I FSK 1708/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik (spr.), Sędzia NSA Mariusz Golecki, Sędzia WSA (del.) Włodzimierz Gurba, Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Po 291/20 w sprawie ze skargi S. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 lutego 2020 r. nr 3001-IOV1.4103.131.2019 w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 13 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 291/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę S. J. (dalej: "Strona lub Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: "DIAS") z 19 lutego 2020 r., nr 3001-IOV1.4103.131.2019 w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2012 r. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi : 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald decyzją z 26 kwietnia 2017 r., nr 3020-SPV-1.4103.1.2017 określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2012 r. Skarżący nie wniósł odwołania od tej decyzji. 2.2. Skarżący, pismem z 11 października 2018 r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.") wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald o wznowienie postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2012 r. domagając się uchylenia w całości wskazanej na wstępie decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy. Skarżący oświadczył, że jest w posiadaniu dowodów źródłowych istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi podatkowemu, a istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy, które nie zostały ujęte w rozliczeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy 2012 r. Dowody te obejmują między innymi faktury VAT dokumentujące nabycia towarów i usług służące bezpośrednio działalności opodatkowanej dokonywanej w okresach stanowiących przedmiot decyzji z 26 kwietnia 2017 r. i jego zdaniem stanowią podstawę umniejszenia kwoty podatku należnego. 2.3. Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald postanowieniem z 6 listopada 2018 r., nr 3020-SPV-1.4103.18.2018 wznowił postępowanie w sprawie. Natomiast decyzją z 10 czerwca 2019 r., nr 3020-SPV-1.4103.18.2018 odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald z 26 kwietnia 2017 r., nr 3020-SPV-1.4103.1.2017. Zdaniem Naczelnika nie został spełniony warunek, że nowe okoliczności i dowody "wyszły na jaw" po wydaniu decyzji ostatecznej, skoro w postępowaniu zwykłym przed organem I instancji podatnik nie wskazał na brak dokumentacji źródłowej, czy problemy z jej skompletowaniem, mimo wielokrotnie wystosowanych wezwań. Organ uznał, że przedstawionym dowodom nie można nadać przymiotu ujawnionych, nowo odkrytych, jak też nowych dowodów nieznanych stronie w toku postępowania podatkowego. Dla oceny tych okoliczności i dowodów zasadnicze znaczenie ma fakt, że nie wyszły one "na jaw" dla podatnika, lecz przez podatnika nie zostały celowo organowi udostępnione. 2.4. DIAS po rozpatrzeniu odwołania od ww. decyzji, decyzją z 19 lutego 2020 r., nr 3001-IOV1.4103.131.2019 utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Stwierdził, że skoro Strona miała wiedzę o istnieniu powoływanych dowodów, to nawet gdyby w toku postępowania wymiarowego nie była w ich posiadaniu, a uzyskała je dopiero po zakończeniu tego postępowania - nie może na takich dowodach opierać wniosku o wznowienie postępowania. Pojęcie "nowości" oznacza, że strona w postępowaniu wznowieniowym może powoływać się tylko na takie okoliczności faktyczne, bądź takie dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego, prowadzonego w trybie zwykłym. 3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Poznaniu (Sądem pierwszej instancji). 3.1. Skarżący wniósł od tej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której zarzucił organowi podatkowemu: art. 210 § 1 pkt 4 - 6, § 4, w związku z art. 120 O.p., art. 233 § 1 pkt 1, art. 240 § 1 pkt 5 O.p., art. 243, art. 245 § 1 pkt 1 O.p., w związku art. 86 ust. 1, ust. 2, ust. 10 i ust. 11, a także art. 29 ust. 1, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), w zakresie w jakim decyzja pomija wady decyzji wznowieniowej. 3.2. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu (Sądu pierwszej instancji) . 4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Sąd podkreślił, że w postępowaniu wznowieniowym strona może się powoływać tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Natomiast nieprzeprowadzenie określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wprawdzie przepis ten wskazuje na nowe okoliczności lub dowody, które nie były znane organowi, nie odnosząc się wprost do stanu wiedzy stron , to wznowienie postępowania jest dopuszczalne w sytuacji, gdy nowe okoliczności lub dowody "wyjdą na jaw". W ocenie sądu zwrot ten oznacza, że okoliczności te lub dowody nie mogą stanowić podstawy wznowienia w sytuacji, gdy były znane stronie w toku postępowania zwykłego, lecz z jakichś przyczyn nie zostały przez stronę podniesione przed wydaniem decyzji. Odmienne stanowisko oznaczałoby, że wznowienie postępowania, mogłoby zastąpić zwykły tryb odwoławczy, z ominięciem terminów do wniesienia odwołania, których przekroczenie uniemożliwia co do zasady wzruszenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji lub też ponowne rozpoznanie odwołania w sytuacji gdy strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu drugiej instancji. Z treści wniosku wznowieniowego w niniejszej sprawie wynika, że dowody powołane jako podstawa wznowienia istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej. Zdaniem sądu, skoro Skarżący miał wiedzę o istnieniu powoływanych obecnie dowodów, to nawet gdyby w toku postępowania wymiarowego nie był w ich posiadaniu, a uzyskał je dopiero po zakończeniu tego postępowania – nie mógłby na takich dowodach opierać wniosku o wznowienie postępowania. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 5.1. Od ww. wyroku Skarżący wywiódł skargę kasacyjną zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów: 1) postępowania tj. art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 151 p.p.s.a., w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a oraz lit.c p.p.s.a., a także w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i lit. b oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p. na skutek oddalenia przez Sąd I instancji skargi Skarżącego i odmowy uchylenia decyzji oraz decyzji wznowieniowej, mimo że przedłożenie przez Skarżącego oryginalnych dokumentów źródłowych : wypełniło znamiona ustawowej przesłanki ujętej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.; miało walor - w ujęciu materii dowodowej sprawy - znacząco istotny, wpływający w zasadniczy sposób na uprzednie rozstrzygnięcie; miało szczególnie istotne znaczenie, w sytuacji zastosowania przez organy podatkowe w rozstrzygnięciu Decyzji Naczelnika szacowania podstawy opodatkowania; 2) postępowania tj. art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 151 p.p.s.a., w związku z art. 145 § 1 pkt I lit. a oraz lit. c p.p.s.a., a także w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i lit. b oraz art. 245 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 180 i art. 182 Dyrektywy 2006/112/WE pomimo że WSA dokonując sądowej kontroli działania organów podatkowych w przedmiocie zastosowania instytucji wznowienia postępowania, winien był wziąć pod uwagę ukształtowaną w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wykładnię zasad procesowych korekty podstawy opodatkowania w VAT, nakazującą organom podatkowym zezwolenie i umożliwienie - także w trybie zastosowania instytucji nadzwyczajnych dotyczących należności VAT określonych aktem ostatecznym - dokonania odliczenia VAT z dokumentów uprzednio pominiętych oraz nie badanych przez organ w rozliczeniu VAT; 3) materialnego tj. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez błędną wykładnię, na skutek wskazania przez Sąd pierwszej instancji w toku kontroli decyzji nieistnienia w sprawie ustawowej przesłanki wznowieniowej w postaci "wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi". Mając na uwadze powyższe podstawy kasacyjne, Skarżący wniósł o: - na podstawie art. 188 p.p.s.a.: uwzględnienie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej oraz - z uwagi na dostatecznie wyjaśnioną istotę sprawy - uchylenie zaskarżonego Wyroku w całości, rozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi Skarżącego i na skutek tego rozpoznania uchylenie zaskarżonej Decyzji Dyrektora w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw za obie instancje (łącznie z kosztami zastępstwa procesowego w postępowaniu kasacyjnym); ewentualnie - na podstawie art. 185 p.p.s.a.: uwzględnienie przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej oraz uchylenie zaskarżonego Wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego (łącznie z kosztami zastępstwa procesowego). 5.2. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. 6. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej na rozprawie zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna okazała się niezasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia zaistnienia przesłanek określnych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji oraz decyzji organu wyrażono pogląd, że w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. chodzi tylko o takie okoliczności faktyczne lub takie dowody, co do których istnienia podatnik nie posiadał wiedzy w trakcie toczącego się postępowania w trybie zwykłym. Skarżący prezentował pogląd przeciwny – uchylenie decyzji wydanej w trybie zwykłym jest możliwe także wtedy, gdy podatnik wiedział o tych faktach lub dowodach, ale ich nie zaprezentował w postępowaniu zwykłym. Ta właśnie rozbieżność pomiędzy Stronami jest istotą sporu prawnego niniejszej sprawy. 6.2. Na wstępie należy zauważyć, że problem rozstrzygany w sprawie stanowił również przedmiot rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 7 grudnia 2022 r., sygn. akt II FSK 974/20, dotyczącym tego samego Skarżącego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w niniejszej sprawie podziela pogląd przedstawiony w ww. wyroku i odpowiednio korzysta z przedstawionej tam argumentacji, oczywiście, mając na uwadze i uwzględniając rozbieżności między ww. orzeczeniem a sprawą niniejszą. 6.3. Wznowienie postępowania jest instytucją szczególną, nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, której celem jest stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli postępowanie podatkowe przed organem było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi enumeratywnie w art. 240 O.p. Procedowanie w trybie nadzwyczajnym przez organ jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych, wyrażonej w art. 128 O.p., służącej ochronie ogólnego porządku prawnego. Trwałość decyzji pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Dlatego też tryby nadzwyczajne służą weryfikacji decyzji ostatecznych wyłącznie w wyjątkowych i ściśle określonych przepisami sytuacjach. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Postępowanie wznowieniowe nie jest bowiem kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. Zakres postępowania wznowieniowego jest bowiem węższy aniżeli postępowania zwyczajnego i ogranicza się do badania podstaw wznowienia wskazanych przez wnioskodawcę. 6.4. We wniosku o wznowienie postępowania powołano się na art. 240 § 1 pkt 5 O.p., z którego wynika, iż wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną jeśli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Z treści tego przepisu wynika, że wymaga on kumulatywnego spełnienia trzech przesłanek. Po pierwsze, nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Po drugie, te okoliczności i dowody muszą istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Po trzecie, przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego. 6.5. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest przede wszystkim wykładnia pojęcia "wyszły na jaw". Orzecznictwo sądowo-administracyjne w tej kwestii nie jest jednolite. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę aprobuje argumentację zaprezentowaną m.in. w wyrokach NSA: z 28 września 2021 r., sygn. akt II FSK 725/21; z 5 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1580/21; z 17 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 2461/19; z 29 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 698/21, z 12 lipca 2022 r., sygn. akt I FSK 978/19, z 9 listopada 2023 r., sygn. akt I FSK 1230/23, z 17 kwietnia 2024 r., sygn. akt II FSK 897/21 jak i w doktrynie - por. J. Rudowski (w:) S. Babiarz, B. Dauter, A. Kabat, R. Hauser, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, art. 250, Lex/el 2019; S. Presnarowicz (w:) L. Etel, (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, art. 250, Lex/el 2021). 6.6. Odczytując znaczenie zastosowanego w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. zwrotu "wyjdą na jaw (...) nowe okoliczności faktyczne", należy zauważyć, że, po pierwsze, formuła "wyjdą na jaw" charakteryzuje sytuację, w której okoliczności te nie były znane nikomu - zarówno organowi podatkowemu, jak i stronie postępowania podatkowego. W zapatrywaniu tym utwierdza dalsza część przepisu ("...lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję"), w której z podstaw wznowienia postępowania wyklucza się dowody nowe dla strony, ale które były znane organowi podatkowemu. Trudno zatem zanegować zapatrywanie, zgodnie z którym strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku. 6.7. Za takim rozumieniem omawianej przesłanki wznowieniowej przemawiają też istotne względy aksjologiczne, do których należy wzgląd na trwałość decyzji ostatecznych (art. 128 O.p.) oraz wywodzony z art. 123 § 1 O.p. obowiązek współdziałania strony z organem podatkowym w trakcie prowadzonego przez niego postępowania. Wyklucza to możliwość powoływania się przez stronę na okoliczności faktyczne, o których wiedziała, ale na które nie wskazała w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jako że zaakceptowanie takiej możliwości nie tylko niweczyłoby zasadę trwałości decyzji ostatecznych, ale regułę tę czyniłoby wręcz iluzoryczną. Sankcjonowałoby także zatajanie przez strony okoliczności faktycznych lub dowodów w postępowaniu zwykłym celem pozyskania podstaw do późniejszego inicjowania postępowań nadzwyczajnych. 