I FSK 1407/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Ewa Rojek, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 28 sierpnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2310/12 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 kwietnia 2012 r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr.1 – wyrok

Wyrokiem z 21 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2310/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 27 kwietnia 2012 r., wydaną w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z 28 października 2011 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2004 r. oraz kwotę do przeniesienia za październik 2004 r. Organ I instancji zakwestionował prawo R. K. (dalej jako "skarżący") do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych przez firmę I. oraz faktur wystawionych przez F. sp. z o.o. z siedzibą w W., wskazując na ujawnienie podczas kontroli faktur nie dokumentujących rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z 27 kwietnia 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zauważył, że w trakcie przeprowadzonej kontroli stwierdzono, iż F. sp. z o.o. nie dysponowała zasobami ludzkimi i technicznymi pozwalającymi świadczyć samodzielnie usługi wymienione w spornych fakturach. W ocenie organu przedłożone przez stronę zdjęcia z imprez nie potwierdzają wykonania usług fakturowanych przez F. Oceniając materiał dowodowy pod kątem wiarygodności transakcji przeprowadzonych z firmą I., stwierdził, iż zarzuty mówiące o wybiórczości w ocenie tych dowodów nie zasługują na uwzględnienie. Uznając, iż podmiot ten nie prowadził działalności gospodarczej, a faktury dokumentujące wykonanie usług podwykonawstwa na rzecz strony nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych, organ oparł się na całokształcie materiału dowodowego, w tym przede wszystkim na zeznaniach samego R. W., który prowadził działalność gospodarczą pod firmą I. oraz jednocześnie był prezesem F. sp. z o.o. W toku przesłuchań R. W. nie wykazał, iż prowadził jakąkolwiek działalność gospodarczą. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, iż niewiarygodnym jest fakt, że podatnik który prowadzi rzeczywiście działalność gospodarczą przez kilka lat nie jest w stanie nic o niej powiedzieć. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd I instancji wyjaśnił, że przedmiotem sporu w rozstrzyganej sprawie są faktury sprzedaży usług wystawione dla skarżącego przez firmy I. oraz F. sp. z o.o. z siedzibą w W. (funkcję prezesa pełnił w niej R. W., właściciel I.), w związku z ujawnieniem podczas postępowania kontrolnego, że faktury te nie dokumentują rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych. Z zebranego w toku kontroli materiału dowodowego wynika ponadto, że faktury VAT wystawione przez S. na rzecz D., nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomiędzy tymi podmiotami. Sąd za prawidłowe przyjął ustalenia organu kontroli skarbowej poczynione w toku postępowania kontrolnego i kontroli podatkowej wobec czego uznał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie wynika by I. i F. prowadziły jakąkolwiek działalność gospodarczą. Sąd wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż właściciel I. nie pamiętał żadnej ze współorganizowanych przez siebie imprez, żadnych adresów miejsc, w których imprezy były organizowane, nie był w stanie wyjaśnić gdzie były rozwieszone i co zawierały tablice i plakaty reklamujące te imprezy, nie wiedział co oznacza pojęcie "supervisoring" choć na takie usługi wystawił fakturę. Sąd podkreślił, że R. W., dostawca kwestionowanych usług dla skarżącego, przesłuchiwany 27 kwietnia 2011 r. – pytany o usługi marketingowe – opisane w fakturach wystawionych na rzecz skarżącego – zeznał, że "usługa marketingowa podobna jest do usług logistycznych; dotyczy to działań na rynku rozumianych jako spotkanie podaży z popytem". Powyższe zdaniem Sądu potwierdza ustalenia organów, że kwestionowane faktury opisują czynności, których znaczenia nie rozumiał wystawca faktur i wykonawca określonych w nich usług. Kierując się zasadami doświadczenia życiowego i logiki Sąd uznał, że powyższe potwierdza ponadto, że wystawca faktur nie wykonał opisanych w tych fakturach usług. W zakresie usług wykonywanych na rzecz skarżącego przez spółkę F., to z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, zdaniem Sądu, że spółka ta nie była faktycznie stroną transakcji. Świadczą o tym dowody zebrane przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w W. tj. faktury sprzedaży na rzecz S., polecenia zapłaty, wyciąg z protokołu przesłuchania R. W. z dnia 27 lutego 2006 r. oraz włączonego do akt sprawy wyciągu z decyzji z dnia 22 listopada 2009 r. nr [...]