I FSK 1552/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Olejnik, Protokolant Patryk Pogorzelski, po rozpoznaniu w dniu 5 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Naczelnika Urzędu Skarbowego W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 455/20 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie wykreślenia z rejestru podatników VAT i VAT-UE z dniem 20 lutego 2020 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego W. kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 455/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "spółka", "strona" lub "skarżąca") na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") w przedmiocie wykreślenia strony skarżącej z rejestru podatników VAT i VAT-UE, działając na podstawie art. 146 § 1, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") stwierdził bezskuteczność zaskarżonej czynności. Z uzasadnienia wyroku wynika, że organ podatkowy dokonał wykreślenia skarżącej spółki z rejestru podatników w oparciu o art. 96 ust. 9a pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."). Rozstrzygnięcie zapadło na skutek ustalenia wynikającego z protokołu kontroli podatkowej, że spółka wystawiała faktury lub faktury korygujące, dokumentujące czynności niedokonane. O podjętej czynności powiadomiono skarżącą w treści zawiadomienia z dnia 20 lutego 2020 r., w którym to również wskazano, iż zgodnie z art. 97 ust. 16 u.p.t.u. wykreślenie z rejestru podatników VAT jest równoznaczne z wykreśleniem jako podatnika podatku VAT UE. Na powyższą czynność spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Spółka wniosła o stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności i zarzuciła przede wszystkim naruszenie przez NUS art. 207 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm., dalej: "O.p.") w związku. z art. 96 ust 9a pkt 4 u.p.t.u. poprzez wykreślenie spółki z rejestru podatników VAT i VAT UE, orzekając o prawach i obowiązkach podatnika bez wydawania rozstrzygnięcia w formie decyzji. W odpowiedzi na skargę NUS wniósł o jej oddalenie. Według organu, wykreślenie z urzędu podatnika z rejestru, jako podatnika VAT jest dokonywane bez konieczności zawiadomienia o wykreśleniu tego podmiotu, a tym bardziej nie jest wymagane wydanie decyzji w tym przedmiocie. NUS wskazał również, że po zakończeniu kontroli podatkowej obejmującej podatek od towarów i usług za okres I kwartału 2018 r. zostało wszczęte w tym przedmiocie postępowanie podatkowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, we wskazanym powyżej wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Według Sądu pierwszej instancji, w sytuacji gdy przesłanką wykreślenia z rejestru nie jest nieistnienie podatnika, lecz stwierdzenie wystawiania faktur i faktur korygujących dokumentujących czynności w rzeczywistości niedokonane (art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u.), to wykreślenia z rejestru organ winien dokonać w drodze decyzji, o której mowa w art. 207 O.p. Tymczasem w przedmiotowej sprawie decyzja nie została wydana co uzasadniało stwierdzenie bezskuteczności czynności. W skardze kasacyjnej NUS zaskarżył wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, a ewentualnie uchylenia zaskarżonego wyroku i oddalenia skargi, a także zasądzenia zwrotu kosztów postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. organ zarzucił naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a - poprzez ich zastosowanie, tj. stwierdzenie bezskuteczności czynności, podczas gdy nie zachodziły ku temu przesłanki, czym naruszono przepis art. 151 p.p.s.a. ponieważ skarga podatnika -jako bezzasadna - winna zostać oddalona. Wyżej zarzucone naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do stwierdzenia przez Sąd bezskuteczności czynności, a skarga podatnika zastałaby oddalona w całości, - art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., art. 133 § 1, art. 144 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123, art. 165 § 1 i § 2, art. 200 § 1, art. 180 § 1, § 2, § 3 i § 4, art. 187 § 1, art. 207 § 1 i § 2, art. 210 § 1 i § 4 O.p. oraz 272 § 1 pkt 5 O.p. i art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u. przez błędne przyjęcie, że NUS powinien rozstrzygać o wykreśleniu z rejestru podatników VAT w formie decyzji, przeprowadzając wcześniej postępowanie podatkowe w przedmiocie wykreślenia z rejestru, w sytuacji, gdy wykreślenie z rejestru stanowi czynność materialnotechniczną poprzedzoną jedynie ewentualnymi czynnościami sprawdzającymi, oraz przez bezzasadne uwzględnienie skargi w sytuacji, gdy nie miało miejsca naruszenie przez organ art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u., a przepis art. 207 O.p. i inne przepisy postępowania podatkowego nie mogły mieć zastosowania w sprawie. Wyżej zarzucone naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do stwierdzenia przez Sąd bezskuteczności czynności, a skarga podatnika zastałaby oddalona w całości. - art. 141 § 4 w zw. z art. 133 § 1 w zw. z. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. i art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u. - poprzez niewłaściwe przedstawienie stanu sprawy i błędnych ustaleń faktycznych polegające błędnym ustaleniu, że organ wadliwe zastosował przepis art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u. ponieważ oparł się na uznaniu bez jego zmaterializowania w formalnym rozstrzygnięciu, w sytuacji gdy wykreślenie stanowi czynność materialnotechniczną, której podstawą w przedmiotowej sprawie nie było uznanie lecz fakty ustalone w protokole kontroli. Ponadto Sąd zarzucając naruszenie przepisów postępowania podatkowego nie wskazał o jakie przepisy chodzi, przez co uzasadnienie wyroku jest niepełne. Ponadto Sąd błędnie ustalił, że organ w niniejszej sprawie orzekł o prawach i obowiązkach spółki wynikających z konkretnych przepisów np. możliwości ubiegania się o zwrot podatku w trybie przyspieszonym - 25 dni ( art. 87 ust. 6 pkt 4 lit a) u.p.t.u.) czy o stosowaniu procedury magazynu konsygnacyjnego tytułu call-offstock (art. 13 a ust. 2 pkt 3 u.p.t.u.). Wyżej zarzucone naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do stwierdzenia przez Sąd bezskuteczności czynności, a skarga podatnika zastałaby oddalona w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. NUS zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u. w zw. art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123, art. 165 § 1 i § 2, art. 200 § 1, art. 180 § 1, § 2, § 3 i § 4, art. 187 § 1, art. 207 § 1 i § 2, art. 210 § i 4 O.p. oraz art. 272 § 1 pkt 5 O.p., w zw. z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm. dalej: "p.u.s.a.") - poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że przepis art. 96 ust. 9a pkt 4 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u., uzależnia skuteczność czynności wykreślenia podmiotu istniejącego i czynnego od wejścia do obrotu prawnego decyzji podatkowej, poprzedzonej postępowaniem podatkowym, tymczasem wykreślenie z rejestru VAT jest czynnością materialnotechniczną niewymagającą wydania decyzji poprzedzonej postępowaniem podatkowym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna była zasadna. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych) chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Nie ujawniono także podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, CBOSA). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z dnia 23 października 2023 r. o sygn. akt I FPS 3/23, w której wskazano, że w przypadku wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u.: (i) po pierwsze nie mamy do czynienia ze sprawą podatkową w rozumieniu art. 207 § 2 O.p., będącą konkretyzacją normy podatkowego prawa materialnego, z którym prawo to łączy skutek i konsekwencję w postaci konieczności wydania decyzji podatkowej; (ii) po drugie, art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., ani inny przepis prawa podatkowego nie legitymuje organu podatkowego do wydania decyzji w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę podziela wskazany powyżej pogląd. Jednocześnie należy stwierdzić, że pomimo tego, iż uchwała I FPS 3/23 dotyczy art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u, a niniejsza sprawa dotyczy art. 96 ust. 9a pkt 4 u.p.t.u. (w tym również art. 97 ust. 16 u.p.t.u.), to przedstawiona w uzasadnieniu powyższej uchwały argumentacja znajduje zastosowanie także do przypadku wykreślenia podatnika z rejestru na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 4 u.p.t.u, Zgodnie z treścią wyżej wskazanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdyby zaakceptować formę decyzji dla wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług, to w procesie prowadzącym do wydania takiej decyzji, koniecznym stałoby się stosowanie przepisów postępowania podatkowego, o których mowa w dziale IV Ordynacji podatkowej, ze wszystkimi tego konsekwencjami. Oznaczałoby to, że m.in.: 1) organ podatkowy wszczyna z urzędu postępowanie w formie postanowienia i doręcza je podatnikowi - postanowienie musi oczywiście wskazywać przyczyny, dla których podejmuje się postępowanie wyjaśniające, 2) podatnik ma prawo wziąć czynny udział w tym postępowaniu i zgłaszać wnioski dowodowe, 3) przed wydaniem decyzji należy wyznaczyć podatnikowi termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Powyższe okoliczności wskazują, że czynność wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług nie jest objęta normami postępowania podatkowego (działu IV Ordynacji podatkowej), wobec czego niedopuszczalne jest w tej sytuacji wydanie decyzji, skoro jej wydanie, stosownie do art. 207 O.p., może mieć miejsce tylko w następstwie przeprowadzonego postępowania podatkowego. Uwzględnić przy tym należy, że jeżeli z art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. wynika, że naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania go o tym, to treść tego przepisu wskazuje expressis verbis, że w przedmiocie tego wykreślenia nie prowadzi się postępowania podatkowego, jak również nie wydaje decyzji, gdyż zgodnie z art. 211 O.p. decyzję doręcza się stronie na piśmie, a wywołuje ona skutki prawne dopiero od momentu jej doręczenia (art. 212 O.p.). Mając bowiem na uwadze, że wydanie decyzji poprzedza przeprowadzenie postępowania podatkowego, co wymaga jego wszczęcia i powiadomienia o tym podatnika, a wydanie decyzji wymaga jej doręczenia, wszystkie te czynności mające zapewnić czynny udział podatnika w postępowaniu podatkowym, pozostają w sprzeczności z treścią tego przepisu, w normie którego jednoznacznie wskazano, że podatnika z urzędu wykreśla się z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania go o tym. Tym samym również wykładnia gramatyczna (literalna) art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. nie daje podstaw do przyjęcia, że czynność wykreślenia "z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania go o tym", powinna przybrać formę decyzji. W treści uchwały Naczelny Sąd Administracyjny odniósł się także do stanowiska zgodnie z którym, wykreślając podatnika z rejestru, organ podatkowy z własnej inicjatywy orzeka w sposób władczy o prawach i obowiązkach podatnika, co sprawia, że rozstrzygnięcie takie dotyczy istotnych uprawnień podatnika, a zatem powinno być rozstrzygane poprzez wydanie decyzji. NSA stwierdził, że nie sposób jednak zgodzić się z tym rozumowaniem jako oderwanym od treści art. 207 O.p. Przepis ten nie mówi o konieczności rozstrzygania decyzją o wszelkich istotnych uprawnieniach podatnika, a stanowi o tym, że decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Nie zawsze istotne uprawnienia podatnika muszą być rozstrzygane decyzją, co jest oczywiste, a tylko takie, dla których podstawę do orzekania w tej formie dają przepisy prawa podatkowego (uchwała (7) Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 1/02). Ponadto wykreślenie z rejestru podatników prowadzonego przez organ nie ma charakteru "orzeczenia", a czynności faktycznej dokonanej przez organ (wykreślenie z rejestru), rodzącej oczywiście skutki prawne w stosunku do tego podatnika, lecz jedynie pośrednie, będące konsekwencjami faktu wykreślenia. Jak dalej wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale, czynności materialno-techniczne to działania organów administracji, które będąc czynnościami faktycznymi, oparte są na wyraźnej podstawie prawnej i wywołują konkretne skutki prawne. Od aktów administracyjnych czynności materialno-techniczne różnią się tym, że są działaniami faktycznymi, które nie powodują powstania żadnej normy postępowania, przy czym cechuje je możliwość ich realizacji przez przymus państwowy (J. Starościak, Prawne formy działania administracji, Warszawa 1957, s. 302). Czynności te wywołują zatem skutki prawne poprzez fakty, z którymi obowiązujące przepisy prawa wiążą powstanie określonych konsekwencji w sferze stosunków prawnych (M. Masternak, Czynności materialno- techniczne jako prawna forma działania administracji publicznej, Toruń 2018, s. 145). Tak też jest w przypadku art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. nakazującego organowi podatkowemu - w przypadku pozyskania wskazanych w tym przepisie informacji - dokonanie czynności wykreślenia z urzędu podatnika z rejestru podatników VAT, jako faktu wywołującego skutek prawny w postaci pozbawienia podatnika statusu zarejestrowanego podatnika VAT. Czynność ta oparta jest na ścisłym związaniu ustawowym naczelnika urzędu skarbowego, gdyż norma art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. w sposób jednoznaczny determinuje nie tylko obowiązek wykonania przez organ podatkowy określonej czynności materialno-technicznej, ale też ściśle określa przesłanki, których wystąpienie obliguje organ do jej podjęcia, z jednoczesnym wskazaniem sposobu jej wykonania (por. M. Masternak, op. cit., s. 266). Ponieważ czynność taka, nierodząca po stronie podatnika żadnej normy postępowania, niewątpliwie godzi jednak pośrednio w jego interesy, istotnym jest prawo zaskarżenia tego działania administracji podatkowej. Możliwość zaskarżania czynności materialno-technicznych, jako czynności z zakresu administracji publicznej, wynika z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Tym samym prawidłowość zastosowania przez organ podatkowy art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. podlega kontroli dokonywanej przez sądy administracyjne. Trafnie przy tym stwierdzono w wyroku NSA z dnia 8 września 2022 r., sygn. akt I FSK 1352/19, że aby kontrola dokonywana w tym zakresie nie była iluzoryczna, organ winien wykazać, na czym oparł swoje ustalenia dotyczące spełnienia przesłanek warunkujących wykreślenie podatnika z rejestru VAT, poprzez przedstawienie sądowi materiału dowodowego, w oparciu o który dokonał wykreślenia podatnika z rejestru. Tylko bowiem w takim przypadku pozwoli to sądowi na zbadanie, czy zaistniały okoliczności określone jako ustawowe przesłanki wykreślenia. Czynność wykreślenia podatnika z jednej strony nie wymaga zatem przeprowadzenia postępowania podatkowego, z drugiej jednak obliguje organ do przedstawienia dowodów pozwalających stwierdzić zaistnienie przesłanek wykreślenia podatnika z rejestru VAT wynikających z przepisów normujących ww. wykreślenie. W przedmiotowej sprawie zaś NUS prawidłowo tj. na podstawie materiałów pozyskanych w toku kontroli podatkowej stwierdził zaistnienie przesłanek determinujących wykreślenie podatnika z rejestru podatników VAT i VAT-UE, a pismem z dnia 20 lutego 2020 r. zawiadomił o tym fakcie podatnika. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznanie za prawidłowe stanowiska o konieczności rozstrzygania o wykreśleniu podatnika z rejestru VAT w formie decyzji, powodowałoby powielenie tożsamych ustaleń w postępowaniu wymiarowym i ewentualnym postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru VAT. Tym samym strona w obu tych postępowaniach mogłaby stosować środki ochrony prawnej, kwestionując w istocie te same ustalenia organu. Potencjalnie stwarzałoby to ryzyko dokonania odmiennej oceny tych samych zdarzeń na gruncie odrębnych postępowań, zwłaszcza, że jak zaznaczył NUS, po zakończeniu kontroli podatkowej obejmującej podatek od towarów i usług za okres I kwartału 2018 r. zostało wszczęte w tym przedmiocie postępowanie podatkowe. Ze względu na powyższe, zarzut naruszenia art. 96 ust. 9a pkt 4 u.p.t.u. oraz art. 97 ust. 16 u.p.t.u. wraz z powiązanymi z nim przepisami postępowania, które w wyniku błędnej wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego dokonanej przez Sąd pierwszej instancji, wadliwie uznano za pominięte przez organ podatkowy dokonujący wykreślenia, uznać należało za zasadny. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. należało zauważyć, iż zgodnie z treścią uzasadnienia przedmiotowego zarzutu, kasator upatruje uchybienia wskazanym przepisom w zakresie w jakim Sąd pierwszej instancji "zarzucając naruszenie przepisów postępowania podatkowego nie wskazał o jakie przepisy chodzi, przez co uzasadnienie jest niepełne. Ponadto Sąd błędnie ustalił, że organ w niniejszej sprawie orzekł o prawach i obowiązkach spółki wynikających z konkretnych przepisów np. możliwości ubiegania się o zwrot podatku w trybie przyspieszonym – 25 dni (art. 87 ust. 6 pkt 4 lit a u.p.t.u.) czy o stosowaniu procedury magazynu konsygnacyjnego typu call-off stock (art. 13a ust. 2 pkt 3 u.p.t.u.)". Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może być podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy wada uzasadnienia nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia lub gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. Z kolei zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. Naczelny Sąd zauważa, że kluczowym zagadnieniem w niniejszej sprawie była problematyka związana z prawidłowością formy wykreślenia podatnika z rejestru VAT, a więc związana z wykładnią przepisów art. 96 ust. 9a pkt 4 u.p.t.u. i art. 97 ust. 16 u.p.t.u., której wynik determinował potencjalną możliwość zastosowania art. 207 § 1 O.p. tj. wydanie rozstrzygnięcia w formie decyzji administracyjnej przez organ podatkowy. Naczelny Sąd Administracyjny nie miał problemu ze zidentyfikowaniem stanowiska Sądu pierwszej instancji w powyższym zakresie, ani też kluczowych motywów podjętego rozstrzygnięcia. Mając na względzie przedstawione powyżej stanowisko, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu do ponownego rozpoznania. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego miało umocowanie w treści art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji zobowiązany będzie do uwzględnienia przedstawionego powyżej stanowiska. Marek Olejnik Sylwester Marciniak Zbigniew Łoboda Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia NSA