6.8. Nie można więc zgodzić się ze Skarżącym, jakoby przymiot nowych dowodów faktycznych, które wyszły na jaw dopiero po zakończeniu postępowania decyzją ostateczną, miały oryginalne dokumenty źródłowe w postaci faktur VAT, potwierdzających czynione przez Skarżącego wydatki w 2012 r. (dające prawo do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego). Brak aktywności Strony na gruncie wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy nie może stanowić później argumentu przemawiającego za uchyleniem decyzji ostatecznej. W przeciwnym razie, wznowienie postępowania, stanowiące nadzwyczajny tryb wzruszenia decyzji dotkniętych kwalifikowanymi wadami prawnymi, mogło by zastąpić zwykły tryb odwoławczy. Zasada trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych pozostawałaby fikcją, gdyby dopuścić ich uchylanie z tego powodu, że strona zdecydowałaby się powołać istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody po zakończeniu postępowania, mimo, że mogła to uczynić wcześniej. Należy zwrócić uwagę, że to od woli strony postępowania zależy, czy i jakie dowody, czy okoliczności faktyczne przedstawi organowi. Na organach nie ciąży nieograniczony obowiązek poszukiwania dowodów, zaś o istnieniu niektórych może wiedzieć tylko podatnik. Mimo, że postępowanie podatkowe ma charakter inkwizycyjny i ma w nim zastosowanie zasada prawdy obiektywnej, co łączone jest z przypisaniem organowi wiodącej roli w wyjaśnieniu sprawy, to powyższe nie zwalnia Skarżącego z odpowiedzialności za brak komunikowania organowi informacji dla niej korzystnych oraz istotnych z punktu widzenia postępowania. Strona - dążąc do podważenia decyzji ostatecznej - nie może wykorzystywać braku wcześniejszej aktywności procesowej w toku postępowania zwykłego. Nie może też czynić organowi zarzutu nieuwzględnienia okoliczności, które sama pominęła. W wyroku z 3 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 2463/20 NSA wskazał, że opowiedzenie się za odmienną tezą prowadziłoby do paradoksalnego wniosku, że zaniedbania strony premiowałyby ją przez stworzenie ciągle nowych podstaw do skorygowania niekorzystnej dla niej decyzji wymiarowej i otwierało pole do nadużyć w prawidłowym wywiązywaniu się z określonych ustawowo obowiązków podatkowych. Mając na uwadze powyższe niezasadny są zarzuty naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez jego błędną wykładnię. 6.9. W skardze kasacyjnej wskazano także na naruszenie przepisów art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. Zarzut ten nie został niczym uzasadniony i jest zupełnie niezrozumiały. Przepisy te określają właściwość sądów administracyjnych, których to kognicji autor skargi kasacyjnej przecież nie kwestionuje. Natomiast przepisy art. 151 i art. 145 § 1 pkt. 1 lit c p.p.s.a., jak i art. 245 § 1 pkt 1 O.p. mają jedynie charakter wynikowy, zatem nieuwzględnienie zarzutów dotyczących naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przesadzało o niezasadności zarzutu naruszenia tychże przepisów. 6.10. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przez WSA art. 180 i art. 182 Dyrektywy 2006/112/WE podkreślić należy, że zarzut w powyższym zakresie nie został sformułowany w skardze do Sądu pierwszej instancji, a zatem dla swej skuteczności na etapie skargi kasacyjnej powinien być powiązany z zarzutem naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. O naruszeniu normy wynikającej z art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd pierwszej instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu. Skoro w skardze kasacyjnej uchybienia regulacji art. 134 § 1 p.p.s.a. nie zarzucono, to nieskuteczny jest także zarzut naruszenia przez WSA art. 180 i art. 182 Dyrektywy 2006/112/WE. 7. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. Ponadto na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. zasądzono zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. W. Gurba M. Olejnik M. Golecki