. W ww. decyzji stwierdzono, że spółka F. nie dysponowała w okresie objętym kontrolą zasobami ludzkimi i technicznymi pozwalającymi świadczyć samodzielnie usługi wymienione w fakturach wystawionych na rzecz swoich kontrahentów, w tym na rzecz S. Stwierdzono również, że z przedstawionej dokumentacji spółki F. nie wynika zakup tego typu usług, które zostały sprzedane do S. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej w W. prawidłowo stwierdzili, że ww. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. F. sp. z o.o. nie odwołując się od ustaleń decyzji nr [...], nie zakwestionowała tym samym wystawiania faktur nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych. Fakt zakupów usług od skarżącego przez firmę D. również, w ocenie Sądu, nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. M. B. zeznał, iż skarżący mógł podzlecać wykonanie tych usług innym podmiotom. Ponadto stwierdził, iż na pewno posiada jakąś dokumentację techniczną wykonanych usług, ale mimo wezwań i zapewnień o jej złożeniu, nie dostarczył żadnych materiałów. Nie pamięta też jakie materiały używane były przy świadczeniu usług wykonywanych przez stronę. Na wszelkie pytania związane z posiadaniem dokumentacji organizowanych imprez odpowiadał, iż nie wie czy takie materiały posiada. Większości okoliczności związanych z imprezami, które były zlecane firmie strony, M. B. nie pamiętał. W protokole z czynności sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokumentów u kontrahenta kontrolowanego z dnia 22 grudnia 2010 r. odnotowano, iż do dnia sporządzenia niniejszego dokumentu M. B. nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających i uprawdopodobniających wykonanie przez stronę usług świadczonych na rzecz D. w okresie od sierpnia do grudnia 2004 r. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł pełnomocnik skarżącego, zarzucając naruszenie: - art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako "Ordynacja podatkowa"), poprzez naruszenie zasady obiektywizmu w nadzorze sądowym nad decyzjami administracyjnymi; - art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako "ustawa o VAT") poprzez odmowę prawa do obniżenia podatku należnego przez odliczenie podatku naliczonego w związku z naruszeniem zasad kontroli sądowej nad decyzjami administracyjnymi a tym samym wypełnienie dyspozycji art. 174 P.p.s.a. Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu podatkowego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. W skardze kasacyjnej wskazano na naruszenie art. 3 § 1 P.p.s.a. w powiązaniu z naruszeniem przepisów art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 3 § 1 P.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z kolei w art. 122 Ordynacji podatkowej wyrażona została zasada prawdy materialnej, której rozwinięcie znajdujemy w treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącego, iż organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Przepis art. 3 § 1 P.p.s.a. jest przepisem kompetencyjnym. Przyjmuje się, że naruszenie tego przepisu ma miejsce wówczas, gdy sąd rozpoznający sprawę uchyli się od obowiązku wykonania kontroli zaskarżonej decyzji, natomiast okoliczność, że skarżący kasacyjnie nie zgadza się z wynikiem tej kontroli nie stanowi naruszenia tego przepisu. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby Sąd I instancji uchylił się od obowiązku kontroli zaskarżonej decyzji, a zatem zarzut naruszenia art. 3 § 1 P.p.s.a. jest nieuzasadniony. Tak samo należy ocenić zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, za pośrednictwem których strona skarżąca usiłuje podważyć ustalenia stanu faktycznego przyjętego przez organy podatkowe i zaakceptowanego przez Sąd I instancji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie Sąd I instancji uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia powyżej wskazach przepisów postępowania podatkowego, a organy podatkowe w sposób wyczerpujący zebrały materiał dowodowy, a jego ocena mieści się w zasadzie swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 )ordynacji podatkowej. Analiza całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego - w tym spornych faktur VAT oraz zeznań złożonych przez R. W. - w pełni uzasadnia tezę organów, iż usługi udokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez I. oraz F. sp. z o.o., której prezesem był R. W., w rzeczywistości nie miały miejsca. Zatem w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe opierając się na prawidłowo zebranym i ocenionym materiale dowodowym zasadnie odmówiły skarżącemu prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych wskazane wyżej podmioty. Tym samym za nietrafny należało uznać zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że zarzuty skargi kasacyjnej nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku, na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a.