, a od 26 listopada 2018 r. zgłosił zawieszenie działalności gospodarczej na okres 24 miesięcy. Do tego osoby reprezentujące ww. spółkę i zajmujące się jej sprawami nie przyznały się do współpracy z podmiotami, dla których zostały wystawione faktury sprzedaży, w tym ze Skarżącą. Strona zaś nie przedstawiła żadnych dowodów na wykonanie przez O. sp. z o.o. opisanych na spornych fakturach usług transportu i montażu standów reklamowych, zaś wszystkie podnoszone przez Stronę okoliczności współpracy – takie jak zawarcie umowy, spotkania, kontakty telefoniczne i mailowe – zostały zanegowane przez kontrahenta. Skarżąca nie wiedziała kto dokładnie reprezentował spółkę O., nie wskazała też dokładnych miejsc transportu i adresów montażu standów reklamowych, ilości instalowanych standów, danych osób, które miały tego dokonać. Z przedłożonych przez Skarżącą zamówień mailowych, dowodów wypłaty gotówki, instrukcji montażu standów nie wynika kto otrzymał i czy potwierdził wysłane pocztą mailową zamówienia, jak były przekazywane faktury, kto odbierał zapłatę (w gotówce), gdzie odbywał się transport. Ustalono przy tym, że konto poczty elektronicznej, na które Strona miała wysyłać zamówienia, zostało założone w okresie późniejszym, niż miała mieć miejsce rzekoma współpraca. Ponadto organy podatkowe uznały, co zasadnie zaaprobował Sąd pierwszej instancji, że Skarżąca nie dochowała należytej staranności w ramach zakwestionowanych transakcji. Strona nie miała żadnej wiedzy o wystawcy faktur, a danych osoby, z którą przeprowadzała transakcje, w ogóle nie zweryfikowała (nie pamiętała nawet jej nazwiska), nie sprawdzała czy posiada stosowne umocowanie i kogo tak naprawdę reprezentuje. Z materiału dowodowego nie wynika też, by próbowała pozyskać jakiekolwiek informacje o działalności kontrahenta, czy weryfikowała sposób i jakość wykonania usług. Kontakty z przedstawicielami spółki O. były wyłącznie telefoniczne i mailowe, a umowa o współpracę, jak i dokumenty KP, na mocy których miano przekazać zapłatę, opatrzone zostały nieczytelnym podpisem. Do tego Strona miała przekazać nieznanym jej osobom gotówkę w łącznej kwocie ponad 600 tys. zł. 3.7. W skardze kasacyjnej Strona oponuje wobec ww. ustaleń organów podatkowych, zaakceptowanych przez WSA, z których wynikało, że w rzeczywistości współpraca pomiędzy Skarżącą a O. sp. z o.o. nie mogła mieć miejsca. W swojej argumentacji Strona twierdzi, że powyższe ustalenia są wadliwe i odwołuje się do twierdzeń i dowodów, które zgłaszała w toku postępowania podatkowego i które zostały ocenione przez organy podatkowe, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji. Skarżąca w ten sposób wyraża dezaprobatę dla stanowiska organów podatkowych, ale w żaden sposób go nie podważa i przedstawia jedynie własne twierdzenia. Taka argumentacja nie daje podstaw do uwzględnienia zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Zarzucając naruszenie ogólnych zasad postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, nie wyjaśniono w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, jakie dowody zostały pominięte i nie zostały przeprowadzone w postępowaniu podatkowym. Twierdzenia Strony i jej brak akceptacji wobec stanowiska organów podatkowych nie jest wystarczające do uznania zasadności zarzutów dotyczących przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania podatkowego, tym bardziej, że Strona pomija fakt, że jej kontrahent – wystawca zakwestionowanych faktur – zaprzeczył przedstawionym przez Skarżącą dowodom dotyczącym rzekomej, wzajemnej współpracy w postaci umów, spotkań, kontaktów telefonicznych i mailowych. Strona powtarza, że w toku postępowania złożyła szereg dowodów potwierdzających rzeczywisty charakter zakwestionowanych transakcji. Jednak są to wciąż te same dowody, co do których wypowiedziały się organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji. Jeśli natomiast Skarżąca – jak twierdzi w skardze kasacyjnej (str. 17) - dysponowała innymi dowodami, to nic nie stało na przeszkodzie, aby takie dowody przedstawić w toku prowadzonego postępowania podatkowego, czego jednak nie uczyniła. 