I FSK 1915/24

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Mariusz Golecki (spr.), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant starszy inspektor sądowy Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 228/24 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 24 listopada 2023 r. nr 1401-IOV-5.4103.76.2023.IK w przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 22 maja 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 228/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę S. sp. z o.o. zs. w P. (dalej: "Strona", "Skarżąca", "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS", "Organ podatkowy") z 24 listopada 2023 r. w przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z akt sprawy 2. Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego w uzasadnieniu wyroku Sądu pierwszej instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego w Piasecznie (dalej: "NUS", "Organ pierwszej instancji") przeprowadził wobec Skarżącej, kontrolę podatkową w zakresie zasadności zwrotu VAT oraz prawidłowości deklarowania opodatkowania i kwot podatku od towarów i usług za: grudzień 2020 r. - listopad 2021 r. oraz kontrolę podatkową w zakresie zasadności zwrotu VAT oraz prawidłowości deklarowania opodatkowania i kwot podatku od towarów i usług za: grudzień 2021 r. - styczeń 2022 r. W toku przeprowadzonej kontroli, NUS postanowieniami z: 4 marca 2022 r., 8 czerwca 2022 r., 13 czerwca 2022 r., 17 października 2022 r., 19 października 2022 r. 28 grudnia 2022 r., 18 marca 2022 r., 8 czerwca 2022 r., 13 czerwca 2022 r., 17 października 2022 r., 19 października 2022 r., 28 grudnia 2022 r. oraz 11 stycznia 2022 r. włączył do akt kontroli dodatkowe dowody i jednocześnie wyłączył jawność poszczególnych dokumentów w części dotyczącej danych osób i podmiotów, niebędących stroną oraz niezwiązanych z przedmiotową sprawą, ze względu na interes publiczny, pozostawiając w aktach sprawy zanonimizowane wersje tych dokumentów. Postanowieniem z 27 kwietnia 2023 r., Organ pierwszej instancji w dniu 4 maja 2023 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w tym podatku za: grudzień 2020 r. - styczeń 2022 r. Następnie NUS postanowieniem z 29 maja 2023 r. włączył do akt postępowania dokumenty w postaci: protokołu kontroli podatkowej oraz cały zgromadzony w jej toku materiał dowodowy, zastrzeżeń do protokołu kontroli podatkowej z 16 lutego 2023 r. oraz odpowiedzi z 3 marca 2023 r. na zastrzeżenia do protokołu kontroli. Skarżąca pismem z 1 czerwca 2023 r. wniosła o umożliwienie zapoznania się z aktami sprawy, w części, co do której stosownymi postanowieniami organ wyłączył ich jawność. NUS postanowieniem z 10 lipca 2023 r., odmówił umożliwienia zapoznania się z aktami wyłączonymi z jawności. Skarżąca pismem z 20 lipca 2023 r. wniosła zażalenie na ww. postanowienie, w przedmiocie odmowy umożliwienia jej zapoznania się z aktami, których jawność w części została wyłączona przez NUS ze względu na interes publiczny postanowieniami z: 4 marca 2022 r., 8 czerwca 2022 r., 13 czerwca 2022 r., 17 października 2022 r., 19 października 2022 r., 28 grudnia 2022 r., 18 marca 2022 r. oraz 11 stycznia 2023 r. W konkluzji Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz umożliwienie Spółce zapoznania się z dokumentami zgodnie ze zgłoszonym w tym zakresie żądaniem. Postanowieniem z 24 listopada 2023 r. DIAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. DIAS podniósł, że jawność informacji wyłączona została wobec dokumentów lub ich fragmentów, niedotyczących Skarżącej, których ujawnienie mogłoby naruszać interes innych podmiotów i osób, albowiem w interesie publicznym leży, aby organy podatkowe prowadzące postępowanie podatkowe wobec określonego podmiotu nie ujawniały danych innych podmiotów niezwiązanych ze sprawą. NUS wskazał, że wyłączenie jawności dotyczy wyłącznie możliwości zapoznania się przez Skarżącą ze wspomnianymi dokumentami w ich pierwotnym brzmieniu. Zdaniem DIAS, działanie NUS należało uznać za stanowiące wyraz dbałości o interes publiczny, który należy rozumieć jako nienaruszalny interes tych osób, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty i dane w nich zawarte. Poza tym zanonimizowane zostały dane objęte tajemnicą skarbową, takie jak informacje z dokumentów składanych przez podatników, kwoty transakcji, czy rozliczeń pomiędzy podmiotami. Co istotne, wyłączenie jawności poszczególnych danych z dokumentów we wskazanym zakresie nie ujmuje w żadnym stopniu ich walorom dowodowym zaistniała zatem przesłanka interesu publicznego, gdyż w interesie publicznym leży ochrona wskazanych danych. Sama treść tych dokumentów nie została bowiem w żaden sposób zmieniona, stan faktyczny sprawy pozostał taki sam i pomimo zanonimizowania sens dowodów i wnioski z nich płynące pozostają takie same. Na postanowienie DIAS złożyła skargę Strona. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę Strony wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie swoją argumentację w sprawie. 3. Sąd pierwszej instancji oddalił skargę Strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że w interesie publicznym leżało, aby NUS prowadząc postępowanie, chronił dobro osób trzecich, niebędących stroną w tym postępowaniu, których dotyczyły informacje zawarte we włączonych do akt sprawy dokumentach (m.in. protokołach przesłuchań świadków), bowiem zawierały istotne dane osobowe i handlowe dotyczące tych podmiotów. W konsekwencji w ocenie WSA w Warszawie organy podatkowe orzekające w sprawie zasadnie przyjęły, mając na względzie rodzaj danych zawartych w dokumentach, że ich obowiązkiem było wyłączenie ich z akt sprawy. Zdaniem Sądu pierwszej instancji zasadnie uznał DIAS, że w sprawie istniały istotne powody, uzasadniające ochronę interesu publicznego, a przez to ograniczające Skarżącej dostęp do wyłączonych informacji. Stanowisko organów obu instancji w powyższym zakresie zostało prawidłowo uzasadnione w wydanych postanowieniach. Okoliczności, które Organ podatkowy ustalił na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i które wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia były wystarczające do stwierdzenia, że odmowa udostępnienia Stronie dokumentów, co do których wyłączono jawność danych, służyć będzie ochronie interesu publicznego. 4. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku Sądu pierwszej instancji wywiodła Strona zaskarżając go w całości, wnosząc o uwzględnienie skargi kasacyjnej i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie postanowień organów podatkowych obu instancji , ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Ponadto Strona wniosła o przeprowadzenie rozprawy i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 4. 1. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 poz. 1634, z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy tj.: 1) art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 2, art. 31 ust. 3 i art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., nr. 78., poz. 483 ze zm., dalej: "Konstytucja") poprzez ich niezastosowanie polegające na braku merytorycznej kontroli postanowienia Organu podatkowego oraz poprzedzającego go postanowienia NUS i w konsekwencji brak wszechstronnego rozpatrzenia sprawy z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych, a przez to naruszenie prawa podatnika do rzetelnego procesu rozumianego jako prawo do skutecznego środka prawnego przed Sądem w wyroku nieuzasadnionego uchylenia się przez Sąd pierwszej instancji od jakiejkolwiek merytorycznej oceny podnoszonych przez Spółkę argumentów i dokonania oceny zgodności zaskarżonych postanowień organów podatkowych z prawem w tym z materiałem dowodowym sprawy oraz przepisami obowiązującego prawa; 2) art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: "O.p."), poprzez nieprawidłowe zastosowanie i błędne uznanie, że a) w sprawie wstąpiły podstawy do odmowy umożliwienia zapoznania się przez Spółkę z obszernymi fragmentami dokumentów, mimo że interes publiczny nie uzasadniał wyłączenia ich jawności w tak szerokim zakresie. b) samo w toku kontroli i postepowania podatkowego postanowień, zgodnie z którymi NUS włączył do akt sprawy dodatkowe dowody wyłączając jawność poszczególnych dokumentów w części dotyczącej danych osób i podmiotów, niebędących stroną oraz niezwiązanych z przedmiotową sprawą, ze względu na interes publiczny, pozostawiając przy tym w aktach sprawy zanonimizowane wersje tych dokumentów jest wystarczającym powodem do wydania postanowienia odmawiającego Spółce wglądu w pełne akta sprawy. 3) art. 178 § 1 w zw. z art. 293 § 2 pkt 3 i art 301 O.p. w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C 3030/1 z 14.12.2007 r. ze zm., dalej: "Karta praw") poprzez błędne uznanie, że samo objęcie dokumentów tajemnicą skarbową danych, ogranicza prawo wglądu w akta sprawy w przypadku, gdy przepisy wprost sprzeciwiają się takiemu ograniczeniu, a dokumenty objęte tajemnicą skarbową dotyczące innych podatników włączane są przez NUS do akt spraw Spółki; 4) art 145 § 1 pkt 1 lit, a i c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art 141 § 4 p.p.s.a. poprzez: a) zaniechanie przez Sąd pierwszej instancji merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy oraz oparcie się wyłącznie na argumentacji DIAS oraz uzasadnieniu postanowienia Organu podatkowego, tym samym poprzestając wyłącznie na formalnym badaniu skargi Spółki, bez merytorycznego odniesienia się do argumentów Spółki; b) poprzez brak odniesienia się w uzasadnieniu skarżonego wyroku do twierdzeń i dowodów Spółki przedstawionych w skardze do WSA w Warszawie oraz brak wskazania, które elementy postanowień organów podatkowych wskazują na ich zasadność, co nie pozwala poznać rzeczywistych motywów rozstrzygnięcia i uniemożliwia instancyjną kontrolę skarżonego wyroku, w szczególności wobec braku wskazania w uzasadnieniu, czy zakres. informacji zawartych znajdujących się w aktach sprawy dokumentach, których jawność została wyłączona przez organy podatkowe, nie narusza zasady proporcjonalności oraz brak wyjaśnienia dlaczego jedynie część informacji została zanonimizowana, podczas gdy pozostałe informacje dotyczące min. kontrahentów, zeznań świadków niebędących stroną czy związanych ze Spółką, nie zostały utajnione; 5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. i art. 120, art 121 § 1, art. 124. art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art 121 § 1, art 124. art. 191 oraz art. 217 § 2 O.p. poprzez oddalenia skargi Spółki i nieuchylenie skarżonego postanowienia DIAS oraz postanowienia NUS mimo że nie zawierały one należytego uzasadnienia, które wskazywałoby w spójny i wiarygodny sposób przesłanki odmowy udostępnienia Spółce akt postępowania, co do których organy podatkowe wyłączyły w części jawność, a także pomimo prowadzenia przez organy podatkowe postępowania w sposób, który powoduje całkowitą utratę zaufania do nich 5. Organ podatkowy nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga kasacyjna jest bezzasadna. 6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, uwzględniając z urzędu jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały enumeratywnie wymienione w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, stąd do rozpoznania pozostały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy zauważyć, iż dotyczą one tak naruszenia przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego. 6.2. Istota sporu w sprawie koncentrowała się wokół tego, czy organy prawidłowo i zasadnie uniemożliwiły podatnikowi zapoznanie się z dokumentami zawierającymi dane osób trzecich oraz informacje ich dotyczące, wskazując na interes publiczny, przejawiający się koniecznością ochrony tych danych i informacji.. W ocenie Skarżącej przywołane przez organy podatkowe w uzasadnieniach postanowień okoliczności, które miałyby uzasadniać brak możliwości zapoznania się przez Skarżącą z aktami wyłączonymi z jawności w szerokim zakresie, mają charakter zbyt ogólny i lakoniczny. Dotyczą bowiem kwestii pobocznych, tj. uprawnień organu podatkowego do zanonimizowania danych identyfikujących inne osoby czy podmioty. Zdaniem Skarżącej zaskarżone rozstrzygnięcie Organu podatkowego nie odnosi się w ogóle do istoty sprawy, co czyni jego uzasadnienie rażąco wadliwym. Organ podatkowy wskazał, że NUS stosownymi postanowieniami włączył do akt kontroli i postępowania podatkowego dodatkowe dowody i jednocześnie wyłączył jawność poszczególnych dokumentów w części dotyczącej danych osób i podmiotów nie będących stroną oraz niezwiązanych ze sprawą, ze względu na interes publiczny, pozostawiając w aktach sprawy zanonimizowaną wersję tych dokumentów. W treści postanowień zostały wyszczególnione dokumenty, których włączenie/wyłączenie dotyczy. Jednocześnie jak wskazał DIAS w sytuacji, gdy zostanie zaskarżone postanowienie o odmowie umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, które uprzednio w drodze odrębnego postanowienia zostały wyłączone przez organ z akt sprawy ze względu na interes publiczny, zakres badania przez organ odwoławczy takiej sprawy jest ograniczony wyłącznie do ustalenia, czy postanowienie wydane na podstawie art. 179 § 2 O.p., respektuje treść postanowienia wydanego na podstawie art. 179 § 1 in fine Op. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego za zasadne należało uznać przyjęte prze przez Sąd pierwszej instancji stanowisko, że rację w sprawie przyznać należało organom podatkowym. 6.3. Zgodnie z treścią art. 178 § 1 O.p., strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. Nie ma ono jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w art. 179 § 1 O.p. W myśl tego przepisu, art. 178 O.p. nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 grudnia 2025 r., I FSK 501/23 przepis ten normuje dwie odmienne sytuacje. W pierwszej z nich, z mocy samego prawa, stronie nie przysługuje prawo do zapoznania się ze znajdującymi się w aktach sprawy dokumentami zawierającymi informacje niejawne. Z kolei w drugiej, prawo strony do wglądu w akta sprawy, w odniesieniu do innych dokumentów, zostaje ograniczone przez organ podatkowy, który wyłączy z akt sprawy określone dokumenty ze względu na interes publiczny. W pierwszym przypadku organ stwierdza, że strona nie ma uprawnienia do wglądu w dokumenty, natomiast w drugim przypadku organ wskazuje dokumenty oraz konkretyzuje wymagania ochrony interesu publicznego, które dają podstawę do ich wyłączenia od wglądu. Użyte w art. 179 § 1 O.p. pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane. W orzecznictwie utrwalony i niekwestionowany jest pogląd, że przez "interes publiczny" należy rozumieć korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (np. wyrok NSA z 17 lutego 2026 r., I FSK 835/23 i przywołane w nim orzeczenie). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 648/18 interesem publicznym jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych lub osobach. W zakresie użytego w art. 179 § 1 O.p. pojęcia interes publiczny mieści się także potrzeba ochrony tajemnicy w zakresie informacji o kontrahentach podmiotu, z którymi podatnik zawierał transakcje, w sytuacji, gdy transakcje te nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Należy zaznaczyć, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą, informacje o danych identyfikacyjnych ich kontrahentów i o obrotach z tymi kontrahentami traktują jako dane stanowiące tajemnicę handlową. Oczywistym jest, że pojęcie interesu publicznego wymaga, żeby kontrahent podatnika, u którego organy podatkowe przeprowadziły czynności sprawdzające lub kontrolę podatkową w celu uzyskania informacji na temat transakcji dokonanych z podatnikiem, wskutek tych czynności nie został narażony na ujawnienie informacji stanowiących jego tajemnicę handlową, które nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy podatnika. Ujawnienie tego typu informacji mogłoby rodzić po stronie kontrahenta podatnika uzasadnione poczucie krzywdy, spowodowane narażeniem bez potrzeby interesów ekonomicznych tego podmiotu na uszczerbek. Unikanie obciążania jednostek tego rodzaju nieuzasadnionymi kosztami wykonywania przez organy podatkowe ich kompetencji w zakresie poboru podatków leży w interesie publicznym. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji nie uchylił się od merytorycznej oceny niniejszej sprawy. Ocenił więc, że organy podatkowe miały pełne podstawy, by odmówić udostępnienia Skarżącej pełnej treści dokumentów wyłączonych. Ocena ta zawiera się choćby w stwierdzeniu, że Organ pierwszej instancji "włączył do akt kontroli dodatkowe dowody i jednocześnie wyłączył jawność poszczególnych dokumentów w części dotyczącej danych osób i podmiotów, niebędących stroną oraz niezwiązanych z przedmiotową sprawą, ze względu na interes publiczny, pozostawiając w aktach sprawy zanonimizowane wersje tych dokumentów (str. 1,2 postanowieni DIAS i str. 2,3 postanowienia NUS). Już sama ta okoliczność była wystarczającym powodem do wydania postanowienia odmownego, nawet bez konieczności relacjonowania jak rozumiał interes publiczny organ wydający te wcześniejsze postanowienia o wyłączeniu. Wskazane w treści skarżonych rozstrzygnięć postanowienia NUS w przedmiocie włączenia do akt kontroli dodatkowych dowodów i jednocześnie wyłączające jawność poszczególnych dokumentów w części dotyczącej danych osób i podmiotów, znajdują się w aktach administracyjnych" (s. 13 zaskarżonego wyroku). Nie zasługiwały więc na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania w tym zakresie. 6.4. Odnosząc się z kolei do utajnienia niektórych dokumentów (takich m.in. jak protokoły przesłuchań świadków) było to, że zawierały one dane podmiotów gospodarczych i osób niebędących stroną postępowania oraz niezwiązanych ze sprawą. Organy wyraźnie wskazały, że jawność informacji wyłączona została wobec dokumentów lub ich fragmentów, niedotyczących spółki i wykraczających poza zakres prowadzonego wobec niej postępowania podatkowego. Dokumenty, z jakimi chciała się zapoznać skarżąca, zawierały zatem informacje dotyczące podmiotów, które nie były bezpośrednio związane z tym postępowaniem. Jak słusznie podniósł Sąd pierwszej instancji, interesem publicznym w rozumieniu art. 179 O.p. jest także dobro osób trzecich, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają one istotne dane o tych podmiotach. Podmioty te mają prawo do prywatności i ochrony swoich danych osobowych. Chodzi tu zarówno o kontrahentów, jak i podmioty gospodarcze, z którymi strony nie wiążą relacje gospodarcze. "Zidentyfikowanie przesłanki interesu publicznego w ramach wydanych przez organ postanowień o wyłączeniu dokumentów nie mieściło się w zakresie motywów koniecznych i właściwych dla przedmiotu orzekania organów w zakresie rozstrzygnięcia o odmowie umożliwienia zapoznania się przez Stronę z aktami spraw w części, co do której NUS wyłączył ich jawność. W rozpoznawanej sprawie organ nie rozstrzygał bowiem o wyłączeniu z akt tych dokumentów" (s. 13 zaskarżonego wyroku). Ograniczenie zasady jawności oraz czynnego udziału strony w postępowaniu, może być podyktowane koniecznością poszanowania prywatności innych osób, co przejawia się w ochronie ich danych osobowych czy handlowych. Tym samym prawidłowa jest przyjęta w zaskarżonym wyroku ocena, że mając na względzie rodzaj danych zawartych w dokumentach, w interesie publicznym leżało, by wyłączyć je z akt sprawy. Organy nie naruszyły więc prawa chroniąc dane identyfikujące osoby trzecie. Ich ujawnienie mogło bowiem godzić w interes tej osoby. 6.5. Zasadne było zatem wydanie na podstawie art. 179 § 2 O.p. postanowienia o odmowie umożliwienia skarżącej zapoznania się z objętymi jej wnioskiem dokumentami, a co za tym idzie stanowisko organów nie naruszało art. 178 § 1 w zw. z art. 179 § 1 O.p. Postanowienie to zawierało wystarczające uzasadnienie wymagane przepisem art. 217 § 2 O.p., a także nie naruszało zasad ogólnych postępowania. Zgłoszone w tym zakresie zarzuty skargi kasacyjnej są więc niezasadne. W ślad za Sądem pierwszej instancji podkreślić też należy, że uniemożliwienie zapoznania się z pełną treścią dokumentów wyłączonych nie skutkowało całkowitym wyłączeniem dostępu do akt sprawy. Dokumenty te zostały zanonimizowane, a następnie umieszczone w administracyjnych aktach jawnych. Skarżąca miała więc dostęp do ich wyciągów i zanonimizowanych wersji. 6.6. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie sądu pierwszej instancji jest czytelne i nie budzi jakichkolwiek wątpliwości w zakresie spełnienia wymogów ze wskazanego przez Skarżącą jako naruszony art 145 § 1 pkt 1 lit, a i c p.p.s.a w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art 141 § 4. Wywód Sądu pierwszej instancji odnosi się do istotnych dla rozstrzygnięcia kwestii i prezentuje tok rozumowania, w tym motywy podjętego rozstrzygnięcia w sposób wystarczający do jego kontroli instancyjnej. Zaznaczyć przy tym należy, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, każdego argumentu lub twierdzenia zawartego w skardze, a jedynie ustosunkowania się do niej w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego (zob. wyrok NSA z 22 maja 2024 r., sygn. akt I FSK 1457/20). Z wyrażonej natomiast w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady orzekania sądu administracyjnego pierwszej instancji na podstawie akt sprawy wynika, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym sąd orzeka na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organy administracji publicznej w prowadzonym postępowaniu administracyjnym (podatkowym) i ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie jego wydania. Konsekwencją powyższego, jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym jest to, że naruszeniem zasady określonej w art. 133 § 1 p.p.s.a. będzie takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonego aktu, które doprowadzi do przedstawienia przez sąd administracyjny pierwszej instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy (por. np. wyrok NSA z 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09). Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Natomiast wynikający z tego przepisu brak związania sądu pierwszej instancji granicami skargi oznacza, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, sąd ten ma prawo i obowiązek uwzględnić także okoliczności, wprawdzie niepodniesione przez stronę skarżącą jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Wykazanie naruszenia tego przepisu wymaga podania, do jakich naruszeń prawa niepodniesionych w skardze doszło w tej sprawie, których to naruszeń Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, choć powinien był to uczynić działając z urzędu. Reasumując nie był uzasadniony zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., gdyż w żaden sposób nie wykazano w skardze kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji ocenił zgodność z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy. Sąd orzekał również w granicach sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 p.p.s.a., a skarżąca nie wskazała na naruszenia prawa niepodniesione w skardze, a do których doszło w tej sprawie, co umknęło uwadze Sądu pierwszej instancji, który winieni je dostrzec działając z urzędu. Takiej zasadnej argumentacji autor skargi kasacyjnej nie przedstawił, wobec czego chybiony jest zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Ponadto mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok nie narusza art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku umożliwia jego kontrolę instancyjną. Sąd pierwszej instancji wykonał ciążący na nim obowiązek i w sposób jasny oraz spójny logicznie wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Z uzasadnienia wyroku wynika w szczególności, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne z prawem, nie wynika natomiast na co wskazywał autor skargi kasacyjnej sporządzenie go w sposób powodujący wewnętrzną sprzeczność. Ponadto organy obu instancji dokonały własnych ustaleń, co wynika z akt sprawy, jak i treści postanowień. Tym samym, uznać należało, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia art. 47 Karty praw podstawowych oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 2, art. 31 ust. 3 i art. 45 ust. 1 Konstytucji. 6.7. W kontekście powyżej przedstawionej argumentacji za bezzasadny należało uznać zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. i art. 120, art 121 § 1, art. 124. art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art 121 § 1, art 124. art. 191 oraz art. 217 § 2 O.p. Strona stawiając ten zarzut dążyła w istocie do podważenie ustaleń dokonanych przez Sąd pierwszej instancji, które w ocenie Naczelnego Sadu Administracyjnego należało uznać za prawidłowe. Skarżąca nie została pozbawiona przysługujących jej uprawnień. Strona miała możliwość skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych, w tym zapewniony miała (poza częścią która została wyłączona i zanonimizowania) dostęp do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, miała możliwość zgłaszania wniosków dowodowych i kwestionowania dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach, a tym samym nie była pozbawiona prawa do obrony swoich racji - co z kolei stanowiło przedmiot omawianego wyroku TSUE. Należy także zauważyć, że w 28 listopada 2024 r. zapadło orzeczenie w sprawie III SA/Wa 1990/24, którym oddalono skargę Spółki na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 21 czerwca 2024 r. nr 1401-IOV-5.4103.63.2024.3.PN w przedmiocie odmowy umożliwienia zapoznania się z dowodami wyłączonymi z akt sprawy. Orzeczenie jest prawomocne spółka nie złożyła środka zaskarżenia w tej sprawie. 7. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. 8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na zasadzie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. A. Skrodzki S. Marciniak M. Golecki (spr.) Sędzia del. WSA Sędzia NSA Sędzia NSA