I FSK 1945/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 68/14 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 18 października 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

I FSK 1945/14 Uzasadnienie Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 sierpnia 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 68/14, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j., Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.,) dalej p.p.s.a., oddalił skargę P. sp. z o.o. z siedzibą w L., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 18 października 2013 r., w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi Decyzją z 17 sierpnia 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. określił P. Sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: Strona, Skarżąca lub Spółka), wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za: luty-marzec, maj, lipiec-grudzień 2006 r., styczeń-kwiecień, maj, lipiec-grudzień 2007 r., styczeń-kwiecień, sierpień-październik 2008 r., kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: czerwiec 2006 r., czerwiec 2007 r., maj-lipiec, listopad-grudzień 2008 r. oraz kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) , dalej "ustawa o VAT" za listopad 2007 r. Przedmiotowa decyzja, skierowana na adres siedziby Spółki, została doręczona Stronie w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) - dalej: "O.p." Pismem z dnia 27 grudnia 2012 r. Spółka zażądała uchylenia ww. decyzji z powodu jej wadliwego doręczenia, tj. pominięcia pełnomocnika umocowanego w sprawie oraz wniosła o prawidłowe doręczenie przedmiotowego rozstrzygnięcia. W dniu 6 lutego 2013 r. organ podatkowy pierwszej instancji wystosował wezwanie w trybie art. 169 § 1 O.p. o uzupełnienie braków formalnych pisma Strony. W dniu 21 lutego 2013 r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęło wystosowane przez A.L. żądanie prawidłowego doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 17 sierpnia 2012 r., tj. doręczenia tego aktu pełnomocnikowi. Postanowieniem z dnia 5 marca 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L., na podstawie art. 169 § 4 O.p. pozostawił podanie strony bez rozpatrzenia. Wyjaśnił, że znajdujące się w aktach sprawy pełnomocnictwo udzielone A.L. dotyczy jedynie umocowania do reprezentowania Strony w toku kontroli podatkowej, a nie postępowania podatkowego. Wnioskiem z 12 czerwca 2013 r., ustanowiony w dniu 28 maja 2013r. pełnomocnik Spółki, zwrócił się na podstawie art. 162 § 2 O.p. do Dyrektora Izby Skarbowej w W. o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 17 sierpnia 2012 r. Jednocześnie pełnomocnik Strony wniósł odwołanie od ww. decyzji. W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnik Strony wskazał, że o uchybieniu terminowi dowiedział się 6 czerwca 2013 r., tj. w trakcie przeglądania akt postępowania kontrolnego prowadzonego wobec Spółki przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2006-2008. Wówczas powziął informację, że postępowanie prowadzone w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od 2006 r. do 2008 r. zostało zakończone wydaniem decyzji. To właśnie ten moment, w ocenie pełnomocnika Strony, winien stanowić początek biegu 7-dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazał także, ze Strona nie z własnej winy uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, bowiem organ winien był doręczyć przedmiotową decyzję na adres, gdzie Strona w rzeczywistości odbierała korespondencję, tj., na adres zamieszkania członka zarządu, a nie na adres wynikający z KRS oraz ze zgłoszenia do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z 18 października 2013 r., nr [...], odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 17 sierpnia 2012 r. W uzasadnieniu wskazał, że jego zdaniem, przy doręczaniu Spółce przesyłki zawierającej m.in. decyzję organu podatkowego pierwszej instancji zostały zachowane wszelkie wymogi formalne, o jakich mowa w art. 150 O.p. Rozpatrując żądanie Spółki o przywrócenie terminu w kontekście przesłanek przewidzianych w art. 162 § 1 i § 2 O.p., organ odwoławczy stwierdził, że Strona spełniła dwie z tych przesłanek, tj. wystąpiła z wnioskiem o jego przywrócenie, a wraz z wnioskiem złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 17 sierpnia 2012 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie zostały natomiast spełnione dwa pozostałe warunki umożliwiające przywrócenie terminu, tj. Strona złożyła przedmiotowy wniosek po upływie siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi oraz nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez jej winy. Zdaniem organu, Strona niewłaściwie określiła moment ustania przyczyny uchybienia terminowi (w rzeczywistości warunkowały go zdarzenia, które zaistniały wcześniej niż przedstawia to pełnomocnik Spółki). Spółka żądając w piśmie z 27 grudnia 2012 r. uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 17 sierpnia 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z powodu jej wadliwego doręczenia poprzez pominięcie pełnomocnika oraz wnosząc o prawidłowe jej doręczenie, już w tej dacie ( 27 grudnia 2012r) musiała mieć świadomość, że przedmiotowa decyzja została wydana i do niej wysłana. Spółka wiedziała również, iż termin przewidziany na złożenie odwołania już minął. Organ za błędne uznał twierdzenie, że momentem, z którym ustała przyczyna uchybienia terminu jest dzień uzyskania przez pełnomocnika Strony wiedzy o wydaniu decyzji, co miało miejsce dopiero 6 czerwca 2013 r. Wobec powyższego, zdaniem organu odwoławczego, Strona nie dochowała 7-dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu, a tym samym nie spełniła warunku do jego przywrócenia. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie została także spełniona przesłanka w postaci uprawdopodobnienia braku winy Strony w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, że w myśl art. 146 § 1 i § 2 O.p., w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeżeli wniesiono o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyrażono na to zgodę. W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. Jeżeli adres Spółki jako podatnika podatku od towarów i usług zmienił się i powinien nim być, jak twierdzi w niniejszej sprawie pełnomocnik Strony, adres zamieszkania Prezesa Zarządu, to obowiązkiem Strony było złożenie zgłoszenia aktualizacyjnego wskazującego nowy adres siedziby Spółki, bądź adres do korespondencji. 2. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania i zarzuciła naruszenie: - art. 165 § 1 O.p. i art. 162 § 2 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie oraz naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p., poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o jej oddalenie. 3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Sąd oddalając skargę podniósł, że jak wynika z akt sprawy, równolegle do postępowania w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu toczyło się postępowanie dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W dniu 18.10.2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Zostało ono zaskarżone do WSA w Warszawie, który postanowieniem z dnia 27 marca 2014r. sygn. akt III SA/WA 67/14 odrzucił skargę. Sąd zauważył więc, że dalsze rozważania wymagały uwzględnienia, że istnieje w obrocie prawnym ostateczne postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, a w konsekwencji tego ostateczna decyzja organu pierwszej instancji, od której odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminu. Dalej w wyroku stwierdzono, że w sytuacji, gdy uchybienie terminu do złożenia odwołania jest wynikiem braku wiedzy strony co do faktu wydania decyzji, od której przysługuje ten środek, dzień ustania przyczyny uchybienia terminowi, od którego liczy się 7-dniowy termin, w którym należy wnieść podanie o przywrócenie terminu w rozumieniu art. 162 § 2 O.p. musi być określony w sposób bezsporny co do faktu powzięcia przez stronę informacji o wydaniu tego aktu i uchybieniu terminu do jego zaskarżenia. W przypadku, gdy termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu ma charakter terminu nieprzywracalnego, a takim jest niewątpliwie termin określony w art. 162 § 2 O.p. nie można domniemywać początku jego biegu. Zdaniem Sądu, z okoliczności rozpoznawanej sprawy jednoznacznie wynika, że Skarżąca żądając w piśmie z dnia 27 grudnia 2012r. uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w dnia 17 sierpnia 2012r. w przedmiocie podatku od towarów i usług, z powodu wadliwego - w jej ocenie - doręczenia, bo z pominięciem pełnomocnika (którego zakres ograniczał się jedynie do reprezentowania Spółki w trakcie kontroli podatkowej), miała świadomość faktu wydania tej decyzji. Z powyższego wypływa zdaniem Sądu wniosek, że Skarżąca co najmniej w dniu 27 grudnia 2012r. wiedziała o fakcie wydania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. przedmiocie podatku VAT. Wobec niespełnienia przesłanki złożenia wniosku w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi, bezprzedmiotowe było zdaniem Sądu odnoszenie się o pozostałych przesłanek warunkujących przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w rozpoznawanej sprawie. 4. Skarga kasacyjna Skarżąca Spółka w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżyła wskazany wyrok w całości. Zarzuciła mu naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p., poprzez bezzasadne oddalenie skargi w wyniku nieuwzględnienia wszystkich okoliczności sprawy, to jest nierozważenia okoliczności, iż termin do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 17 sierpnia 2012 r., powinien zostać przywrócony ze względu na spełnienie wszystkich przesłanek, od których ustawodawca uzależnia możliwość przywrócenia terminu, w tym również uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. Dalej podniesiono zarzut naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 O.p., poprzez bezzasadne oddalenie skargi w wyniku nieuwzględnienia wszystkich okoliczności sprawy, to jest nierozważenie okoliczności, iż wydanie zaskarżonego postanowienia miało miejsce w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny, zgodnie z którym, momentem od którego powinien być liczony termin, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p., jest moment, w którym pełnomocnik Skarżącej uzyskał wiedzę o wydaniu decyzji, co nastąpiło w dniu 6 czerwca 2013 r. Kolejny zarzut skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez bezzasadne oddalenie skargi w wyniku nieuwzględnienia wszystkich okoliczności sprawy, to jest okoliczności, iż wydanie zaskarżonego postanowienia miało miejsce w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny, zgodnie z którym Skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy, podczas gdy Skarżąca dostatecznie uprawdopodobniła brak swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W ostatnim zarzucie wskazano na naruszenie prawa materialnego, to jest "art. 162 § 1 i § 2" poprzez niezastosowanie, mimo że przepis