3.8. W ramach zarzutu naruszenia art. 188 w związku z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w skardze kasacyjnej wskazano na to, że już w zastrzeżeniach do protokołu kontroli pełnomocnik Strony zwrócił się do organu pierwszej instancji o uzupełnienie postępowania dowodowego poprzez dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z wymienionych w zastrzeżeniach dokumentów dotyczących O. sp. z o.o., tj. dokumentów założycielskich, finansowych, umowy z I. G., upoważnienia udzielonego K. G., bilingów połączeń telefonicznych ze Skarżącą, a także zeznań M. M. (księgowej Skarżącej). Wniosek ten został ponowiony w odwołaniu, a także w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji, który – działając na podstawie art. 103 § 3 p.p.s.a. – uznał, że wniosek dowodowy nie zasługiwał na uwzględnienie, uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie. Z uwagi na to, że wśród licznych zarzutów skargi kasacyjnej brak jest zarzutu naruszenia przez WSA ww. art. 103 § 3 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny został pozbawiony możliwości odniesienia się do oceny wniosku dowodowego Strony przedstawionej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Stanowisko DIAS odnośnie do zasadności ww. wniosków dowodowych zostało natomiast zawarte w postanowieniu z dnia 11 maja 2022 r., w którym organ ten odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Organ drugiej instancji w uzasadnienia postanowienia wyjaśnił przyczyny odmowy przeprowadzenia każdego z wnioskowanych dowodów. Argumentacja przedstawiona przez organ drugiej instancji zasadnie wskazuje na: brak istotności wnioskowanych dowodów – w odniesieniu do wniosku o przeprowadzenie dowodów z dokumentów w postaci umowy założycielskiej O. sp. z o.o., umowy o pracę zawartej pomiędzy tą spółką a I. G. oraz upoważnienia dla K. G., wystarczające stwierdzenie okoliczności mającej być przedmiotem dowodzenia innymi dowodami – odnośnie do pozyskania ze spółki O. bilingów telefonicznych, brak podstaw do uwzględnienia wniosku o dokonanie analizy sprawozdań finansowych oraz przesłuchania M. M. (wniosek cofnięty na rozprawie przed WSA), gdyż okoliczności te nie mają znaczenia dla rozpatrywanej sprawy. 3.9. Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że formułując powyżej wskazane zarzuty w odniesieniu do wskazanych wniosków dowodowych autor skargi kasacyjnej nie wykazał jaki istotny wpływ na wydane w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie miały dostrzeżone przez Stronę wady postępowania w tym zakresie. Jak już była o tym mowa powyżej dla skuteczności zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego konieczne jest wykazanie istnienia takiego wpływu, czego w skardze kasacyjnej złożonej w niniejszej sprawie zabrakło. Samo zaś stwierdzenie zawarte w skardze kasacyjnej, że: "Skutkiem powyższego, w ocenie skarżącego, jest naruszenie art. 180 oraz art. 188 o.p. przez nieprzeprowadzenie dowodów mających znaczenie dla sprawy, a także naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. polegającego na zgromadzeniu niepełnego materiału dowodowego, niepozwalającego na poczynienie ostatecznych ustaleń w zakresie sytuacji finansowej spółki w spornym okresie czasu oraz ustalenia, czy zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Takie postępowanie organu uprawnia również do stwierdzenia, że występujące w sprawie niejasności i wątpliwości dotyczące stanu faktycznego zostały w konsekwencji rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika, co skutkowało naruszeniem zasady zaufania obywateli do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.)" (str. 34 skargi kasacyjnej) ma charakter ogólny i nie odnosi się do konkretnych okoliczności niniejszej sprawy. Wnikająca z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zasada zupełności materiału dowodowego nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Także skorzystanie przez stronę postępowania z prawa inicjatywy dowodowej i zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności uwzględnienia tych wniosków i przeprowadzenia żądanych dowodów. Nakaz taki nie wynika bowiem z brzmienia art. 188 Ordynacji podatkowej, w myśl którego żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wyraźnego podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1313/08). Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. stwierdzenia, że stan ten podpada pod hipotezę określonej normy prawnej o charakterze materialnoprawnym. Obowiązek powyższy nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Żądanie dowodowe strony postępowania może być uwzględnione jedynie wtedy, gdy dotyczy okoliczności istotnej dla sprawy, która to okoliczność jednocześnie nie została udowodniona przy pomocy innych środków dowodowych. Z powyższych względów na uwzględnienie nie zasługiwały zarzuty dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak już była o tym mowa argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej ograniczała się do prostych zaprzeczeń i miała charakter ogólnikowy. Nie sposób w tym miejscu pominąć, że dokonano w niej selektywnej i niespójnej prezentacji poszczególnych fragmentów zdarzeń, przyjmując że organy podatkowe naruszyły zasady regulujące sposób oceny i gromadzenia materiału dowodowego. Taka wybiórcza prezentacja stanu faktycznego, bez uwzględnienia całokształtu wszystkich okoliczności faktycznych sprawy nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonego wyroku. Natomiast ocena materiału dowodowego dokonana prze organy podatkowe, zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji, nie naruszała przyjętej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Ocena ta miała oparcie w całokształcie wszystkich okoliczności niniejszej sprawy. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, że przyjęta w art. 191 Ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów nakłada na organy obowiązek oceny wszystkich zebranych w sprawie dowodów, każdego z nich z osobna i we wzajemnym ich związku. Przy dokonywaniu tej oceny organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, gdyż orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Za sprzeczną z zasadą swobodnej oceny dowodów należy uznać taką konstrukcję oceny materiału dowodowego, która opiera się na analizie poszczególnych dowodów czy okoliczności, w oderwaniu od oceny całokształtu materiału dowodowego, który dopiero daje obraz stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Zarzut błędnej oceny przez sąd administracyjny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji powinien zostać wywiedziony na podstawie całości materiału dowodowego. Tymczasem w skardze kasacyjnej prezentowano wybiórczą i fragmentaryczną ocenę zebranych dowodów i dokonanych ustaleń, wyłącznie korzystną dla siebie, ignorując potrzebę dokonania kompleksowej oceny materiału dowodowego w jego całokształcie i przy wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów. 3.10. Bezzasadne były także zarzuty naruszenia zasady zaufania, o której stanowi art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wynikającej z art. 124 tej ustawy zasady przekonywania. O naruszeniu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i zawartej w nim normy nakazującej organom prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Natomiast zasada przewidziana w art. 124 Ordynacji podatkowej polega na tym, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Oznacza to, że uzasadnienie rozstrzygnięcia musi zawierać argumentację organu, odzwierciedlającą sposób jego rozumowania. Zasada ta nie polega na tym, że uzasadnienie decyzji lub postanowienia musi "przekonać" stronę do racji organu. Wystarczające jest to, aby organ podatkowy w sposób jasny przedstawił swoją argumentację, co niewątpliwie miało miejsce w realiach niniejszej sprawy. 3.11. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługiwały na uwzględnienie z uwagi na brak ich rozwinięcia w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w odniesieniu do przedstawionej w tym zakresie argumentacji organu (np. zarzut naruszenia art. 2a, art. 123 § 1, art. 125 czy art. 193 § 1, § 2, § 4 Ordynacji podatkowej). Z uwagi na wskazany na wstępie sformalizowany charakter środka zaskarżenia jakim jest skarga kasacyjna Naczelny Sąd Administracyjny nie ma prawa ani obowiązku uzupełniania skargi kasacyjnej ani do domyślania się intencji jej autora. 3.12. Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a., przez niewyjaśnienie zasadności jego stanowiska w kwestii wszystkich zarzutów podniesionych w skardze. Wbrew temu zarzutowi, uzasadnienie wyroku wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny nie wymaga szczegółowego odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. W niniejszej sprawie WSA, w sposób umożliwiający przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku szczegółowo wyjaśnił, z jakich przyczyn stwierdził, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem w części, w której Sąd ten oddalił skargę. To, że autor skargi kasacyjnej nie podziela oceny Sądu wojewódzkiego zawartej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie dawało podstaw do przyjęcia, że doszło do naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. 3.13. Podsumowując należy stwierdzić, że zarzuty skargi kasacyjnej, dotyczące naruszenia przepisów postępowania nie dawały podstaw do ich uwzględnienia przede wszystkim w związku z tym, że sprowadzają się on jedynie do polemiki w zakresie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego dokonanej przez Sąd pierwszej instancji, poprzez powtórzenie argumentacji zaprezentowanej już w skardze do tego Sądu. Tymczasem Sąd wojewódzki odniósł się w sposób wyczerpujący do sformułowanych w skardze zarzutów, uzasadniając z jakich względów ich nie podzielił. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w tej ocenie dowolności, czy też sprzeczności z zasadami logiki. Skarżąca w toku prowadzonego przez organy podatkowe postępowania podatkowego nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających stawiane przez nią twierdzenia. Kasator pomija okoliczności powołane przez organy, uzasadniające wydanie zaskarżonej decyzji i jednocześnie w ogóle się do nich nie odnosi. Tym samym nie podważa skutecznie oceny organów podatkowych, słusznie zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji, co do tego, że okoliczności w jakich dokonano zakwestionowanych transakcji. W konsekwencji powyższego za niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznaje zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 § 1, art. 193 § 2 oraz art. 193 § 4, art. 194 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 233 § 1 pkt 2 lit a oraz art. 2a Ordynacji podatkowej. 3.14. Przechodząc natomiast do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego stwierdzić należy, że brak skutecznego podważenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie, skutkuje z kolei uznaniem za chybione podniesionych w rozpoznawanym środku odwoławczym zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia z art. 7 ust. 1 i 8, art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 15 ust. 1 -3, a także art. 22, art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz art. 167, art. 168, art. 178 lit. a, art. 220 ust. 1, art. 226 i art. 273 Dyrektywy 112. Z analizy uzasadnienia powyższych zarzutów wynika, że - zdaniem kasatora - doszło do ich naruszenia poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Błędne zastosowanie konkretnego przepisu prawa materialnego polega na tzw. błędzie w subsumcji, a więc błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w mającej zastosowanie w sprawie normie prawnej. Ocena zasadności zastosowania prawa materialnego może zostać dokonana jedynie na gruncie prawidłowo ustalonego i ocenionego stanu faktycznego. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia ww. przepisów przez jego nieprawidłowe zastosowanie. Na gruncie stanu faktycznego ustalonego w niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego uznając, że Strona nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych przez organy faktur VAT. W konsekwencji nie doszło do naruszenia ww. przepisów prawa materialnego, ani do naruszenia wskazanego w zarzutach skargi kasacyjnej art. 19 ust. 1 TUE, art. 1 Protokołu nr 1 do europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności oraz art. 6, art. 17 ust.1, art. 41, art. 47 w związku z art. 51 ust.1 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej. 3.15. Powyższe zaś oznacza, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty, zarówno naruszenia prawa procesowego, jak i materialnego, jako niezasadne, nie mogły zostać uwzględnione. 3.16. W tym stanie rzeczy, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Elżbieta Olechniewicz Bartosz Wojciechowski Izabela Najda-Ossowska sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA