I FSK 1824/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA del. Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej N. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1654/15 w sprawie ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 23 marca 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do lipca oraz od września do listopada 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 23 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1654/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., w skrócie – "p.p.s.a."), oddalił skargę N. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 23 marca 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do lipca oraz od września do listopada 2009 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 28 listopada 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. określił wymienionej spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące. Zdaniem organu, strona niezasadnie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe P. P. J., G. oraz I. sp. z o.o., albowiem nie dokumentowały czynności dokonanych pomiędzy tymi podmiotami a podatnikiem. Tym samym strona naruszyła art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej "u.p.t.u.") W złożonym odwołaniu spółka N. podniosła, że szereg wątpliwości nie zostało rozstrzygniętych, a w wielu sprawach organ kontroli skarbowej ograniczył się do lakonicznych wniosków. Konieczne było przesłuchanie innych osób na okoliczność rzeczywiście wykonywanych prac. Wskazaną powyżej decyzją z dnia 23 marca 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzone dowody potwierdzają stanowisko, że sporne faktury nie dotyczą świadczeń, które miałyby zostać zrealizowane przez wystawców faktur. Przede wszystkim sam P. J. wielokrotnie potwierdzał, że wszystkie dokumenty, które dotyczą robót na rzecz spółki N. wykonywanych przez PW P. P. J. oraz I. sp. z o.o., są dokumentami poświadczającymi nieprawdę. Ponadto żaden ze wskazanych przez spółkę świadków nie potwierdził wykonywania robót przez wymienionych wystawców faktur. H. M., przesłuchany w charakterze strony nie wiedział, w jaki sposób firmy P. J. wykonywały usługi budowlane. Zakwestionowaniu podlegały jedynie faktury wystawione przez PW P. P. J. oraz I. sp. z o.o., natomiast nie podważano wykonania robót przez spółkę, a zwłaszcza w C. przy ul. [...] oraz w W. przy ul. [...] W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka N. zarzuciła, że postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone w sposób należyty. Organ podatkowy dokonał rozstrzygnięcia opierając sie na dowodach przeprowadzonych przez prokuraturę i organy skarbowe w stosunku do P. J. oraz I. sp. z o.o., podczas gdy postępowanie dotyczyło skarżącej. W przedmiotowej sprawie nie przesłuchano P. J., M. C. i M. P., a ponadto nie uwzględniono tego, że zeznania P. J. są nieprecyzyjne. Wszystkie wątpliwości zostały uwzględnione na niekorzyść strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę stwierdził, że była nieuzasadniona. Według Sądu, wywiedziona przez organy konkluzja odnośnie nierzetelności wymienionych faktur, znajduje pokrycie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który prawidłowo został oceniony. Sąd przytoczył za organami zasadnicze okoliczności świadczące o tym, że wystawcy faktur nie wykonywali robot budowlanych, a przy tym spółka N. nie zgłosiła żadnego możliwego do zweryfikowania dowodu, który pozwoliłby podważyć stanowisko organów podatkowych. Sąd uznał, że nie było potrzeby ponownego przesłuchania osób, które zeznawały w toku postępowań karnych oraz kontrolnych i podatkowych prowadzonych przez inne organy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przeprowadził na wniosek uzupełniające postępowanie dowodowe w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. z protokołu z dnia 28 kwietnia 2015 r. przesłuchania w charakterze świadka P. J., uznając, że nie może mieć wpływu na niniejszą sprawę, gdyż dotyczy relacji P. J. z innym niż skarżąca podmiotem. W sumie zostały w niniejszej sprawie spełnione przesłanki do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Na powyższy wyrok, działając za pośrednictwem pełnomocnika – doradcy podatkowego, spółka N. złożyła skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok ten w całości i wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.): 1) art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 O.p. i art. 121 § 1 O.p. - w sytuacji gdy Sąd I instancji uznał zebrany materiał dowodowy za kompletny, a w aktach sprawy brak jest przesłuchania świadka P. J. w postępowaniu karnym skarbowym prowadzonym przeciwko niemu w Urzędzie Kontroli Skarbowej w G., z którego wynika, że relacje gospodarcze między nim a N. spółka z o.o. miały rzeczywisty charakter, co w konsekwencji świadczy o błędzie w zakresie ustaleń faktycznych; o istnieniu tej okoliczności skarżąca dowiedziała się w dniu 29 czerwca 2016 r. na rozprawie przed Sądem Okręgowym w W. XVI Wydział Gospodarczy, w sprawie [...]; okoliczność ta została przemilczana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rozprawie przed WSA w Warszawie w dniu 23.05.2016 r.; 2) art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 188 O.p. i art. 123 § 1 O.p. - w sytuacji gdy Sąd I instancji uznał, że strona nie została pozbawiona czynnego udziału w sprawie w fazie postępowania kontrolnego i odwoławczego; 3) art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 127 O.p. - w sytuacji gdy Sąd uznał zarzut naruszenia przez organy podatkowe zasady dwuinstancyjności za bezpodstawny, Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), to jest: 4) art. art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez uznanie, że skarżąca dokonywała obrotu fakturami, które nie odzwierciedlały zdarzeń rzeczywistych, nie dochowała należytej staranności w kontaktach z PW P. P. J. oraz I. Sp. z o.o., czym Sąd usankcjonował błąd subsumcji popełniony przez organy podatkowe. W uzasadnieniu zarzutów skarżąca podniosła między innymi, że nie miała wiedzy na temat przesłuchania P. J. w lutym 2016 r. w sprawie karnej skarbowej prowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w G., podczas którego zmienił on swoje dotychczasowe stanowisko, zeznając o prawdziwości relacji gospodarczych ze spółką N.. Strona dowiedziała się o tym fakcie podczas rozprawy w dniu 29 czerwca 2016 r. w Sądzie Okręgowym w W., gdzie P. J. był przesłuchiwany jako świadek. Wynika z tego, że organ podatkowy nie dysponował wszystkimi możliwymi dowodami. Zeznania te świadczą o tym, że P. J. zmienia swoje stanowisko, co wskazuje również na zasadność zgłaszanego żądania strony ponownego jego przesłuchania w postępowaniu podatkowym, co jednak nie zostało uwzględnione. Nieprawidłowe było oparcie decyzji na obciążających zeznaniach świadka złożonych w innych sprawach, z pominięciem twierdzeń i dowodów zgłoszonych przez stronę. Pozbawienie strony czynnego udziału w postępowaniu polegało na pominięciu wniosku spółki N. o przesłuchanie P. J. w obecności strony. Strona nie miała więc wpływu na treść tych zeznań, podobnie jak zeznań M. P. i M. C.. Jednakże prawidłowe procedowanie wymagało przesłuchania w postępowaniu podatkowym przede wszystkim P. J., czego zaniechano. Zdaniem spółki zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego została naruszona poprzez to, że organ odwoławczy ograniczył się do kontroli decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G., pomijając wszystkie wnioski dowodowe strony. Konsekwencją błędnego ustalenia stanu faktycznego, były nieprawidłowości w ocenie przesłanki należytej staranności prze N. sp. z o.o. w relacjach z P. J., bazowanie na wyrwanej z kontekstu wypowiedzi wiceprezesa zarządu H. M. i niesłuszne pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego. Skarżąca wniosła o przeprowadzenie w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. dowodu uzupełniającego z protokołu rozprawy z dnia 29 czerwca 2016 r. przed Sądem Okręgowym w W. XVI Wydział Gospodarczy, sygn. akt [...] – na okoliczność zmiany zeznań P. J. w zakresie rzetelności wzajemnych kontaktów gospodarczych ze skarżącą. Organ podatkowy nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, gdyż była nieuzasadniona. Podkreślenia wymaga, że w świetle art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przewidzianym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także właściwym dla niej wymaganiom konstrukcyjnym. W szczególności formalizm ten wiąże się z powinnością prawidłowego skonstruowania podstaw kasacyjnych, co obejmuje zarówno obowiązek ich przytoczenia, jak i uzasadnienia. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno przy tym szczegółowo wskazywać, do jakiego, zdaniem skarżącego, naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom postępowania należy dodatkowo wykazać, iż to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że w myśl art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem, jak zaznaczono, prawidłowego i precyzyjnego ich określenia oraz uzasadnienia, które wskazywać będzie na trafność sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów. Pośród zarzutów skargi kasacyjnej spółka wskazała zarówno na naruszenia przepisów postępowania, jak i naruszenie prawa materialnego. W takiej sytuacji, jak się przyjmuje, w pierwszej kolejności należało rozpoznać zarzuty naruszenia przepisów procesowych. Przede wszystkim nie był uzasadniony zarzut naruszenia art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 122 O.p. Skarżąca w ramach tego podnosiła, że organy w niniejszej sprawie nie przeprowadziły dowodu z przesłuchania P. J., bazując na jego zeznaniach złożonych w postępowaniu karnym oraz w innych postępowaniach podatkowych. Podobnie w odniesieniu do zeznań M. P. i M. C.. Spółka wskazywała również, że P. J. zmienił swoje zeznania, o czym strona powzięła wiadomość w trakcie rozprawy przed sądem powszechnym w dniu 29 czerwca 2016 r., podczas której odwoływano się do treści jego zeznań z lutego 2016 r. (złożonych w sprawie karnej skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w G.), gdzie miał zaświadczyć "o prawdziwości relacji gospodarczych z N. sp. z o.o.". Trzeba po pierwsze stwierdzić, że Ordynacja podatkowa nie przewiduje zasady bezpośredniości dowodów. Według art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić sie do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei przepis art. 181 O.p. dopuszcza wprost wykorzystywanie dowodów i materiałów zgromadzonych w innych postępowaniach podatkowych i postępowaniach karnych. Wynika z tego, że organ podatkowy nie ma obowiązku przeprowadzania dowodu z przesłuchania świadka, jeżeli dysponuje protokołem jego przesłuchania dokonanym w innym postępowaniu. Dlatego też skorzystanie z takiego protokołu nie może być poczytywane za naruszenie jakichkolwiek przepisów Ordynacji podatkowej (wyroki NSA: z dnia 28 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1746/13, z dnia 5 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 1808/13, z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt I GSK 1195/14). Strona zauważa, że każde postępowanie jest skierowane do określonego adresata i zapadła w jego ramach decyzja przesądza tylko o jego prawach i obowiązkach. Jednakże to słuszne spostrzeżenie nie przekreśla możliwości ani sensu wykorzystania materiału dowodowego zgromadzonego pierwotnie w innej sprawie. Ograniczając się do protokołów zeznań świadka należy zauważyć że zawierają one jego spostrzeżenia na temat określonych faktów i stanów rzeczy. Spostrzeżenia te mogą być przydatne w wielu sprawach, ilekroć ich przedmiot będzie powiązany z tymi faktami lub stanami rzeczy. Pomimo, że skarżąca na uzasadnienie omawianego zarzutu M. C., to nie przedstawiła w tym zakresie jakiejkolwiek argumentacji wskazującej na niezbędność i przydatność dla wyniku sprawy przeprowadzenia rzeczonych dowodów, a tym samym nie podważyła skutecznie stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w W., zawartego w postanowieniu z dnia 23 marca 2015 r. (odmawiającym przeprowadzenia dowodów), podobnie jak i stanowiska Sądu pierwszej instancji, który wskazane postanowienie organu odwoławczego uznał za zgodne z prawem. Sytuacja, że P. J. w późniejszym okresie (w lutym 2016 r.), jak podnosi skarżąca, miał zmienić zeznania i potwierdzić "prawdziwości relacji gospodarczych" pomiędzy prowadzonymi (zarządzanymi) przez niego firmami i spółką N., nie mogła rzutować na ocenę legalności zaskarżonej decyzji (z dnia 23 marca 2015 r.) w niniejszej sprawie. Z oczywistych powodów organ podatkowy nie może uwzględnić tego materiału dowodowego, który nie tylko że nie jest w jego posiadaniu, ale nawet nie istniał w momencie orzekania. Konsekwentnie do tego, również Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie nie można stawiać zarzutu, że przy kontroli działania organu pod względem zgodności z prawem, nie wziął pod uwagę powołanych przez stronę zeznań P. J. skoro wyrokował w czasie sprzed ich złożenia (wyrok z dnia 23 maja 2015 r.). Okoliczność złożenia odmiennych – jak twierdzi strona – zeznań przez P. J. w lutym 2016 r. nie oznacza również, że z tego powodu nieuprawnione stało się stanowisko organu podatkowego w przedmiocie odmowy jego przesłuchania z uwagi na wielokrotne potwierdzenie przez rzekomego wykonawcę braku realizacji usług (opisanych spornymi fakturami) na rzecz spółki N. oraz z uwagi na pozostały materiał dowodowy, z którego nie wynikało, że firmy PW P. oraz I. sp. z o.o. mogły wykonywać roboty na rzecz skarżącej związane z wymienionymi powyżej inwestycjami w C. oraz W.. Osobną kwestią, która nie może być rozważana z uwagi na przedstawione uwarunkowania jest także to, czy takie ogólne stwierdzenie odnośnie "prawdziwości relacji gospodarczych z N. sp. z o.o.", sformułowane wbrew wielokrotnym i konsekwentnym zapewnieniom P. J. odnośnie fikcyjności faktur oraz z uwzględnieniem pozostałego materiału dowodowego - mogłoby doprowadzić do odmiennych ustaleń faktycznych. Ponieważ w ramach omawianego zarzutu kasacyjnego skarżąca zawarła też argumentację dotyczącą wniosku o przeprowadzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny uzupełniającego postępowania dowodowego w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a., to trzeba w tym miejscu wskazać, że nie było podstaw do uwzględnienia żądania przeprowadzenia dowodu. W orzecznictwie oraz doktrynie podkreśla się, że przepis art. 106 § 3 p.p.s.a. nie może służyć ponownemu ustaleniu stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz służy ocenie, czy organy ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w postepowaniu administracyjnym i następnie, czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. Trzeba zauważyć, że potencjalna zmiana już po wydaniu decyzji przez organ odwoławczy, stanowiska P. J. w kwestii fikcyjnego charakteru wystawionych przezeń faktur, nie może wpływać na ocenę poprawności procedowania przez organ (oraz stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego co do zgodności z prawem działania organu), a zatem nie dotyczy oceny prawidłowości ustaleń faktycznych, lecz zmierza do ich dokonania w sposób odmienny, aniżeli uczyniono to w sprawie podatkowej. Dlatego wnioskowany przez stronę dowód nie mógł być przeprowadzony. Nie był uzasadniony również zarzut naruszenia art. 123 § 1 O.p. sformułowany z powodu nieprzesłuchania w niniejszym postępowaniu podatkowym P. J.. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wyrażano pogląd, że korzystanie z zeznań złożonych w innych niż podatkowe postępowaniach samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej (przykładowo wyroki NSA: z dnia z dnia 21 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 176/07 oraz z dnia 18 maja 2006 r., sygn. akt I FSK 831/05). Także zarzut naruszenia art. 127 O.p. nie zasługiwał na uwzględnienie. Zdaniem strony skarżącej, zasada dwuinstancyjności postępowania została naruszona poprzez odmowę przeprowadzenia przez organ odwoławczy wnioskowanych dowodów. Do kwestii braku przesłuchania M. P., M. C. oraz P. J. powyżej się już odniesiono. Dodatkowo strona domagała się przeprowadzenia oględzin budynków w C. przy ul. [...] oraz w W. przy ul. [...], co organ uznał za zbędne, gdyż nie kwestionował wykonania robót przez spółkę N.. Zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego (administracyjnego) oznacza, że każda sprawa podatkowa (administracyjna) rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu pierwszej instancji, na skutek jej zaskarżenia w drodze odwołania, podlega ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. Wynika z niej, że każdy z organów, także organ odwoławczy musi rozpoznać sprawę w jej całokształcie. Jednakże konieczność ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w drugiej instancji nie oznacza, że organ odwoławczy ma obowiązek ponownie przeprowadzać wszystkie dowody, gdyż co do zasady, bazuje na materiale dowodowym zgromadzonym przez organ pierwszej instancji. Z przepisu art. 229 O.p. wynika, że organ odwoławczy jedynie w uzupełniającym zakresie może przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe ("w celu uzupełnienia dowodów"). Tak więc z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego nie da się wyprowadzić obowiązku organu drugiej instancji uwzględnienia każdego wniosku dowodowego zgłoszonego przez stronę. Organ ten, podobnie jak i organ pierwszej instancji uzależnia przeprowadzenia dowodu od tego, czy może się on przyczynić do wyjaśnienia sprawy oraz, czy dana okoliczność nie została już wystarczająco wykazana za pomocą innego dowodu, a ponadto (odmiennie niż organ pierwszej instancji) musi baczyć, by skala przeprowadzanego postępowania dowodowego nie przekroczyła dopuszczalnego, uzupełniającego zakresu. Reasumując, nie doszło do naruszenia art. 127 O.p. poprzez to, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie przeprowadził wnioskowanych przez stronę dowodów. Ponieważ nie można było stwierdzić, aby w postępowaniu podatkowym zostały naruszone wymienione w podstawach skargi kasacyjnej przepisy Ordynacji podatkowej, przeto nie doszło również do naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., a także art. 141 § 4 p.p.s.a., określającego wymogi uzasadnienia wyroku. Z uwagi na to, że strona nie zdołała podważyć ustalonego przez organy i zaaprobowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stanu faktycznego z którego wynikało, że wystawione przez PW P. P. J. oraz spółkę z o.o. I. faktury nie dokumentowały robót wykonanych przez te podmioty (wystawców faktur), przeto zasadnie uznano, że skarżąca – zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. – nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Dlatego też podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut błędnego zastosowania wymienionych przepisów u.p.t.u. nie był zasadny. Mając powyższe rozważania na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, że skarga kasacyjna wniesiona w niniejszej sprawie nie dostarczyła uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, oddalił ją na podstawie przepisów art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 tej ustawy.