I FSK 1562/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 12 stycznia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej PPHU T. s.c. [...] z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 952/17 w sprawie ze skargi PPHU T. s.c. [...] z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 18 sierpnia 2017 r., nr 2401-IOV1-2.4103.142.2017/DCH w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od PPHU T. s.c. [...] z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 952/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi P. w P., na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 18 sierpnia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za II kwartał 2011 r., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), dalej - "p.p.s.a.", oddalił skargę. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia 15 listopada 2016 r. określił skarżącej podatek od towarów i usług za II kwartał 2011 r. w wysokości 12.412 zł, tj. w kwocie wyższej niż zadeklarowana o 7.590 zł. Wymieniona różnica stanowiła sumę kwot podatku naliczonego wynikającą z dwóch faktur VAT: nr [...] z dnia 27 maja 2011 r. i nr [...] z dnia 24 czerwca 2011 r., wystawionych na rzecz strony przez P1., mających dokumentować świadczenie usług w postaci prac budowlano-montażowych oraz prac instalacyjno-montażowych. Zdaniem organu, powyższe faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a w konsekwencji nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej - "u.p.t.u.". W wyniku rozpatrzenia wniesionego od powyższej decyzji odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, wskazaną na początku decyzją z dnia 18 sierpnia 2017 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że faktury z dnia 27 maja 2011 r. i z dnia 24 czerwca 2011 r. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. K. S. nie był faktycznym dostawcą tych usług, o czym zeznał do protokołu w toku kontroli (oraz w ramach wyjaśnień). Na nierzetelność podmiotową faktur wskazywały także inne dowody. Nie było jednak podstaw do zakwestionowania tego, że usługi, choć przez inny nieustalony podmiot, zostały wykonane. Niemniej jednak, strona nie dochowała należytej staranności przy nabyciu usług. Organ zauważył między innymi, że strona rozpoczęła współpracę nie tylko nie sporządzając umowy na piśmie (chroniącej ją przed negatywnymi konsekwencjami niewywiązania się z umowy przez kontrahenta), ale także nie dokonała sprawdzenia kontrahenta. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach spółka zarzuciła, że stan faktyczny nie został ustalony prawidłowo, w szczególności bezzasadnie przyjęto, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia podatku naliczonego wiązała się z czynem niedozwolonym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalając skargę powołanym na początku wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 952/17, uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Według Sądu, organy podatkowe słusznie uznały, że faktury z dnia 27 maja 2011 r. i z dnia 24 czerwca 2011 r. dotyczą czynności, które nie miały miejsca między wskazanymi w nich podmiotami. Sąd zauważył, że fakt, iż firma O. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej i że to nie ona wykonała usługi na rzecz skarżącej, wynika nie tylko z zeznań samego K. S., ale także innych osób: [...]. Zeznania te wzajemnie się uzupełniają i wyłania się z nich spójny obraz działania grupy. K. S. oświadczył, że żadnych usług nie wykonywał ani nie wystawiał faktur i przekazał dokumenty firmy M. M. Również z M. M. był w banku w celu założenia konta, a M. zabrał mu kartę bankomatową. Z treścią tych zeznań w pełni korespondują zeznania M. M., który oświadczył, że K. S. był tylko "słupem", na którego została założona firma, nawet nie podpisywał faktur VAT, ale wiedział o co chodzi i dostawał wynagrodzenie. Potwierdził to T. H. oświadczając, że na prośbę M. M. drukował u siebie faktury VAT wystawione z firmy O. Wreszcie D. P. wprost przyznał, że płacił M. M. za faktury wystawione z firmy O. kwotę równą połowie podatku VAT wykazanego w tych fakturach, bowiem sam nie chciał płacić tego podatku i podatku dochodowego. Zdaniem Sądu, zasadne było także stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że skarżąca nie dochowała należytej staranności. W tym kontekście Sąd zwrócił uwagę na brak umowy na wykonanie prac czy protokołu odbioru robót, pobieżną weryfikację kontrahenta, ograniczającą się do zgromadzenia dokumentacji rejestracyjnej firmy, brak bieżącego nadzoru nad wykonywaniem prac, dokonanie zapłaty za wykonane prace gotówką do rąk osoby trzeciej. W ocenie Sądu, okoliczności te wskazują, że strona nie podjęła działań w celu rzeczywistej, materialnej weryfikacji kontrahenta, tj. ustalenia, czy rzeczywiście prowadzi on działalność gospodarczą, zatrudnia pracowników. Działań strony z pewnością nie można uznać za spełniające standard staranności kupieckiej. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła P., wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania, bądź alternatywnie rozpoznanie skargi kasacyjnej na podstawie art. 188 p.p.s.a., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wskazując na art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego i procesowego, a mianowicie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez oddalenie skargi na skutek błędnego przyjęcia, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły i udowodniły, że przedsiębiorca P. powinien był wiedzieć (przypuszczać), że transakcje, z których odliczał podatek naliczony, wiązały się z nieprawidłowościami i z naruszeniem prawa po stronie usługodawcy O. oraz że wiedząc lub mając powinność takiej wiedzy, że faktury nr [...] i [...] nie dokumentują w całości czynności przez ten podmiot wykonanych, czego miałby świadomość gdyby dochował standardów należytej staranności w kontaktach handlowych, pomimo że doszło do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy, poprzez brak wszechstronnej oceny zebranego materiału dowodowego i oparcie rozstrzygnięcia na podstawie jedynie części zebranego materiału dowodowego, z pominięciem działań podejmowanych przez stronę oraz przy braku wykazania innych, które obiektywnie były możliwe i zasadne do wykonania, a także naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, poprzez dowolne, wbrew logice i zasadom doświadczenia życiowego, dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego; 2. art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nieodniesienie się merytorycznie do zarzutów skarżących, wyeksponowanych w skardze, wskazujących na okoliczności, że K. S. świadomie powierzył wykonywanie działalności na swoją rzecz innym osobom, a zatem każde inne działanie weryfikujące skarżących byłoby nieskuteczne, bowiem wszystkie te osoby ([...]) współpracowały ze sobą, zaś o działalności osób, którym powierzył prowadzenie swoich spraw, K. S. wiedział i działalność tę akceptował, a także sporządzenie wadliwego i częściowo niezrozumiałego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, co do prawidłowości przyjęcia przez skarżących uprawnienia do działania D. P. za zgodą i we współpracy z K. S., co uniemożliwia prześledzenie toku rozumowania Sądu, a w konsekwencji także ustalenie, jaki stan faktyczny, wobec pominięcia wskazanych przez stronę okoliczności, przyjął Sąd, uznając decyzję organu odwoławczego za prawidłową i oddalając skargę; 3. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie poprzez uznanie, iż wystąpiły podstawy do odmowy skorzystania przez skarżącą z fundamentalnego prawa podatku od towarów i usług, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego, w szczególności błędne rozumienie i stosowanie przywołanych przepisów, w sytuacji gdy organ podatkowy nie udowodnił na podstawie obiektywnych przesłanek (istniejących w chwili zawierania transakcji, a nie post factum), że podatnik widział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z czynem niedozwolonym przez wystawcę faktury lub osobę działającą w jego imieniu i za jego przyzwoleniem, tj. wbrew prawidłowej interpretacji art. 167m 168 a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku o wartości dodanej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sad Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w § 2 art. 183 p.p.s.a. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09). Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Z przywołanego art. 122 O.p. wynika, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Rozwinięcie tej zasady ogólnej (prawdy obiektywnej) następuje w art. 187 § 1 O.p. który stanowi o obowiązku organu zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Z kolei według art. 191 O.p., organ ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji w ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nie naruszył przywołanych obok przepisów. Nieprawidłowości w ustaleniach faktycznych strona dostrzega w przyjęciu przez organ i aprobacie przez Sąd, że spółka nie dochowała należytej staranności w kontaktach z wystawcą faktur. Wskazując na niezasadność podniesionego zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że przyjęta w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Zasadność twierdzenia, że organ podatkowy naruszył normę z art. 191 O.p., wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego, to bowiem jedynie może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie strony o innej, niż przyjął organ, wadze (doniosłości) poszczególnych dowodów i ich odmienna ocena niż ocena organu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca nie wykazała, ażeby dowody ocenione zostały dowolnie, zaś stan faktyczny przedstawiony w decyzji i zaaprobowany w zaskarżonym wyroku ustalono wadliwie. Trzeba podkreślić, że brak należytej staranności strony przy nabyciu usług udokumentowanych podważonymi w sprawie fakturami wyprowadzono z szeregu okoliczności: wykonanie usług nie zostało poprzedzone pisemną umową, z wykonania robót nie sporządzono protokołu odbioru robót, pomimo rozpoczęcia współpracy z nowym kontrahentem strona nie zweryfikowała możliwości wykonywania usługi, spółka dokonała zapłaty za usługi gotówką do rąk osoby trzeciej – D. P. Odnosząc się do każdej z okoliczności strona próbuje wykazać, że nie były doniosłe dla kwestii oceny należytej staranności, albo też zostały wadliwie zinterpretowane przez organ. Wskazuje, że przy robotach takich, jakie zostały udokumentowane przedmiotowymi fakturami, zwyczajowo nie zawiera się umów na piśmie, zapłata została dokonana dopiero po stwierdzeniu wykonania robót, sprawdzenie możliwości wykonawczych kontrahenta mogło dotyczyć jedynie pierwszej faktury, zaś D. P. był osobą znaną na lokalnym rynku i zajmował się robotami budowlanymi. Jednakże argumentacja strony nie podważa prawidłowości oceny organu podatkowego. Faktem jest, że strona nie dążyła do rozeznania możliwości wykonawczych nowego (nieznanego) kontrahenta, a przy tym ustaleń co do zakresu robót dokonywała z D. P. i jemu też wręczała zapłatę za usługi. Czynienie uzgodnień co do zakresu robót oraz ich i rozliczanie z osobą trzecią (D. P.), inną aniżeli wystawca faktury, nie jest zjawiskiem typowym w obrocie gospodarczym i to winno wzbudzić wątpliwości strony co do rzeczywistego przebiegu transakcji. Wątpliwości te powinny tym większe, gdyż – jak akcentuje się w skardze kasacyjnej – D. P. od wielu lat znamy był na rynku lokalnym jako wykonawca robót budowlanych. Ta ostatnia kwestia w żadnym razie nie może być poczytana na korzyści strony. Wręcz przeciwnie, skoro bowiem D. P. prowadził działalność w zakresie robót budowlanych i w takim charakterze był powszechnie znany, to wątpliwości skarżącej winno wzbudzić to, że zamiast fakturami wystawionymi przez siebie, posłużył się fakturami wystawionymi przez inny, nieznany na rynku lokalnym podmiot. Bezzasadne są również twierdzenia skarżącej, że wadliwie ustalono stan faktyczny, gdy chodzi o nieprowadzenie działalności gospodarczej przez wystawcę faktur - K. S. (firma O.). Docieplanie ścian dla Spółdzielni Mieszkaniowej miało miejsce tuż po rozpoczęciu działalności przez K. S.. Zeznał on bowiem, że po wykonaniu prac dla spółdzielni nie miał zleceń, a M. M. obiecał, że załatwi jakieś roboty i wziął dokumenty rejestracyjne firmy. Zatem wystawione na rzecz skarżącej w maju i czerwcu 2011 r. faktury pochodziły z okresu, gdy K. S. pełnił rolę "słupa", na co także wskazywał w swoich zeznaniach M. M. W sumie więc skarżąca nie przedstawiła racji przekonujących o naruszenia zasad postępowania dowodowego przez organ podatkowy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nietrafny jest także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Należy tu przypomnieć, że w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn., akt II OSK 1485/11). Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, jak i - w razie kontroli instancyjnej - Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu, prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności bądź niezgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie postępowania administracyjnego zostały wyjaśnione (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt II OSK 1751/11). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji realizuje powyższe wymagania. Wynika z niego, jaki stan faktyczny został w tej sprawie przyjęty przez Sąd, dokonano też jego oceny, jak również zawarto rozważania dotyczące wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego i procesowego. To, że strona skarżąca nie zgadza się z dokonaną przez Sąd oceną prawną, nie oznacza, że został naruszony przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. i nie uprawnia do czynienia takiego zarzutu. Za pomocą tego zarzutu nie można bowiem zwalczać zaaprobowanej przez Sąd podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, czy też stanowiska co do wykładni lub zastosowania prawa materialnego (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 27 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1467/11 oraz z dnia 13 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 358/12), a taką próbę podejmuje strona skarżąca kasacyjnie, polemizując ze stwierdzeniami zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Dodatkowo Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie podziela stanowisko judykatury, iż sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wypełniając przesłanki wynikające z treści art. 141 § 4 p.p.s.a. nie ma obowiązku odnosić się osobno do każdego z zarzutów podniesionych w skardze oraz innych pismach procesowych sprawy i do każdego z argumentów na ich poparcie, może je oceniać całościowo. Najistotniejsze jest to, aby z wywodów Sądu wynikało dlaczego w sprawie doszło albo nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze (por. wyrok NSA z 18 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 702/15; wyrok NSA z 19 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 2336/16; wyrok NSA z 18 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 2671/16; wyrok NSA z 4 października 2018 r., sygn. akt II GSK 2983/16). Odnosząc się jeszcze do argumentacji skargi kasacyjnej, to bezzasadnie storna zarzuca, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się szerzej do faktu wydania decyzji (prawomocnych) w stosunku do K. S. Strona nie wykazała, że mogło mieć to istotny wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim jednak, strona mylnie wywodzi, że fakt wydania decyzji i nakazanie K. S. zapłatę kwot podatku wykazanych w fakturach świadczy o potraktowaniu jego osoby za podatnika, podmiot prowadzący faktycznie działalność gospodarczą. Przypomnieć należy, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zaznaczył w swojej decyzji (na str. 5), że wobec K. S. wydano w dniu 27 czerwca 2016 r. decyzje określające kwoty podatku do zapłaty z tytułu wystawionych faktur, nie zaś z tytułu świadczenia usług. Podobnie zaznaczył organ pierwszej instancji na str. 9-10 wprost przywołując podstawę decyzji w postaci art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Tymczasem według art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Z brzmienia art. 108 ust. 1 u.p.t.u. wynika zatem, że wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego w tej fakturze także wtedy, gdy czynność, którą wykazano, nie została wykonana lub w stosunku do niej nie wystąpił obowiązek podatkowy. Obowiązek uiszczenia podatku wykazanego w fakturze wynika wyłącznie z samego faktu jej wystawienia. Bezzasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania przesądzała o nieskuteczności podniesionych zarzutów naruszenia prawa materialnego. Skoro bowiem prawidłowość ustalenia stanu faktycznego niniejszej sprawy nie została przez skarżącą spółkę skutecznie podważona sformułowanymi w skardze kasacyjnej zarzutami naruszenia przepisów postępowania, to przyjąć należy, że prawidłowo zastosowano w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., a także art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że faktura, która nie odzwierciedla rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do takiego odliczenia oznaczałoby, że przysługuje ono z tytułu samego tylko posiadania faktury z wykazanym podatkiem (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 63/08 oraz z 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1572/10). Ponieważ podniesione zarzuty nie miały usprawiedliwionych podstaw, przeto skarga kasacyjne podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego miało umocowanie w treści art. 204 pkt 1 p.p.s.a w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy. Dominik Mączyński Zbigniew Łoboda Hieronim Sęk