I FSK 1246/25

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak(sprawozdawca), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K.B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 24 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Rz 60/25 w sprawie ze skargi K.B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 15 listopada 2024 r., nr 1801-IOV-1.603.5.2024 w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K.B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 24 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Rz 60/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę K.B. (dalej "strona" lub "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. (dalej "organ") z 15 listopada 2024 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do maja 2014 r. w postępowaniu wznowieniowym. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji zaaprobował w pełni stanowisko organu co do tego, że nie zostało przez stronę wykazane wyjście na jaw nowych dowodów i okoliczności nieznanych organowi w trakcie orzekania. Warunków tych, określonych w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.), dalej "o.p.", jako podstawa wznowienia postępowania podatkowego, nie spełnia żadna z okoliczności wymienionych we wniosku skarżącej o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną organu z 22 kwietnia 2022 r. 2. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony przez stronę w całości, a w skardze kasacyjnej zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez bezzasadne oddalenie skargi skarżącej przez sąd pierwszej instancji wskutek błędnego przyjęcia, że nie zostało wykazane przez skarżącą wyjście na jaw nowych dowodów i okoliczności nieznanych organowi w trakcie orzekania, podczas gdy spełnione zostały przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, albowiem skarżąca: a) przedłożyła dowód z raportu Najwyższej Izby Kontroli (dalej "NIK") nr [...], opublikowany 4 maja 2020 r., który — choć istniał przed wydaniem decyzji — nie był znany ani analizowany przez organ, a który zawierał istotne informacje o specyfice handlu na ścianie wschodniej, wpływające na ocenę rzetelności i realności przeprowadzonych transakcji; b) powołała dowody z zeznań świadków, w tym: I.P., N.B., G.B., R.C., T.H., I.K., J.K., T.L., M.F., G.T., K.Z., których zeznań nie przeprowadzono w toku postępowania i których treść ma istotne znaczenie dla oceny wiarygodności działań skarżącej oraz realności obrotu gospodarczego; c) wykazała okoliczności rzeczywistego przekroczenia granicy przez konkretne osoby (m.in. w ramach Małego Ruchu Granicznego, dalej "MRG"), co potwierdza możliwość nawiązania współpracy gospodarczej i tym samym podważa ustalenia organu co do fikcyjnego charakteru transakcji; d) wykazała, że zawarcie transakcji nastąpiło w dobrej wierze, w warunkach braku jednoznacznego wzorca należytej staranności wymaganego dla podatników; e) przedstawiła nowe fakty dotyczące braku ekonomicznej korzyści po jej stronie, co istotnie podważa kwalifikację prawną przypisanych jej działań; f) wykazała, że nie miała realnej możliwości przeprowadzenia przeciwdowodu względem dokumentu "Raport końcowy z analizy kryminalnej nr 408000-CKK2.500.42.2017", co naruszało jej prawo do obrony oraz prawo do bycia wysłuchanym, stanowiące fundamentalne gwarancje procesowe, co prowadzi do wniosku, że sąd pierwszej instancji błędnie ograniczył się do formalnej oceny, czy dowody były znane organowi w toku pierwotnego postępowania, zamiast dokonać prawidłowej oceny ich znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy; 2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez bezzasadne oddalenie skargi skarżącej przez sąd pierwszej instancji wskutek błędnego przyjęcia, że wnioskowane przez skarżącą dowody, tj.: a) przesłuchanie strony na okoliczność rzeczywistego obrotu spornym towarem i wiedzy o nieprawidłowościach, które mogły mieć miejsce u konkretnych dostawców jej bezpośrednich kontrahentów, z uwzględnieniem rynku sprzętu elektronicznego, b) zeznania w charakterze świadków: I.P., N.B. — obie na okoliczność współpracy E. sp. z o.o., ul. [...], P. NIP: [...] (dalej "E. sp. z o.o."), z podatniczką, c) zeznania w charakterze świadka prezesa