I FSK 1262/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia WSA (del.) Alojzy Skrodzki, , po rozpoznaniu w dniu 10 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A.C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 1052/17 w sprawie ze skargi A.C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 27 kwietnia 2017 r. nr [...], [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A.C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Wyrokiem z 21 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 1052/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: WSA) oddalił skargę A. C. (dalej: skarżąca/strona) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: DIAS) z dnia 27 kwietnia 2017 r., nr [...], [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...](dalej: DUKS) z dnia 26 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2009 r. 1.2. Sąd podał, że ww. decyzja DUKS z 26 lipca 2016 r. wysłana została za pośrednictwem Poczty Polskiej przesyłką poleconą na wskazany przez pełnomocnika strony adres do doręczeń. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że przesyłka pocztowa zawierająca przedmiotową decyzję została dwukrotnie awizowana: w dniu 2 sierpnia 2016 r. oraz powtórnie w dniu 10 sierpnia 2016 r., a następnie zwrócona nadawcy z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie" w dniu 17 sierpnia 2016 r. Pismem z 21 lutego 2017 r. skarżąca reprezentowana przez adwokata złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania i jednocześnie złożyła odwołanie. W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, że o potencjalnej próbie doręczenia decyzji dowiedział się w dniu 14 lutego 2017 r., po zapoznaniu się z aktami sprawy karnej sygn. akt [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy Gdańsk - Północ w Gdańsku, w której działał jako obrońca skarżącej. Oświadczył ponadto, że przesyłka nie została doręczona pod wskazany adres, jak również nie zostało pozostawione zawiadomienie oraz zawiadomienie powtórne o próbie jej doręczenia. Taka sytuacja doprowadziła do uchybienia wyznaczonego terminu do zaskarżenia decyzji. Pełnomocnik poinformował, że pismem z dnia 16 lutego 2017 r. zwrócił się do urzędu pocztowego o weryfikację sposobu doręczenia przesyłki. Dodatkowo wskazał, iż w okresie od 9 sierpnia 2016 r. do 20 sierpnia 2016 r. przebywał na zaplanowanym, zagranicznym urlopie wypoczynkowym, a jako osobę upoważnioną do sprawdzania skrzynki pocztowej i powiadomienia o pozostawionych zawiadomieniach wskazał swoją siostrę. W okresie tym nie pozostawiono w skrzynce pocztowej jakiegokolwiek zawiadomienia dotyczącego przedmiotowej przesyłki. Wskazał również, iż nie miał możliwości powzięcia wiedzy o wydaniu przedmiotowej decyzji przed dniem 14 lutego 2017 r., pomimo złożenia pisma przewodniego wraz z decyzją przez oskarżyciela w dniu 1 września 2016 r. w biurze podawczym Sądu do sprawy [...]. Jak bowiem wynika z treści notatki poczynionej przez Sędziego orzekającego w sprawie karnej, pismo to wraz z decyzją załączone zostało do akt sprawy dopiero w dniu 17 lutego 2017 r. Postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2017 r. DIAS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 1.3. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarga złożona na to postanowienie nie jest zasadna. Sąd wskazał, że organ podatkowy przyjął, że decyzja DUKS z 26 lipca 2016 r. została doręczona w trybie zastępczym, uregulowanym w art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.) w dniu 16 sierpnia 2016 r., a termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 30 sierpnia 2016 r., natomiast skarżąca wniosła odwołanie 21 lutego 2017 r. (zatem po ustawowym terminie), wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Przedmiotowe zwrotne potwierdzenie odbioru zawiera informację o miejscu pozostawienia przesyłki (Urząd Pocztowy [...]), nadto zostało w nim poświadczone, że zawiadomienie o jej pozostawieniu w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce adresata. Na potwierdzeniu doręczyciel poświadczył także daty pierwszego (w dniu 2 sierpnia 2016 r.) i drugiego (w dniu 10 sierpnia 2016 r.) awizowania przesyłki, oświadczył także, że wobec niepodjęcia przesyłki przez adresata – w dniu 17 sierpnia 2016 r. zwrócono ją nadawcy. Wobec tego, zdaniem Sądu, słusznie przyjął organ, że doręczenie przesyłki nastąpiło w trybie zastępczym, stosownie do treści art. 150 § 4 O.p. W świetle tego Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że decyzja wymiarowa DUKS z 26 lipca 2016 r. nie została jej skutecznie doręczona pod wskazany adres (jej pełnomocnika), jak również nie zostało pozostawione zawiadomienie oraz zawiadomienie powtórne o próbie jej doręczenia. W zestawieniu z dokumentem urzędowym, jakim jest prawidłowo wypełnione zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki, gołosłowne twierdzenie strony o nieotrzymaniu awiza, nie może zostać uznane za wystarczające, a tym samym odnieść zamierzonego przez stronę skutku. Wprawdzie pełnomocnik skarżącej złożył w urzędzie pocztowym reklamację dotyczącą sposobu doręczenia przedmiotowej decyzji, jednakże z udzielonej odpowiedzi nie sposób jednoznacznie wywieść, że faktycznie doręczyciel nie pozostawił w skrzynce pocztowej awiza. Odnośnie natomiast przywrócenia terminu Sąd stwierdził, że skarżąca nie dopełniła warunku polegającego na uprawdopodobnieniu, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy. W ocenie Sądu za dzień, w którym podatnik dowiedział się o istnieniu danego aktu administracyjnego (decyzji) - niewątpliwie uznać należy dzień rozprawy, która odbyła się w Sądzie Rejonowym Gdańsk - Północ w dniu 7 września 2016 r., w trakcie której powołano decyzję i to właśnie ten dzień wyznacza moment ustania przyczyny uchybienia terminowi. W stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy 7. dniowy termin, o którym mowa w art. 162 O.p. należy zatem liczyć od daty 7 września 2016 r., bowiem z treści protokołu rozprawy z tego dnia wynika, że pełnomocnik skarżącej powziął wówczas informację o wydanej decyzji DUKS z 26 lipca 2016 r., następnie po otrzymaniu protokołu z tejże rozprawy (pismo z dnia 4 października 2016 r.), oraz kolejno podczas przeglądania akt sprawy karnej w dniu 14 listopada 2016 r., wreszcie z otrzymywanych kolejnych protokołów rozpraw. Sąd uznał, że prawidłowo organ przyjął zatem, że termin określony w art. 162 § 2 O.p. do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania upłynął w dniu 14 września 2016 r., natomiast wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania został wniesiony dopiero w dniu 21 lutego 2017 r., co oznacza, że przedmiotowy wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony po terminie określonym w art. 162 § 2 O.p. Wobec niespełnienia przesłanki złożenia wniosku w terminie 7. dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi Sąd stwierdził, że zasadnie organ uznał, iż nie ma podstaw do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji DUKS, ponieważ wniosek w tym zakresie został złożony po upływie terminu do jego wniesienia. Nie zostały zatem spełnione łącznie przesłanki określone w art. 162 O.p. warunkujące przywrócenie terminu i tym samym w zakresie objętym wnioskiem, DIAS zasadnie odmówił skarżącej przywrócenia terminu do złożenia odwołania od przedmiotowej decyzji. Tym samym sformułowane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania, określonych w art. 121, art. 122 i art. 123 O.p. nie zasługują na uwzględnienie. 2. Skarga kasacyjna. 2.1. Skarżąca zaskarżyła skargą kasacyjną powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: P.p.s.a.), tj.: 1) naruszenie przepisu art. 162 § 2 oraz art. 150 O.p. polegające na błędnym uznaniu, że organ drugiej instancji prawidłowo ocenił, iż decyzja DUKS z 26 lipca 2016 r. została prawidłowo doręczona w trybie zastępczym, a nadto że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony po terminie, co skutkowało nieuwzględnieniem stanowiska skarżącej i w konsekwencji oddaleniem skargi; 2) naruszenie art. 123 O.p. poprzez uniemożliwienie zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu polegającego na odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania mimo uprawdopodobnienia braku winy strony w jego uchybieniu zgodnie z dyspozycją przepisu art. 162 O.p. i tym samym