ten powinien był zostać zastosowany, albowiem Skarżąca spełniła wszystkie przesłanki, od których ustawodawca uzależnia możliwość przywrócenia terminu, w tym również złożenie wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminowi. Wskazując na powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz orzeczenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu. 5.2. Przed oceną zasadności zarzutów skargi kasacyjnej należy zwrócić uwagę na okoliczność niezwykle istotną. Postanowieniem z dnia 18 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania na decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 17 sierpnia 2012 r. Postanowienie to jest aktualnie ostateczne i prawomocne. Wprawdzie strona zaskarżyła to orzeczenie. Jednakże Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w postanowieniu z dnia 27 marca 2014 r., III SA/Wa 67/14 odrzucił skargę. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 25 września 2014 r., I FSK 1139/14 oddalił skargę kasacyjną, wniesioną na powyższe orzeczenie. Zatem kwestia prawidłowości zastępczego doręczenia stronie decyzji z dnia 17 sierpnia 2012 r. została przesądzona w prawomocnych orzeczeniach. 5.3. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i § 2 O.p. Zdaniem kasatora bezzasadne oddalono skargę w wyniku nieuwzględnienia wszystkich okoliczności sprawy, to jest nierozważenia okoliczności, iż termin do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 17 sierpnia 2012 r., powinien zostać przywrócony ze względu na spełnienie wszystkich przesłanek, od których ustawodawca uzależnia możliwość przywrócenia terminu, w tym również uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. 5.4. Przywrócenie uchybionego terminu procesowego można nastąpić na skutek złożenia przez stronę wniosku, który spełnia szereg warunków. Po pierwsze, muszą być spełnione przesłanki formalne. Wraz z wnioskiem należy bowiem dokonać czynności, która nie została dokonana w terminie (art. 162 § 2 in fine O.p.). Po drugie, wniosek powinien spełniać warunki dopuszczalności. Zgodnie bowiem z art. 162 § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Po trzecie wniosek o przywrócenie terminu powinien spełniać warunki zasadności. Strona musi bowiem uprawdopodobnić, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy (art. 162 § 1 O.p.). 5.5. Kolejność wyżej wskazanych przesłanek nie jest przypadkowa. Organ zobowiązany do rozpoznania podania o przywrócenie terminu weryfikuje ten wniosek najpierw w aspekcie spełnienia warunków formalnych. Te zaś bezspornie zostały spełnione. Następnie organ zobowiązany był ustalić, czy ziścił się warunek dopuszczalności. W tym zakresie trafnie uznano, że wniosek o przywrócenie terminu został złożony po upływie siedmiodniowego terminu od dnia ustania przyczyny uchybienia. Skoro strona w swym wniosku wskazała, że tą przyczyną był brak wiedzy w zakresie wydania decyzji, przyczyna ta ustała z dniem, w którym spółka się dowiedziała o wydaniu decyzji. Okoliczność bezsporną zaś było to, że spółka w piśmie z dnia 27 grudnia 2012 r. zażądała uchylenia decyzji z powodu jej wadliwego doręczenia poprzez pominięcie pełnomocnika. Z kolei w postanowieniu z dnia 5 marca 2013 r. organ podatkowy wyjaśnił stronie, że pełnomocnictwo udzielone A.L. dotyczy kontroli podatkowej a nie postępowania podatkowego. Zatem wniosek o przywrócenie terminu, wniesiony w dniu 12 czerwca 2013 r. został złożony z uchybieniem prekluzyjnego i nieprzywracalnego terminu przewidzianego w art. 162 § 2 O.p. Tym samym bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 O.p. Zdaniem kasatora wydanie zaskarżonego postanowienia miało miejsce w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny, zgodnie z którym, momentem od którego powinien być liczony termin, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p., jest moment, w którym pełnomocnik Skarżącej uzyskał wiedzę o wydaniu decyzji, co nastąpiło w dniu 6 czerwca 2013 r. Całkowicie niezrozumiałe i niemające oparcia w obowiązujących normach prawnych jest stanowisko kasatora, zgodnie z którym powyższy termin należy liczyć od dnia, w którym to pełnomocnik strony dowiedział się o wydaniu decyzji. W skardze kasacyjnej jej autor w ogóle nie odniósł się do okoliczności, że co najmniej od dnia 27 grudnia spółka miała świadomość wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. 5.6. Nie jest także trafny kolejny zarzut podniesiony w skardze kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Zdaniem kasatora nieuwzględniono wszystkich okoliczności sprawy, to jest okoliczności, iż wydanie zaskarżonego postanowienia miało miejsce w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny, zgodnie z którym Skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy, podczas gdy Skarżąca dostatecznie uprawdopodobniła brak swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Należy jednak podkreślić, że sąd pierwszej instancji trafnie nie analizował przesłanek zasadności wniosku o przywrócenie terminu. Skoro bowiem podanie o przywrócenie terminu zostało złożone z uchybieniem prekluzyjnego terminu przewidzianego w art. 162 § 2 O.p., wniosek taki nie podlega merytorycznej ocenie. 5.7. Uwzględniając powyższe sąd pierwszej instancji, dokonują kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej nie naruszył art. 162 § 1 i § 2 O.p. 5.8. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. 5.9. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013, poz. 490) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).