zarządu E. sp. z o.o. — G.B. — na okoliczność doprecyzowania sposobu podejmowania współpracy z kontrahentami, m.in. podatniczką, d) zeznania w charakterze świadka R.C. na okoliczność nawiązania współpracy pomiędzy E. sp. z o.o. a podatniczką, e) zeznania w charakterze świadków T.H., I.K. na okoliczność współpracy z E. sp. z o.o., sposobu przeprowadzania transakcji, relacji pomiędzy kontrahentami, f) zeznania w charakterze świadka J.K. na okoliczność współpracy z E. sp. z o.o., g) zeznania w charakterze świadka T.L. na okoliczność współpracy z E. sp. z o.o., sposobu prowadzenia transakcji, relacji między kontrahentami, h) zeznania w charakterze świadka A.S. na okoliczność sposobu zawierania transakcji z podatniczką, stosunków gospodarczych, rzeczywistości transakcji, braku świadomego udziału podatniczki w wyłudzeniu podatkowym, i) zeznania w charakterze świadka M.F. na okoliczność przebiegu łańcucha transakcji, w której uczestniczyła podatniczka, j) przesłuchanie w charakterze świadka K.Z. na okoliczność przebiegu łańcucha transakcji, w której uczestniczyła podatniczka, k) zwrócenie się do K. Oddziału Straży Granicznej o udzielenie informacji, czy wskazane poniżej osoby w okresie od stycznia do maja 2014 r. przekraczały granice Polski z Ukrainą, posługując się zezwoleniem w ramach MRG: G.V. — nr paszportu [...], I.N. — nr paszportu [...], N.P. — nr paszportu [...], I.P.1 — nr paszportu [...], O.T. — nr paszportu [...], H.V. — nr paszportu [...], na okoliczność wykazania, że wskazane osoby przekroczyły granice, posługując się zezwoleniem w ramach MRG, z czego wywieść należy, że zwrot VAT dokonany przez podatniczkę był uzasadniony, a sprzedaż dokonana na rzecz podróżnych rzeczywiście miała miejsce, l) zwrócenie się do Straży Granicznej w Ukrainie o udzielenie informacji, czy osoby wskazane w załącznikach od nr 12 do 16 protokołu badania ksiąg sporządzonego przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z 13 listopada 2020 r., znak [...] (wobec których organ stwierdził, że nie odnotowano ich odprawy w dniu sprzedaży towaru lub w ogóle nie odnotowano ich odprawy granicznej na przejściu granicznym RP) w określonych terminach przekraczały granice Polski z Ukrainą, posługując się zezwoleniem w ramach MRG, na okoliczność wykazania, że wskazane osoby przekraczały granice, posługując się zezwoleniem w ramach MRG, z czego wywieść należy, że zwrot VAT dokonany przez podatniczkę był uzasadniony, a sprzedaż dokonana na rzecz podróżnych rzeczywiście miała miejsce, nie stanowią dowodów nowych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., co skutkowało ich nieprzeprowadzeniem w ramach wznowionego postępowania podatkowego, mimo że w rzeczywistości są to nowe dowody, nieznane organowi w dacie wydania decyzji ostatecznej i mają istotne znaczenie dla oceny rzeczywistego charakteru transakcji oraz dobrej wiary skarżącej; 3) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 123 § 1 o.p. przez bezzasadne oddalenie skargi skarżącej przez sąd pierwszej instancji wskutek błędnego przyjęcia, że skarżąca miała możliwość przeprowadzenia przeciwdowodu w postępowaniu podatkowym wobec dokumentu "Raport końcowy z analizy kryminalnej nr 408000-CKK2.500.42.2017"; 4) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez bezzasadne oddalenie skargi skarżącej przez sąd pierwszej instancji wskutek błędnego przyjęcia, że wnioski dowodowe dotyczące przesłuchania osób fizycznych (w szczególności świadków i współpracowników podatniczki) nie stanowią dowodów nowych z uwagi na możliwość ich wcześniejszego zgłoszenia; 5) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez bezzasadne oddalenie skargi skarżącej przez sąd pierwszej instancji wskutek błędnego przyjęcia, że wyłącznie dowody absolutnie nieznane zarówno organowi, jak i stronie postępowania mogą stanowić podstawę do wznowienia postępowania podatkowego. W kontekście tak sformułowanych zarzutów strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. 3. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przez co rozpoznawany środek odwoławczy nie zasługuje na uwzględnienie. 4.2. Na wstępie odnotować należy, że na posiedzeniu niejawnym 8 kwietnia 2026 r. Naczelny Sąd Administracyjny, poza sprawą niniejszą, rozpoznawał także dwie skargi kasacyjne strony od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oddalających skargi skarżącej na decyzje organu wydane w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznych w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień 2015 r. (sprawa o sygn. akt I FSK 1253/25) oraz za maj i czerwiec 2015 r. (sprawa o sygn. akt I FSK 1334/25). Okoliczności faktyczne oraz stan prawny wszystkich trzech spraw są co do zasady analogiczne (różnią je tylko okresy rozliczeniowe, za które zostały wydane decyzje). 4.3. Jak zatem zauważono w wyroku wydanym w sprawie o sygn. akt I FSK 1334/25, analogiczne jak w niniejszej sprawie, strona błędnie rozpatruje tryb wznowienia postępowania z przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. jako środek procesowy do kontynuowania postępowania zwykłego, zakończonego decyzją ostateczną oraz do weryfikacji zasadności odmowy realizacji przez organy wniosków dowodowych zgłaszanych w postępowaniu zwykłym. 4.4. Wyjaśniając podstawy prawne wydanego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za zasadne wskazać, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest uregulowana w art. 128 o.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych. Zgodnie z powołanym przepisem decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie oraz w ustawach podatkowych. Omawiana zasada ogólna jest niezwykle istotna z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania demokratycznego państwa prawa. Gwarantuje ona bowiem pewność obrotu prawnego oraz stabilność skutków prawnych aktów organów administracji publicznej. Powołany przepis, ustanawiając ochronę decyzji ostatecznych, przyznaje im cechę trwałości, przy równoczesnym wyznaczeniu granic tej trwałości. Owe granice wynikają z możliwości wzruszania decyzji ostatecznych w trybach nadzwyczajnych. Jednym z takich trybów jest instytucja wznowienia postępowania, która, jako swoisty wyłom od zasady trwałości decyzji ostatecznych, musi opierać się na ustawowo określonych przesłankach, które zostały wymienione w art. 240 § 1 o.p. (tak wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt: I FSK 137/15 oraz I FSK 2030/14; CBOSA). W związku z tym, że instytucja wznowienia postępowania stanowi szczególny tryb postępowania, przesłanki jej zastosowania należy interpretować ściśle (wąsko). Nie można w takiej sytuacji przypisywać przesłankom wznowieniowym szerszego znaczenia, niż wyrażone wprost w przepisie prawa. Zasada, zgodnie z którą przesłanki wznowienia postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco, pełni również istotną funkcję gwarancyjną z punktu widzenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 o.p). Pozwala bowiem ograniczyć sytuacje, w których jedna sprawa będzie rozpoznawana kilkukrotnie, wyłącznie do przypadków kwalifikowanych wadliwości, wskazanych m.in. w art. 240 § 1 o.p. (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1397/15; CBOSA). 4.5. Wznowienie postępowania jest zatem instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych z powodu wad postępowania. Natomiast nie może ono służyć za środek do kolejnego merytorycznego rozpoznania sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego. Ewentualnie konieczne staje się także ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu oraz w razie stwierdzenia określonej wadliwości decyzji ostatecznej (dotychczasowej), doprowadzenie do jej uchylenia i wydanie nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że dotychczasowa decyzja ostateczna została wydana z określonym naruszeniem prawa (art. 245 o.p.). Decyzja wydana po wznowieniu postępowania dotyczy zatem w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym. Wznowienie postępowania zmierza do usunięcia ciężkich wad postępowania podatkowego, które ujawniły się już po wydaniu decyzji ostatecznej. Podkreślić należy, że celem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. Za niedopuszczalne uznać należy wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. 4.6. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Zgodnie natomiast z art. 245 § 1 o.