odebranie stronie możliwości złożenia odwołania i przedstawienia swojego stanowiska w sprawie; 3) naruszenie art. 2a O.p. formułującego zasadę nakazującą w razie zaistnienia wątpliwości rozstrzyganie ich na korzyść podatnika i niezastosowanie jej pomimo uprawdopodobnienia przez pełnomocnika skarżącej braku doręczenia jej decyzji podatkowej w rozumieniu art. 150 O.p. (uprawdopodobniona okoliczność niepozostawienia zarówno awiza jak i awiza powtórnego); 4) naruszenie art. 120 w zw. z art. 162 O.p. formułującego nakaz działania organów na podstawie prawa poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania mimo wypełnienia dyspozycji przepisu art. 162 O.p., czyli uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania; 5) naruszenie art. 121 § 1 O.p. nakazującego prowadzenie postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez pominięcie twierdzeń strony uprawdopodabniających brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i w konsekwencji odmowę jego przywrócenia; 6) naruszenie art. 122 O.p. nakazującego dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego poprzez pominięcie twierdzeń strony uprawdopodabniających jej brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i tym samym odebranie stronie możliwości złożenia odwołania przedstawiającego jej stanowisko w sprawie. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. 2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego i rozpoznanie sprawy na rozprawie. 2.3. Na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust.1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) Przewodnicząca I Wydziału Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego zarządzeniem z dnia 1 lutego 2022 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.1. Spór w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowości postanowienia DIAS z 27 kwietnia 2017 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji DUKS z 26 lipca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2009 r. 3.2. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 O.p. W tej sytuacji za bezprzedmiotowe w tej sprawie uznać należy zarzuty skargi kasacyjnej kwestionujące prawidłowość doręczenia ww. decyzji DUKS (naruszenie art. 150 O.p. i art. 2a w zw. z art. 150 O.p.), gdyż nieprawidłowości w zakresie doręczenia korespondencji nie mogą uzasadniać przywrócenia terminu czy też być "załatwiane" poprzez zastosowanie tej instytucji. Brak skutecznego doręczenia decyzji powoduje bowiem, że bieg terminu do wniesienia odwołania w ogóle się nie rozpoczyna, a w konsekwencji nie może on zostać przekroczony i tym samym przywrócony stosownie do art. 162 § 1 O.p. Jeżeli zatem stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, na mocy postanowienia wydanego w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., to nieprawidłowości w doręczaniu decyzji powinny być rozstrzygane w ramach skargi na to postanowienie. W postępowaniu dotyczącym przywrócenia terminu należy oceniać przesłanki warunkujące przywrócenie uchybionego terminu. 3.3. Zgodnie z art. 162 § 1 i 2 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Jednocześnie z wniesieniem prośby należy dopełnić czynności, dla której określony był termin. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne. 3.4. Powyższe normy przewidują cztery przesłanki przywrócenia terminu do dokonania określonej czynności procesowej, a mianowicie: po pierwsze - wniesienie wniosku o przywrócenie terminu, po drugie - uprawdopodobnienie przez wnoszącego wniosek, że uchybienie nastąpiło bez jego winy; po trzecie - wniesienie podania o przywrócenie terminu w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi; po czwarte - dokonanie jednocześnie z wniesieniem podania czynności, dla której określony był termin (w tym przypadku wniesienie odwołania). Wszystkie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Przesłanką, która musi obligatoryjnie zaistnieć w pierwszej kolejności, aby w ogóle możliwe było badanie okoliczności podniesionych we wniosku i ewentualne przywrócenie uchybionego terminu, jest złożenie wniosku w terminie siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Ustanie przyczyny uchybienia terminowi to ustanie przeszkody do dokonania danej czynności procesowej, niemożliwej do przezwyciężenia przez zainteresowanego, który dołożył należytej staranności w tym zakresie. Ocena, czy strona dochowała terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu należy do organu podatkowego. 3.5. W świetle uzasadnienia sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, zasadniczym punktem spornym jest, czy wniosek skarżącej z dnia 21 lutego 2017 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania został złożony z zachowaniem terminu, o którym stanowi art. 162 § 2 O.p. W niniejszej sprawie pełnomocnik strony wskazuje, że o wydanej decyzji dowiedziała się dopiero w dniu 14 lutego 2017 r., w trakcie zapoznawania się z aktami sprawy prowadzonej przez Sąd Rejonowy Gdańsk - Północ w Gdańsku w sprawie karnej o sygn. akt [...]. Tymczasem organ podatkowy, przy akceptacji Sądu pierwszej instancji twierdzi, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy 7-dniowy termin, o którym mowa w art. 162 O.p. należy liczyć od 7 września 2016 r. 3.6. Z ustaleń poczynionych przez organ wynika, że: - w aktach sprawy karnej o sygn. akt II K [...] do pisma Dyrektora [...] z dnia 29.08.2016 r. (wpływ do biura podawczego Sądu Rejonowego Gdańsk - Północ w Gdańsku dnia 01.09.2016 r.) załączona została przedmiotowa decyzja [...] z dnia 26.07.2016 r., - w aktach sprawy o sygn. akt [...] znajdują się 3 egzemplarze przedmiotowej decyzji Dyrektora [...], które znajdują się w tomie V, karty odpowiednio: 801-828, 897-925, 926-954, - z treści protokołu rozprawy głównej z dnia 07.09.2016 r. wynika, że pełnomocnik strony powzięła informację o wydanej decyzji Dyrektora [...] z dnia 26.07.2016 r.; ponadto dowiedziała się, iż decyzja ta kończy postępowanie, które zostało wznowione, oraz że nie zostało złożone odwołanie (dowód: akta odwoławcze, k-16-18), - pismem z dnia 04.10.2016 r. Sąd Rejonowy Gdańsk - Północ w Gdańsku II Wydział Kamy - zgodnie z zarządzeniem sędziego i zgodnie z wnioskiem pełnomocnika strony - przesłał kopię protokołu z rozprawy głównej z dnia 07.09.2016r. sygn. akt [...] dot. A. C. (dowód: kserokopia pisma, akta odwoławcze, k- 54). Mając na uwadze powyższe ustalenia stanu faktycznego za w pełni trafne uznać należy stanowisko organu oraz Sądu, że pełnomocnik strony już w dniu 7 września 2016 r. miała co najmniej obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o fakcie wydania przedmiotowej decyzji DUKS. W żadnym zakresie nie zasługuje na uwzględnienie w tej kwestii stanowisko skarżącej wyrażone w skardze kasacyjnej, że "Fakt, iż kwestia wydania decyzji pojawiła się na rozprawie w dniu 7 września 2016 roku nie stanowi o tym, iż pełnomocnik powziął wiedzę o jej istnieniu i o jej treści. Tak jak jest to utrwalone w protokole rozprawy z tej daty, pełnomocnik stwierdził, iż nie ma żadnej wiedzy na temat jakiejkolwiek decyzji. Nie pojawiło się przypuszczenie, iż jakakolwiek korespondencja mogła nie zostać doręczona wraz z brakiem jej awizowania. Nadto strona skarżąca mogła cały czas przypuszczać i oczekiwać, że decyzja ta zostanie jej doręczona." Fakt, że pełnomocnik strony nie przyjęła do wiadomości 7 września 2016 r. informacji o wydaniu przedmiotowej decyzji, która została dołączona do akt sprawy karnej, nie wyklucza, że obiektywnie wiedzę o tym fakcie pozyskała i nie poczyniła żadnych starań weryfikujących tę wiedzę, co świadczyć może jedynie o braku jej należytej staranności w tym zakresie. W sytuacji zatem, gdy wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania został przez skarżącą wniesiony dopiero w dniu 21 lutego 2017 r., trafnie uznano, że przedmiotowy wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony po terminie określonym w art. 162 § 2 O.p. 3.7. Strona sformułowanymi w skardze kasacyjnej zarzutami w żaden sposób skutecznie nie podważyła powyższego ustalenia, co czyni tę skargę niezasadną. 3.8. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną skarżącej, jako że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. Janusz Zubrzycki Zbigniew Łoboda Alojzy Skrodzki Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia WSA (del.)