I FSK 1994/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Miasta K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 797/15 w sprawie ze skargi Miasta K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) z dnia 4 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Miasta K. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/GL 797/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Miasta K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 lutego 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że wniosek o wydanie interpretacji dotyczył określenia, czy nieodpłatne przekazanie Miastu przez Skarb Państwa, reprezentowany przez Prezydenta Miasta, do używania nieruchomości gruntowej zabudowanej boiskiem sportowym wybudowanym ze środków Miasta i będącym na stanie majątkowym jednostki budżetowej – Miejskiego Ośrodka Sportu i Rekreacji – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedstawiając zdarzenie przyszłe wnioskodawca wskazał, że Prezydent Miasta, wykonując zadania z zakresu administracji rządowej, gospodaruje gruntami Skarbu Państwa i jest podatnikiem podatku VAT od czynności cywilnoprawnych wykonywanych w ramach tej gospodarki, zaś podatek jest rozliczany przez podatnika Miasto K. – Urząd Miasta. Strona wskazała przy tym, że Skarbowi Państwa nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Skarb Państwa nie ponosi kosztów utrzymania boiska, zaś na podstawie umowy użyczenia koszty podatku od nieruchomości ponosiłoby Miasto. W swojej ocenie prawnej przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego strona wskazała, że opisana transakcja nie jest opodatkowana podatkiem VAT, gdyż dokonywana jest w ramach jednego podatnika, tj. Miasta K. – Urzędu Miasta, a nadto Skarb Państwa przy nabyciu gruntu "nie posiadał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego". Stanowisko to zostało przez organ uznane za nieprawidłowe. Wyrokiem z dnia 23 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 1102/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretacje indywidualną, uznając, że oddanie nieruchomości Skarbu Państwa do używania Gminie będącej jednocześnie miastem na prawach powiatu na gruncie prawa podatkowego nie może być uznane za świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT. Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej organu wyrokiem z dnia 16 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2161/13, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, wskazując, że w sprawie mamy do czynienia z odpłatnym udostępnieniem nieruchomości w zamian za odpłatność w wysokości podatku od nieruchomości. NSA przypomniał, że dla opodatkowania świadczenia usług konieczne jest spełnienie takich przesłanek, jak: stosunek prawny między świadczącym usługę a jej odbiorcą, wypłata wynagrodzenia za wykonanie usługi, bezpośredniość związku między usługą a wynagrodzeniem. Nie ma wśród tych warunków tego, by usługobiorca i usługodawca byli odrębnymi podatnikami VAT. Rozliczenie transakcji w ramach jednego podatnika VAT nie oznacza automatycznie, jak przyjął WSA, że Gmina (Miasto K.) świadczyłaby usługę "sama sobie". Wniosek taki jest nie do pogodzenia z niekwestionowaną, a mającą podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia okolicznością, tj. tym, że opisana we wniosku czynność ma miejsce między dwoma odrębnymi podmiotami (Skarbem Państwa i Miastem). Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaskarżonym obecnie wyrokiem oddalił skargę skarżącej. W uzasadnieniu wskazał, że pomiędzy oddającym w "użyczenie" nieruchomość gruntową zabudowaną boiskiem sportowym – Skarbem Państwa, a podmiotem przejmującym tę nieruchomość na podstawie umowy użyczenia Miastem K. istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. W ocenie Sądu opisana we wniosku czynność ma zatem miejsce pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami Skarbem Państwa oddającym będącą w jego zasobach nieruchomość gruntową do używania, a Miastem K. jako biorącym te nieruchomość do używania. Następuje także wymiana świadczeń wzajemnych oddanie w używanie nieruchomości gruntowej przez Skarb Państwa w zamian za odpłatność w postaci zapłaty podatku od nieruchomości przez Miasto K.. Do dokonywania wzajemnych świadczeń obie strony są uprawnione gdyż Skarb Państwa w którego zasobach znajduje się nieruchomość gruntowa zabudowana boiskiem sportowym jest uprawniony jako jej właściciel do gospodarowania nią, czyli do oddania jej do używania, zaś Miasto K. do wzięcia jej do używania i opłacenia z tego tytułu podatku od nieruchomości. Zachodzi więc bezpośredni związek pomiędzy usługą w postaci udostępnienia nieruchomości gruntowej a wynagrodzeniem z tego tytułu poprzez uregulowanie podatku od tej nieruchomości. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) dalej P.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż oddanie nieruchomości Skarbu Państwa do używania Gminie K. będącej jednocześnie miastem na prawach powiatu może być uznane za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust, 1 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zarzuty skargi kasacyjnej nie uzasadniają uchylenia zaskarżonego wyroku, zważywszy na regulację zawartą w art. 190 P.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, przy czym nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Według oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartej w wyroku z dnia 16 stycznia 2015 r. sygn.akt I FSK 2161/13 nie doszło do zmiany stosunków własnościowych, skoro nieruchomość została oddana do używania, występują dwa odrębne podmioty, została zawarta umowa o udostępnieniu nieruchomości Skarbu Państwa Miastu oraz została ustalona odpłatność za tę czynność. Biorąc zatem pod uwagę przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, jak i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, czyli prawa podatkowego posiadającego własną swoistość, autonomię, nie mają dla sprawy opodatkowania wyżej opisanej konkretnej czynności znaczenia zasady i przepisy z zakresu reprezentacji podmiotów w ogóle, byle reprezentacja ta była prawidłowa, jak i rozwiązania wprowadzone ustawami o samorządzie terytorialnym, czy o gospodarce nieruchomościami, jeśli chodzi o zarządców gospodarującymi nieruchomościami. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił przy tym stanowisko organu, że w sprawie mamy do czynienia z odpłatnym udostępnieniem nieruchomości w zamian za odpłatność w wysokości podatku od nieruchomości. Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji, powołując się na art. 190 P.p.s.a., rozstrzygnął wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej. Uznając z powyższych względów, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 art. 204 pkt 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.