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie (pkt 1); odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 (pkt 2). Art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 o.p. uzależniają uchylenie decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania od następujących warunków: 1) okoliczności lub dowody, na które powołuje się skarżąca, muszą być nowe, 2) muszą wyjść na jaw, 3) nie mogły być znane organowi w dniu wydania decyzji, 4) mimo że w tym dniu istniały, 5) muszą to być okoliczności lub dowody, które są dla sprawy istotne. Dopiero łączne wystąpienie opisanych wyżej warunków nakłada na organ podatkowy obowiązek uchylenia decyzji ostatecznej i orzeczenia co do istoty sprawy bądź umorzenia postępowania na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 o.p. 4.7. W tym kontekście, nawiązując do argumentacji skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że art. 240 § 1 pkt 5 o.p. wymaga wskazania dowodów w znaczeniu środków dowodowych (tu zeznań), a nie samych źródeł dowodowych, czyli istnienia w dniu wydania decyzji nieznanych organowi świadków, którzy mogliby potencjalnie złożyć stosowne zeznania, lecz nie uczynili tego przed dniem wydania decyzji ostatecznej. Zeznanie świadka nie istnieje przed przeprowadzeniem tego dowodu. Wprawdzie osoba, która może być świadkiem posiada określoną wiedzę o faktach od momentu ich spostrzeżenia i zapamiętania, jednakże to nie ona i nie jej wiedza o faktach są dowodem, ale dopiero oświadczenie wiedzy świadka, czyli zeznanie. Zeznaniem świadka może być tylko takie werbalne oświadczenie wiedzy osoby powołanej na świadka i mogącej występować w tej roli, które zostało złożone i utrwalone w określony prawem sposób. Jego substratem materialnym jest sporządzony zgodnie z art. 172 § 1 o.p. protokół. Dowód ten zaistnieje zatem dopiero w momencie jego przeprowadzenia. Dopóki świadek zeznania nie złoży, dopóty dowód (zeznanie) nie istnieje i nie stanowi dowodu, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., bo powstał po wydaniu decyzji. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 2449/19, i z 10 czerwca 2022 r., sygn. akt I GSK 2762/18; CBOSA). Konstatacja ta koreluje ze stanowiskiem przedstawionym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 155/20 (CBOSA), w którym stwierdzono, że: "(...) czym innym jest badanie dowodu przedłożonego przez stronę pod kątem spełnienia przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Op, a czym innym prowadzenie czynności dowodowych w celu uzyskania dowodu, który dopiero można ocenić pod kątem przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Op. O ile dokonanie pierwszej z tych czynności jest zasadne i niezbędne w postępowaniu wznowieniowym, o tyle drugi ciąg czynności (nie tylko ocena, ale wcześniejsze gromadzenie dowodów) w sposób niedopuszczalny zaciera różnice między postępowaniem zwykłym a postępowaniem nadzwyczajnym. > nowych okoliczności ma zatem poprzedzać wznowienie postępowania — być przyczyną wznowienia, a nie jego rezultatem (por. wyroki NSA: z 22 stycznia 2020 r., I FSK 1937/19; 3 czerwca 2020 r., II FSK 466/20, 17 sierpnia 2021 r., II FSK 3819/18) (...)". 4.8. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że strona nie wykazała zaistnienia nowych, nieznanych wcześniej dowodów ani okoliczności faktycznych. Raport NIK był znany organowi i trafił do akt sprawy. Nie jest to więc dowód nowy. Ponadto z uwagi na ogólność rozważań i brak bezpośrednich odniesień do spornych transakcji wskazany przez stronę raport nie może być uznany za istotny dla wyniku tej konkretnej sprawy. Okoliczności związane z przekraczaniem granicy przez obywateli Ukrainy w ramach tzw. MRG (w tym okoliczności związane z czasem, miejscem oraz zakresem przekroczenia granicy) także były już badane w toku postępowania zwykłego. Te okoliczności nie są więc nowe dla sprawy. Skarżąca nie dostarcza w tym zakresie żadnych nowych dowodów, ale chce aby organy je dodatkowo zgromadziły występując do Straży Granicznej o informacje dotyczące przekraczania granicy przez osoby (rzekomo) dokonujące zakupów w systemie TAX FREE. Także w tym zakresie strona błędnie upatruje w trybie wznowienia postępowania z przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. środka procesowego do kontynuowania postępowania zwykłego zakończonego