I FSK 1638/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (spr.), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Po 211/20 w sprawie ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 9 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Po 211/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. sp. z o .o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 16 stycznia 2020 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 1.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając rozstrzygniecie wskazał, że w okolicznościach faktycznych sprawy nie budzi wątpliwości, że został uchybiony termin do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu z 30 marca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego 2015 r. do września 2016 r. W zaskarżonym postanowieniu organ trafnie stwierdził, że strona nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. W rozpatrywanej sprawie, jako przyczynę uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, strona wskazała tymczasowe aresztowanie jedynego członka zarządu, który był osobą uprawnioną do reprezentowania spółki. W ocenie Sądu w zaskarżonym postanowieniu prawidłowo organ ocenił, że A.Z. nie był jedyną osobą upoważnioną do reprezentowania spółki. W dniu 3 lutego 2017 r. wykreślono w Krajowym Rejestrze Sądowym dotychczasowego prezesa zarządu, J.Z., wpisano w jej miejsce A.Z. W tym samym dniu wpisano do KRS J.Z. jako prokurenta samoistnego. Funkcję tę J.Z. pełni nadal, zatem była osobą uprawnioną do odbioru korespondencji kierowanej do spółki. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła skarżąca spółka. Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie: 1. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: "Ordynacja podatkowa") polegające na uznaniu przez Sąd pierwszej instancji za zgodne z zasadami prowadzenia postępowania dowodowego działania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu polegającego na błędnym przyjęciu bez jakiekolwiek weryfikacji, że J.Z. była prokurentem spółki w dniach doręczania korespondencji przez organ pierwszej instancji; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z 141 § 4 p.p.s.a. polegające na przyjęciu za udowodnioną podstawę uzasadnienia wyroku przez Sąd pierwszej instancji okoliczności, że J.Z. była prokurentem spółki w dacie wydawania decyzji organu pierwszej instancji; 2. przepisów prawa materialnego tj. art. 145 § 1 lit. 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 162 Ordynacji podatkowej polegające na uznaniu przez Sąd pierwszej instancji za prawidłowe działania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu polegającego na odmowie przywrócenia terminu w sytuacji uprawdopodobnienia przez skarżącą braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. 2.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Spółka zrzekła się także przeprowadzenia rozprawy. 2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, nie żądając przeprowadzenia rozprawy. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu jawnym (art. 15 zzs4 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.), przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku ustalił, że skarga kasacyjna, jako pozbawiona uzasadnionych podstaw, nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). 3.3. Zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno–Skarbowego w Poznaniu z 30 marca 2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2015 r. do września 2016 r. Wskazane postanowienie zostało wydane na podstawie art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej, które to przepisy regulują przesłanki przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym. Uwaga ta jest o tyle zasadna, że Spółka w skardze kasacyjnej, przy pomocy stawianych zarzutów, podważa kwestię samego uchybienia terminu do wniesienia odwołania, a nie ocenę wystąpienia przesłanek do przywrócenia uchybionego terminu. Mianowicie w uzasadnieniu sformułowanych zarzutów na k. 3-4 streszczono dotychczasowy przebieg postępowania, na k. 5-7 streszczono zajęte przez Sąd I instancji stanowisko w zaskarżonym wyroku zaś na k. 7-8 zawarto argumentację mającą uzasadnić tezę, że J.Z. nie była uprawniona do odbioru korespondencji jako prokurent samoistny. 3.4. W tych okolicznościach należy przypomnieć, że wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 259/21 Naczelny Sąd Administracyjny prawomocnie orzekł w kwestii stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2015 r. do września 2016 r. oddalając skargę spółki. W wyroku tym NSA odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i kwestii ustaleń dot. okoliczności, że J.Z. była prokurentem Spółki w dniach doręczania korespondencji (czyli zarzutu i argumentacji na jego podarcie sformułowanego analogicznie jak w rozpatrywanej obecnie sprawie) stwierdził, że: " ... rację miał sąd wojewódzki, stwierdzając, że nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skargi odnosząca się do kwestii skutecznej rezygnacji J.Z. w dniu 18 października 2017 r. z pełnienia funkcji prokurenta poprzez złożenie oświadczenia przebywającemu w areszcie członkowi zarządu. W ocenie skarżącej organ podatkowy winien poprzedzić swoje wnioski stosownymi ustaleniami, czy to poprzez analizę akt rejestrowych, czy z udziałem podatnika. Jak stwierdził WSA, powyższa argumentacja strony skarżącej jest niezasadna, bowiem jak wynika z akt sprawy, w dniu 3 lutego 2017 r. wykreślono w Krajowym Rejestrze Sądowym (dane z internetowego wydruku KRS) dotychczasowego prezesa zarządu, J.Z., wpisano w jej miejsce A.Z. W tym samym dniu wpisano do KRS J.Z. jako prokurenta samoistnego A. Sp. z o.o. Funkcję tę J.Z. pełniła zresztą nadal w momencie orzekania przez WSA, co potwierdzała informacja odpowiadająca odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców (stan na dzień 4 czerwca 2020 r.) przedłożona do akt sądowych sprawy." Nie jest zatem prawdą, jak podnosi kasator, że w sprawie przyjęto bez jakiekolwiek weryfikacji, iż J.Z. była prokurentem spółki w dniach doręczania korespondencji przez organ I instancji. To, że wynik tej weryfikacji nie jest zgodny z oczekiwaniami skarżącego, nie czyni go nieprawidłowym. Wreszcie, jak celnie zauważył WSA, zgodnie z art. 146 Ordynacji podatkowej, strona ma obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, a w razie zaniedbania tego obowiązku, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem. Strona ani poprzez swojego prokurenta, ani poprzez prezesa nie wskazała nowego adresu. Sąd zauważył też, że przedłożone przez stronę skarżącą do skargi dokumenty, tj. pismo z 12 grudnia 2017 r. stanowiące skargę na orzeczenie referendarza sądowego oraz oświadczenie z 18 października 2017 r. J.Z., nie potwierdzają w żaden sposób, że w okresie prowadzenia postępowania kontrolnego J.Z. nie była prokurentem spółki. Dlatego też kwestia rezygnacji z pełnionej funkcji prokurenta przez J.Z. i prawidłowości doręczenia przesyłki nie może być rozpatrywania na gruncie niniejszej sprawy. Skuteczność doręczenia została już prawomocnie osądzona wyrokiem Sygn. akt I FSK 259/21. W tych okolicznościach zarzut opisany w punkcie 1) skargi kasacyjnej okazał się chybiony. 3.5. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., albowiem opiera się on na fałszywej tezie, że J.Z. nie była prokurentem Spółki w dacie wydawania decyzji przez organ I instancji. Ponadto z utrwalonego już orzecznictwa NSA "z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a. mamy do czynienia wówczas, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się sąd, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia" (por. wyrok NSA z dnia 16 marca 2021, sygn. akt II GSK 215/18, nr Lex 3156342). Tymczasem skarżony wyrok spełnia wszystkie ustawowe wymagania. Przypomnieć można w tym kontekście, że nie można skutecznie kwestionować prawidłowości merytorycznej rozstrzygnięcia sądu I instancji zarzutem naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez który nie można efektywnie zwalczać ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. wyrok NSA z dnia 10 marca 2021 r., sygn. akt II GSK 548/19, nr Lex 3156256). 3.6. Pozbawiony podstaw jest również zarzut art. 145 § 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 162 Ordynacji podatkowej, mający polegać na odmowie przywrócenia terminu w sytuacji uprawdopodobnienia przez skarżącą braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W lakonicznym uzasadnieniu tego zarzutu wskazano, że skarżąca wyraźnie wskazała w jaki sposób doszło do wydania decyzji, której skarżąca nie miała możliwości odebrać. Nie było żadnych podstaw do przyjęcia, że decyzję organu podatkowego mógł odebrać prokurent. Ze sposobu sformułowania tego zarzutu i jego uzasadnienia wynika zatem, że pełnomocnik skarżącej ponownie wyraża pogląd, iż decyzja nie została skutecznie doręczona, zaś skarżąca uprawdopodobniła przesłanki braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Odnosząc się do powyższej argumentacji przypomnieć należy, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji została już zbadana przez NSA w wyroku z dnia 7 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 259/21. Ponadto w orzecznictwie sądowoadministracyjnym podnosi się, że "rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 Ordynacji podatkowej jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony - po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim" – por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 2012 r., I FSK 1443/11. Ponownie podkreślić należy, że art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej nie pozostawia wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin ten musi być uchybiony. Wniosek złożony, mimo braku uchybienia terminowi, jest niedopuszczalny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2016 r., I FSK 351/15). 3.7. Odnosząc się zaś do kwestii spełnienia przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu do wniesienia odwołania stwierdzić należy, że rozpatrywana skarga kasacyjna w żaden sposób nie zakwestionowała zaakceptowanych przez Sąd I instancji ustaleń, że przyczyną uchybienia terminowi do wniesienia odwołania były zaniedbania organizacyjne polegające na niezapewnieniu sprawnej organizacji Spółki w okresie, w którym jej prezes był tymczasowo aresztowany. Rację ma Sąd I instancji, że strona w toku prowadzonego postępowania nie podjęła żadnych działań w kierunku zabezpieczenia swoich interesów i uniknięcia negatywnych skutków związanych z doręczaniem korespondencji urzędowej pod adresem wskazanym jako siedziba i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Strona nie dołożyła należytej staranności w przezwyciężaniu przeszkody dla dokonania czynności wniesienia odwołania. Strona winna uprawdopodobnić brak swej winy w uchybieniu terminowi do dokonania czynności odwołania od decyzji Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu. Jednak strona, nie wykazała swoją argumentacją dochowania staranności, nie uprawdopodobniła tego, że wystąpiła niezależna od niej przeszkoda, która w okresie od dnia doręczenia decyzji, tj. 19 kwietnia 2018 r. r. do ostatniego dnia terminu do wniesienia odwołania, tj. 4 maja 2018 r., uniemożliwiła jej dokonanie czynności do wniesienia odwołania. Wskazane przez stronę skarżącą we wniosku z dnia 25 listopada 2019 r. argumenty, nie uprawdopodobniają zaistnienia przeszkody uniemożliwiającej wniesienie odwołania. Należy przy tym podkreślić, że A.Z. wiedział o toczącym się postępowaniu kontrolnym, np. pismo Spółki z dnia 13 czerwca 2017 r. (k. 671 akt adm.) podpisane przez A.Z. jako prezesa Spółki. Natomiast po wyjściu z aresztu (22 czerwca 2018 r.) nie zainteresował się na jakim etapie znajduje się postępowanie kontrolne, nie przeglądał akt postępowania. W tych okolicznościach zasadnie organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 3.8. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. 3.9. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 oraz 209 p.p.s.a. Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Maja Chodacka Danuta Oleś Marek Kołaczek (spr.)