I FSK 203/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA del. Grażyna Jarmasz, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 października 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 156/07 w sprawie ze skargi K. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 27 grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku VAT za VII-X 2000 r. i koszty postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 18 października 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 156/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę K. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 27 grudnia 2006 r., nr[...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe w podatku VAT za VII-X 2000 r. i kosztów postępowania egzekucyjnego. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej, stwierdzając, że podatniczka nie uprawdopodobniła, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy, odmówił K. M. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 12 lutego 2002 r. Organ zaznaczył, że decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego została skutecznie doręczona podatniczce za pośrednictwem poczty w dniu 1 marca 2002 r., ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął 15 marca 2002 r., zaś odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu podatniczka wniosła dopiero w dniu 5 października 2006 r. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatniczka wniosła o uchylenie tego postanowienia zarzucając w szczególności naruszenie przepisów; art. 149, art. 150 § 3 oraz art. 162 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej; O.p.) wskutek uznania, że doręczenie decyzji z dnia 12 lutego 2002 r. nastąpiło z dniem 1 marca 2002 r., na podstawie adnotacji doręczyciela o pozostawieniu zawiadomienia o przesyłce na drzwiach mieszkania. Zarzucono także naruszenie przepisów, tj. art. 180, art. 187, art. 191, art. 192 i art. 199 O.p. z uwagi na uznanie - jedynie w oparciu o adnotacje doręczyciela o pozostawieniu na drzwiach mieszkania informacji o przesyłce - że doręczenie decyzji było skuteczne, gdyż adnotacje te są - według skarżącej - nieprawdziwe, albowiem nie zna ona przypadku, aby doręczyciele zostawiali zawiadomienie na drzwiach mieszkania, przeciwnie - czynią to składając awiza w skrzynkach listowych. Skarżąca dodała, że podstawą wystąpienia przez nią z wnioskiem nie była okoliczność, iż nie wiedziała w ogóle o wydaniu decyzji, ale to, że nie wiedziała, iż można od niej złożyć odwołanie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił. Sąd pierwszej instancji uznał, że w sprawie niespornym jest, iż skarżąca uchybiła ustawowemu 14-dniowemu terminowi do wniesienia odwołania, określonemu w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. oraz to, że termin ten nie został przywrócony. Sąd zaznaczył, że rzeczywiście organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia błędnie wskazał, że skuteczne doręczenie odwołania skarżącej nastąpiło w dniu 1 marca 2002 r., podczas gdy zastępcze doręczenia nastąpiło w dniu 28 lutego 2002 r. Skoro bowiem zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym zostało pozostawione na drzwiach mieszkania w dniu 21 lutego 2002 r., to upływ 7-dniowego terminu jego przechowywania w urzędzie pocztowym upłynął w dniu 28 lutego 2002 r., który nie był dniem wolnym od pracy, a nie 1 marca 2002 r. Jednakże okoliczność powyższa nie miała w ocenie Sądu wpływu na ocenę prawidłowości doręczenia zastępczego, bowiem niepodjętą przez skarżącą przesyłkę urząd pocztowy prawidłowo zwrócił nadawcy po upływie 7 dni jej przechowywania, tj. w dniu 1 marca 2002 r., tak więc skarżącej nie pozbawiono możliwości odebrania tej przesyłki w ciągu 7 dni, które to uprawnienie wynika z przepisu art. 150 § 1 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązujący, w 2002 r. Ponadto Sąd dodał, że skarga na postanowienie o odmowie przywrócenia uchybionego terminu została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 października 2007 r. o sygn. akt I SA/Sz 154/07. Tym samym zaskarżone postanowienie w pełni odpowiada normie prawnej określonej w art. 228 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którą organ odwoławczy stwierdza w W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości. Wniesiono o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie o uchylenie wyroku i rozpoznanie sprawy. Skarga kasacyjna została oparta na naruszeniu: 1. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 150 § 2 O.p. wskutek uznania, że nastąpiło doręczenie pisma i rozpoczął się bieg terminu do złożenia odwołania, który upłynął bezskutecznie; - art. 162 O. p., w wyniku uznania, że skarżąca uchybiła ustawowemu 14-dniowemu terminowi do wniesienia odwołania oraz że termin do złożenia odwołania upłynął bezskutecznie, podczas gdy nie było doręczenia decyzji oraz prawidłowego doręczenia zastępczego, a więc termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął biegu, - art. 78 Konstytucji RP, art. 127 i 128 O. p. w związku z art. 233 O.p. poprzez pozbawienie skarżącej możliwości złożenia odwołania od decyzji w sprawie odpowiedzialności członka zarządu, a to z powodu uznania, że termin do złożenia odwołania upłynął skarżącej bezskutecznie wobec uchybienia temu terminowi, 2. przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.; - art. 233 kpc w zw. z art. 106 § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej; p.p.s.a.) w wyniku braku wszechstronnego rozważenia zebranego materiału, a to w wyniku pominięcia dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy organu podatkowego, w szczególności dokumentów potwierdzających dokonywanie odbioru korespondencji przez skarżącą, z których to dokumentów wynika, że awiza pozostawiane były w toku postępowania w skrzynce oddawczej adresata oraz że o ile zawiadomienia - awiza pozostawiane były w skrzynce to skarżąca odbierała przesyłki, natomiast nieodebrane były przesyłki, o których zawiadomienie pozostawione było rzekomo w drzwiach. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono, że na podstawie adnotacji poczynionych przez pocztę na potwierdzeniu odbioru (tzw. zwrotce) decyzji z dnia 12 lutego 2002 r. w żaden sposób nie można ustalić, dlaczego doręczenie do skrzynki oddawczej było niemożliwe i czy w ogóle miała miejsce taka sytuacja. Zaznaczono przy tym, że wszelkie wcześniejsze zawiadomienia w toku postępowania podatkowego pozostawiane były w skrzynce oddawczej, co jednoznacznie wynika z akt sprawy. Ponadto zwrócono uwagę, że zgodnie z rozporządzeniem Ministra Łączności z dnia 15 marca 1996 r. w wypadku przesyłek rejestrowanych (a więc również poleconych) zawiadomienie o próbie doręczenia pozostawia się w skrzynce do doręczania korespondencji lub przekazuje w inny powszechnie uznawany sposób (z więc wręcza – "przekazanie" nie jest tożsame z pozostawieniem, gdyby nawet przyjąć, że zostawienie informacji na drzwiach to sposób powszechnie uznawany, co budzi poważne zastrzeżenia). W przypadku placówki obsługującej również adres skarżącej stosowane było i jest pozostawianie zawiadomień w skrzynce oddawczej (skrzynce do korespondencji). Powyższe w ocenie strony skarżącej oznacza, że w przedmiotowej sprawie brak podstaw do uznania, że przesyłka – decyzja została skarżącej doręczona, a więc tym samym rozpoczął bieg termin do wniesienia odwołania. W świetle zasad Ordynacji podatkowej za doręczenie można uznać doręczenie dokonane w dniu 29 września 2006 r., zaś odwołanie skarżąca wniosła w dniu 5 października 2007 r., a zatem termin do wniesienia odwołania został zachowany. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej. Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub procesowego. W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd I instancji ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać konkretne przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (zob. Tadeusz Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romanowska – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, uwagi do art. 174). W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego. Jedynym przepisem procesowym, którego naruszenie zarzucono jest art. 106 § 5 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl tego przepisu do postępowania dowodowego, o którym mowa w § 3, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego. Tymczasem w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie przeprowadzał żadnego dowodu z dokumentów w trybie art. 106 § 3. Dlatego zarzut ten nie może zostać uwzględniony i zgodnie z art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należy uznać za nie podważony skutecznie stan faktyczny, przyjęty przez Sąd I instancji. A Sąd ten uznał doręczenie przesyłki za skuteczne. Przechodząc do rozpatrzenia zarzutów naruszenia prawa materialnego zauważyć należy brak zarzutu naruszenia przepisu stanowiącego podstawę materialnoprawną kwestionowanego postanowienia. Uszło uwadze autorki skargi kasacyjnej, że powołaną przez Sąd I instancji podstawą materialnoprawną jest art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, którego to przepisu – jako naruszonego – nie powołano w skardze kasacyjnej. Powołane natomiast w skardze kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej nie stanowiły podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia. Wobec braku skutecznego podważenia stanu faktycznego i nie powołania właściwego przepisu prawa stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny zmuszony jest nie uwzględnić zarzutu naruszenia prawa materialnego. Używając języka autorki skargi kasacyjnej należy uznać, że stanowisko strony skarżącej wyrażone w skardze kasacyjnej jest chybione i uzasadnia oddalenie skargi kasacyjnej. Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.