decyzją ostateczną. Żądanie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony oraz wskazanych świadków również nie spełnia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Jak już wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia niniejszego wyroku, skarżąca błędnie traktuje postępowanie wznowieniowe jako kontynuację postępowania dowodowego, zmierzając zgłaszanymi obecnie wnioskami do sanowania swojej pasywności w postępowaniu w trybie zwykłym. Okoliczności faktyczne, które skarżąca chce zilustrować wnioskowanymi dowodami, tj. przebieg łańcucha transakcji i okoliczności zawierania transakcji, nie są nowe, bo organy badały te okoliczności w toku postępowania zwykłego. Nie było przeszkód, aby strona powoływała wskazane osoby na świadków w toku postępowania prowadzonego w trybie zwykłym. Przede wszystkim jednak strona nie powołuje się na konkretne, istniejące dowody (np. protokoły zeznań) świadków, ale dopiero chce ich wytworzenia. W istocie skarżąca nie wskazuje na nowe dowody lub nowe okoliczności faktyczne – czego wymaga art. 240 § 1 pkt 5 o.p., ale wskazuje na osobowe źródła dowodowe, które (ewentualnie) mogłyby dostarczyć nowych dowodów, tj. zeznań, gdyby doszło do czynności przesłuchania i zaprotokołowania zeznań. W konsekwencji dopiero później organy mogłyby oceniać istotność dla sprawy nowo pozyskanych dowodów. Strona oczekuje dopiero zebrania nowych dowodów, bo na ten moment nie istnieją. W treści wniosku o wznowienie postępowania organy nie zostały zatem skonfrontowane z nowymi okolicznościami ani z nowymi dowodami, ale przedstawiono nowe wnioski dowodowe lub powtórzono wnioski dowodowe z zakończonego ostateczną decyzją postępowania zwykłego. Wbrew zatem zarzutom skargi kasacyjnej nie można było uznać za nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. oczekiwanych zeznań wnioskowanych świadków, które dopiero miałyby zostać złożone w toku postępowania wznowionego. Nie sposób zaaprobować postulowanej przez stronę dopuszczalności prowadzenia postępowania dowodowego na etapie badania, czy przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w ogóle zaistniała, gdyż niweczyłoby to nadzwyczajny charakter trybu wznowieniowego. Gdyby podzielić pogląd strony, należałoby stwierdzić, że dla wznowienia postępowania wystarczające jest wskazanie tylko potencjalnie występującej okoliczności faktycznej i sugerowanie, jakimi środkami dowodowymi można tę okoliczność ustalić (por. przywołany wyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 czerwca 2022 r., sygn. akt I GSK 2762/18). Domaganie się przeprowadzenia szeroko zakrojonych czynności dowodowych, których ewentualnym efektem dopiero może być "wyjście na jaw" nowych okoliczności, jest w realiach niniejszej sprawy niezasadne. Z tych samych powodów słusznie sąd pierwszej instancji także wyjaśnił, że nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania wnioskowanie o przesłuchanie samej strony. Sąd pierwszej instancji prawidłowo także wywiódł, że podstawy do wznowienia postępowania nie mogą stanowić okoliczności dotyczące zawierania przez skarżącą transakcji z bezpośrednimi kontrahentami oraz kwestia jej dobrej wiary. Organy rozważały te zagadnienia w ramach postępowania zwykłego. Strona jest niezadowolona z wyniku tej oceny zwartej w decyzji ostatecznej. Dostarczanie przez stronę dodatkowej argumentacji ukierunkowanej na analizę ekonomicznej opłacalności transakcji nie może być jednak uznane za nową okoliczność faktyczną ani nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. 4.9. Mając na uwadze powyższe, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia przepisów procesowych wskazanych w skardze kasacyjnej, tj. art. 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. W konsekwencji, wbrew stanowisku kasatora, sąd pierwszej instancji nie dopuścił się także naruszenia przepisu kompetencyjnego — art. 151 p.p.s.a., bowiem skargę strony należało oddalić (co trafnie czyni skarżony wyrok). 4.10. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 209, art. 204 pkt 1 w zw. z 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r. poz. 118). Włodzimierz Gurba Arkadiusz Cudak Bartosz Wojciechowski Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA