I FSK 19/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (spr.), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 17 kwietnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 10 października 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 659/17 w sprawie ze skargi J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia 6 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od J. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. kwotę 360 zł (słownie: trzystu sześćdziesięciu złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 10 października 2017 r., I SA/Sz 659/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z 6 czerwca 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W skardze kasacyjnej od ww. wyroku strona – zrzekając się rozprawy – wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, jak również o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na nieuwzględnieniu skargi, mimo naruszenia przez organ przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy, tj.: - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie kto, w jakiej dacie i z jakiego powodu przekreślił na zwrotnym potwierdzeniu odbioru oraz na kopercie pierwotną datę pozostawienia drugiego awizo oraz kto, w jakiej dacie i z jakiego powodu przekreślił na kopercie pieczęć datownika placówki pocztowej z pierwotną datą pozostawienia drugiego awizo; - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę treści zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz adnotacji na kopercie z przesyłką i ustalenie na podstawie tych dokumentów, że w dniu 8.01.2016 r. pozostawiono drugie awizo; - art. 191 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie, że w treści zwrotnego potwierdzenia odbioru nie wskazano daty zwrotu przesyłki; podpis "doręczyciela" na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie jest opatrzony datą; w ewentualnie pozostawionym podatnikowi drugim awizo data odebrania przesyłki musiała zostać określona nieprawidłowo i z naruszeniem art. 150 § 3 Ordynacji podatkowej; co w konsekwencji doprowadziło do nieprawidłowego zastosowania art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej i uznania, że decyzja z 29.12.2015 r. została skutecznie doręczona w dniu 14.01.2016 r. oraz art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej na skutek wydania postanowienia z 6.06.2017 r. o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania z 23.03.2017 r.; 2) art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na pominięciu w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku: - ustalenia i rozważenia faktu, że w oparciu o treść zwrotnego potwierdzenia odbioru nie sposób ustalić jaka osoba i z jakiego powodu przekreśliła pierwotną datę pozostawienia drugiego awizo oraz jaka osoba i z jakiego powodu przekreśliła na kopercie pieczęć datownika placówki pocztowej z pierwotną datą pozostawienia drugiego awizo; - ustalenia i rozważenia faktu, że w treści zwrotnego potwierdzenia odbioru nie wskazano daty zwrotu przesyłki, a podpis "doręczyciela" nie jest opatrzony datą; - ustalenia i rozważenia faktu, że doręczający nieprawidłowo określił termin na odebranie przedmiotowej przesyłki, a błędna informacja w tym zakresie musiała znajdować się także na ewentualnie pozostawionym awizo; - wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia w przedmiocie zastosowania art. 150 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw; co w konsekwencji uniemożliwia poznanie i zrozumienie przesłanek, którymi kierował się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie przy wydawaniu zaskarżonego orzeczenia i tym samym przeprowadzenie jego kontroli instancyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie, jak też o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Trafnie spostrzegł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że w złożonym środku odwoławczym strona nie wykazuje w istocie, jaki wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 in fine Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, miały uchybienia wskazane w osnowie skargi kasacyjnej (por. s. 5 i n. odpowiedzi na skargę kasacyjną). Zauważyć w tym zakresie należy, że skarżący nie kwestionuje samej okoliczności doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej, a jedynie podaje w wątpliwość poprawność formalnego potwierdzenia tejże okoliczności. W odniesieniu do kwestii doręczenia skarżący ogranicza się do spekulacji, że (drugie) "awizo mogło nigdy nie zostać pozostawione adresatowi" (s. 5 skargi kasacyjnej). Niemniej konkluduje, że "w chwili obecnej bezsporne pozostaje jedynie to, że zachodzi wątpliwość co do daty pozostawienia drugiego awizo" (tamże). Wskazując więc na "poważne wątpliwości co do rzetelności zwrotnego potwierdzenia odbioru" (tamże), strona nie podważa zarazem uwzględnionej w zaskarżonym wyroku okoliczności wejścia do obrotu prawnego zaskarżonej odwołaniem decyzji organu pierwszej instancji. Co więcej, w istocie nie podważa nawet przyjętej przez Sąd pierwszej instancji, w ślad za organem, daty doręczenia ww. decyzji, tj. 14 stycznia 2016 r. (s. 5 i n. uzasadnienia wyroku). Brak jest zwłaszcza w skardze kasacyjnej jakichkolwiek uwag krytycznych odnośnie do daty i skuteczności pozostawienia pierwszego awiza (31 grudnia 2015 r.), od której należało liczyć 14-dniowy termin określający moment przyjęcia tzw. fikcji prawnej doręczenia (art. 150 § 1 pkt 1 i § 4 Ordynacji podatkowej). Nie został też skutecznie zakwestionowany fakt pozostawienia drugiego awizo. Z motywów skargi kasacyjnej wynika bowiem zasadniczo, że wątpliwość skarżącego dotyczy tego, czy powtórna awizacja przesyłki z decyzją miała miejsce 8.01.2016 r., czy też 11.01.2016 r. oraz czy błąd w określeniu daty pozostawienia drugiego awizo "został usunięty w sposób prawidłowy". Taki jest w istocie sens zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej. Wniosek ten potwierdza również pośrednio wskazanie na błąd w zakresie (wydłużonego) terminu odbioru przesyłki (18.01.2016 r., zamiast 14.01.2016 r.). Tymczasem niezależnie od przyjęcia, że drugie awizo miało miejsce 8.01.2016 r., czy też 11.01.2016 r., jego pozostawienie miało miejsce w ramach terminu wskazanego w art. 150 § 3 Ordynacji podatkowej. Nie może mieć w tym stanie rzeczy znaczenia akcentowany przez skarżącego fakt korekty daty pozostawienia drugiego awizo (z 11.01.2016 r. na 8.01.2016 r.), wątpliwości co do poprawności wskazania terminu odbioru przesyłki (18.01.2016 r., zamiast 14.01.2016 r.), ani tym bardziej oparte na domniemaniach zastrzeżenia odnośnie do przyczyn i osoby sporządzającej adnotacje na przesyłce (s. 4-6 skargi kasacyjnej). Ponownego podkreślenia wymaga bowiem, że odnotowując skrupulatnie owe zastrzeżenia co do poprawności opisu awizowanej przesyłki strona nie wykazuje zarazem, że decyzja nie została jej doręczona (w ww. dacie 14 stycznia 2016 r.). Nawet więc przy uwzględnieniu tych zastrzeżeń uznać należy odwołanie za wniesione z uchybieniem terminu, jako że złożono je ponad rok później. W tym kontekście uwagi wymaga również fakt, że 16 czerwca 2016 r. strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, który pozostawiono bez rozpatrzenia wobec niezłożenia razem z wnioskiem odwołania (tj. niedokonania czynności, o której przywrócenie się zwrócono). Nie wdając się w tym miejscu w ocenę przyczyn uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (jako wykraczających poza przedmiot sprawy), przyjąć w związku z powyższym należy, że ustały one najpóźniej w ww. dacie. A zatem również z tego powodu złożenie odwołania 27 marca 2017 r. uznać należało za spóźnione (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej). W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 150 § 3-4 i art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uznać należy za chybiony. Natomiast szczegółowa analiza zarzutu naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jawi się jako bezprzedmiotowa, zważywszy na poprawność oceny Sądu pierwszej instancji w przedmiocie kluczowego dla rozstrzygnięcia sprawy ustalenia o uchybieniu przez skarżącego terminowi do wniesienia odwołania. Niemniej podkreślić wypada, że Sąd odniósł się do istoty zagadnienia spornego w sprawie, przedstawiając prawidłowo jej okoliczności faktyczne i dokonując oceny stanowiska organu w tym zakresie (s. 5-7 uzasadnienia wyroku). Ustosunkowano się też zwięźle do zarzutów skargi w tym zakresie (s. 6 uzasadnienia). Z tych powodów skarga kasacyjna podlega oddaleniu, stosownie do art. 184 w zw. z art. 182 § 2; o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zaś na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 209 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.