I FSK 1051/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej V. S.K.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 października 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3921/17 w sprawie ze skargi V. S.K.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2017 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2015 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. 1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 19 października 2018r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3921/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę V. K. s.k.a. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2017r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za luty 2015r. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 1.2. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku pierwszej kolejności Sąd pierwszej instancji za niezasadny uznał podniesiony w skardze zarzut nieprawidłowego doręczenia postanowienia, tj. doręczenia go bezpośrednio Spółce z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Skarżąca argumentowała, że złożyła w organie podatkowym pełnomocnictwo z 12 sierpnia 2014r. (wpływ do organu 16 września 2014r.) udzielone Pani R. S. i Panu I. S., które to pełnomocnictwo, w jej ocenie, obejmowało również doręczenie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT. Strona określiła zakres pełnomocnictwa, jako umocowania do: "dokonywania w imieniu Mocodawcy wszelkich czynności związanych z prowadzeniem spraw księgowo-podatkowych, a w szczególności do – reprezentowania przed urzędem skarbowym, reprezentowaniem przed urzędem kontroli skarbowej, sporządzania i podpisywania i weryfikacji formularzy i deklaracji podatkowych (...), - składania wniosków i odbioru zaświadczeń o niezaleganiu z podatkami; oraz do reprezentowania w czasie kontroli skarbowej, kontroli podatkowej oraz czynności sprawdzających, a w szczególności do: podpisywania upoważnienia, podpisania protokołu, udzielania wszelkich informacji i wyjaśnień". W ocenie Sądu, jak słusznie wskazał organ podatkowy, jest to pełnomocnictwo rodzajowe, umocowujące do dokonywania dwóch rodzajów czynności: po pierwsze, związanych z prowadzaniem spraw księgowo–podatkowych skarżącej, po drugie, do reprezentowania skarżącej w trakcie procedur weryfikacyjnych rozliczenie podatnika, w rozpoznawanej sprawie w ramach – kontroli podatkowej. Sąd zauważył, iż umocowanie to zostało udzielone jeszcze w okresie obowiązywania art. 281a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r. poz. 613, ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), a osoba ustanowiona w trybie 281a Ordynacji podatkowej nie jest pełnomocnikiem procesowym strony. Należy odróżnić instytucję upoważnienia do reprezentowania podatnika w trakcie kontroli podatkowej uregulowaną w art. 281a § 1 Ordynacji podatkowej (dział VI Ordynacji podatkowej) od pełnomocnictwa procesowego, normowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, w zakresie uprawnień osoby z art. 281a Ordynacji podatkowej nie mieści się odbiór postanowienia o przedłużeniu terminu do zwrotu podatku i wniesienie właściwego środka zaskarżenia, ponieważ samo przedłużenie zwrotu nie jest czynnością kontrolną. Dlatego postanowienie o przedłużeniu terminu do zwrotu podatku winno być doręczone (w przypadku braku ustanowienia pełnomocnika) bezpośrednio stronie. W niniejszej sprawie organ podatkowy dokonał takiego doręczenia. Natomiast poświadczona za zgodność z oryginałem kopia pełnomocnictwa z dnia 17 kwietnia 2015r. dla doradcy podatkowego Pana R. K. została złożona do akt postępowania kontrolnego później, a to w dniu 23 kwietnia 2015r. 1.3. Odnosząc się natomiast do samej kwestii zasadności i prawidłowości dokonanego w sprawie przedłużenia terminu zwrotu VAT, w ocenie Sądu, organy przedłużając termin zwrotu różnicy podatku za luty 2015r. nie naruszyły stosownych przepisów. Postanowienie organu pierwszej instancji zawiera wskazanie daty, do której dokonano przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, tj. do dnia 30 września 2015r. oraz, że zostało ono doręczone przed upływem terminu zwrotu tj. w dniu 3 kwietnia 2015r. (termin ten upływał 7 kwietnia 2015r.). Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia Sąd miał na względzie, że jest ono pierwszym postanowieniem przedłużającym termin zwrotu różnicy podatku za luty 2015r. i choć uzasadnienie wątpliwości co do zasadności zwrotu nie jest w kwestionowanym rozstrzygnięciu organu szczególnie rozbudowane, niewątpliwie DIAS wskazał na okoliczności, które legły u podstaw konieczności dalszej weryfikacji zwrotu. Jak wynika z akt sprawy w toku kontroli organ podejmował szereg czynności, które wynikały z konieczności dalszej weryfikacji powziętej podczas postępowania kontrolnego wątpliwości co do zasadności zwrotu. Występował m.in. z wnioskami do właściwych urzędów skarbowych o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków, w tym J. D. zarządcy ww. spółki prawa czeskiego. Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w zebranym w sprawie obszernym materiale dowodowym. Działania organów zmierzały do ustalenia, czy wykazany przez Spółkę podatek do zwrotu wynikał z faktur dokumentujących rzeczywiste transakcje, czy też Spółka uczestniczyła w oszukańczych transakcjach, albo o takich działaniach kontrahentów wiedziała lub mogła się o nich dowiedzieć. Reasumując, mając na względzie fakt, że kontrolowane przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku jest pierwszym wydanym w związku z deklaracją złożoną za luty 2015r., w ocenie Sądu, uznać należy, że zaskarżone postanowienie zawiera wystarczające uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT. Skarżąca nie podważyła twierdzenia organu, że w świetle całości tych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018r. poz. 2174 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług") w związku z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej. 1.4. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718, ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") Sąd pierwszej instancji oddalił skargę. 2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną. 2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi: • naruszenie prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię, tj. art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez przyjęcie przez Sąd, że postanowienie DIAS utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 31 marca 2015r. jest prawidłowe, pomimo niewskazania w jego treści konkretnej daty, do której następuje przedłużenie terminu dokonania zwrotu VAT, lecz terminu bliżej nie określonego uzależnionego od momentu zakończenia kontroli podatkowej prowadzonej w stosunku do Spółki; • naruszenie prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię, tj. art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, mianowicie poprzez przyjęcie przez Sąd, iż postanowienie DIAS utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 31 marca 2015r. jest prawidłowe, pomimo wskazania w jego treści dwóch alternatywnych procedur (kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego), pomimo, że przedłużenie terminu zwrotu VAT może nastąpić tylko w ramach jednej z nich, co z kolei stoi w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu. 2.2. Na postawie art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 274b Ordynacji podatkowej w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez bezzasadne przyjęcie, że organy podatkowe wystarczająco uzasadniły okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że DIAS utrzymując w mocy wadliwe postanowienie działał w granicach prawa; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, iż zastosowanie w sprawie instytucji przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku, nie było działaniem, które mogłoby nie wzbudzać zaufania do organów podatkowych; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, iż organy podatkowe w sposób wyczerpujący wyjaśniły przesłanki, którymi kierowały się przy wydawaniu postanowienia o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu VAT za miesiąc luty 2015r.; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. w zw. z art. 87 ust. 2 zd. 2, art. 86 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 1 ust 2 Dyrektywy VAT 2006/112/WE, poprzez uznanie przez Sąd, iż uzasadnienie wskazane w postanowieniu z dnia 31 marca 2015r. było wystarczające do przedłużenia terminu zwrotu VAT za luty 2015r., co z kolei spowodowało wstrzymanie zwrotu VAT na okres dłuższy niż rok, co z kolei prowadzi do naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez Sąd, iż w przedmiotowej sprawie postanowienie z dnia 31 marca 2015r. zostało doręczone w sposób prawidłowy, bowiem w sprawie zastosowanie miał przepis art. 281b Ordynacji podatkowej, na mocy którego pełnomocnik wyznaczony w sprawie nie był uprawniony do odbioru postanowienia z dnia 31 marca 2015r.; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez Sąd, iż udzielone pełnomocnictwo swoim zakresem nie obejmowało reprezentowania Spółki w kontroli podatkowej (w tym do odbioru postanowienia o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc luty 2015r.), podczas gdy upoważniało ono pełnomocnika do dokonywania w imieniu Spółki wszelkich czynności związanych z prowadzeniem spraw księgowo-podatkowych; • art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie przez Sąd, iż postanowienie o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu VAT powinno zostać doręczone bezpośrednio Spółce pomimo, że pełnomocnictwo udzielone Państwu S. (każdemu z osobna) w swojej treści nie wyłączało uprawnienia do odbioru pism doręczanych w ramach kontroli podatkowej, w tym do odbioru postanowienia z dnia 31 marca 2015r. 2.3. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 2.4. W niniejszej sprawie odpowiedzi na skargę kasacyjną nie złożono. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw, dlatego skarga kasacyjna podlegała oddaleniu. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia. Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku. 3.2. Wspomnieć należy, że według art. 193 zdanie drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny, orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej, mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów. 3.3. Rozpatrując niniejszą sprawę w granicach zarzutów sformułowanych w treści skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że jej istota sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Sąd pierwszej instancji prawidłowo zaakceptował stanowisko organów podatkowych o zasadności przedłużenia przez organ terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2015r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika w ramach kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego nie później niż do 30 września 2015r. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje stanowisko przedstawione w zaskarżonym wyroku i uznaje je za słuszne zwłaszcza w kontekście powielenia w skardze kasacyjnej zarzutów zawartych w skardze do Sądu pierwszej instancji. 3.4. Odnosząc się do podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów i ich uzasadnienia, należy zauważyć, że zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast na mocy art. 87 ust. 2 cyt. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Na tle powołanego przepisu wskazać należy, że dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu jest, jako odstępstwo od zasady neutralności VAT, dopuszczalne, wówczas gdy zachodzą wątpliwości co do zasadności tego zwrotu. Organ podatkowy, podejmując decyzję o tym, czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług, winien opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powinien wskazać powód przedłużenia terminu zwrotu i przedstawić stronie istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku i potrzeba dodatkowej weryfikacji transakcji. Tak więc postanowienie przedłużające termin wnioskowanego przez skarżącą zwrotu powinno wskazywać konkretne przyczyny dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i je uzasadniać. Organ zobowiązany jest każdorazowo przedstawić istniejące wątpliwości powodujące konieczność dalszej weryfikacji rozliczenia za dany okres (por. wyrok NSA z 24 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 2603/21). 3.5. Mając na uwadze powyższe należy przyznać rację Sądowi pierwszej instancji, że organ podatkowy wydając zaskarżone postanowienie w sposób wystarczający wykazał, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazano bowiem, na czym polegały wątpliwości, które spowodowały dalsze sprawdzanie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług. Tym samym zarzuty skargi kasacyjnej w tym zakresie nie mogły odnieść skutku. Przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie można wykładać, w taki sposób, który uniemożliwiałby spełnienie celu tego przepisu – umożliwienie organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku, do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie. Z treści uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego zaaprobowanego przez Sąd pierwszej instancji jednoznacznie wynikają przyczyny wątpliwości organów podatkowych co do zasadności zwrotu podatku na rzecz skarżącej, czy też potrzeby jego dalszej dodatkowej weryfikacji. W toku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalono bowiem m.in. że: - podatek naliczony wykazany przez Spółkę w deklaracjach VAT za okresy od września 2014r. do lutego 2015r. był związany z nabyciem kawy oraz wkładów do maszynek do golenia; - brak jest kontaktu z osobami reprezentującymi firmę F. Sp. z o.o., od której Spółka nabyła wkłady do maszynek, co uniemożliwiło przeprowadzenie czynności sprawdzających przez kontrolującego; - z informacji uzyskanych z urzędu skarbowego właściwego miejscowo dla ww. kontrahenta Spółki wynika, że podmiot nie złożył deklaracji VAT za okres kiedy dokonał sprzedaży na rzecz Spółki, tj. październik 2014 r.; - Spółka dokonała zakupu krajowego kawy od M. Sp. z o.o., a następnie jej wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) do podmiotu prawa czeskiego K. ; - z otrzymanych informacji z czeskiej administracji podatkowej wynika, że nabyty towar (kawa), który był przedmiotem WDT do czeskiego kontrahenta, został ponownie wprowadzona na rynek polski. Jak wynika z akt sprawy w toku kontroli organ podejmował czynności, które wynikały z konieczności dalszej weryfikacji powziętej podczas postępowania kontrolnego wątpliwości co do zasadności zwrotu. Występował m.in. z wnioskami do właściwych urzędów skarbowych o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków, w tym J. D. zarządcy ww. spółki prawa czeskiego. Słuszna jest zatem konstatacja Sądu pierwszej instancji, że w dacie orzekania o przedłużeniu terminu zwrotu podatku materiał dowodowy, którym dysponował organ pierwszej instancji nie uzasadniał podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie dokonania zwrotu podatku. Natomiast poczynione ustalenia uzasadniały dalszą weryfikację zasadności zwrotu podatku. Okoliczności, takie jak wysoka kwota zwrotu wynikająca z transakcji, podejrzenie udziału w tzw. "karuzeli podatkowej" wskazywały na wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczeń i tym samym zasadności zadeklarowanego zwrotu, wobec czego stanowiły o zaistnieniu przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu. 3.6. Wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej w niniejszej sprawie organ podatkowy skutecznie dokonał przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT. W postanowieniu wskazywano konkretny termin, do którego przedłużono wnioskowany zwrot bezpośredni nadwyżki podatku VAT oraz zostało ono doręczone zanim upłynął termin zwrotu podatku wyznaczony poprzednim postanowieniem. Zostało również wyraźnie zaakcentowane, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. To oznacza, że wbrew zarzutom sformułowanym w skardze kasacyjnej wskazano datę końcową przedłużenia ("nie później niż do 30 września 2015r."). 3.7. Co istotne, kwestionując tezy organów, zaakceptowane następnie przez Sąd I instancji, strona skarżąca wskazując na liczne tezy orzecznictwa nie zestawia i nie odnosi ich do okoliczności sprawy i argumentacji organów, ograniczając się w gruncie rzeczy do polemiki z ustaleniami organów, poprzez proste zaprzeczenie poczynionym ustaleniom i poza ogólnikowymi wywodami i twierdzeniami. Jedyną argumentacją jest niezadowolenie autora skargi kasacyjnej z podjętego rozstrzygnięcia. Podkreślić też należy, że to, iż treść postanowienia nie odpowiada oczekiwaniom strony w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Okoliczność, że strona nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza naruszenia zasady przekonywania. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. W niniejszej sprawie należy wskazać, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uzasadnieniu wyroku odniósł się do zarzutów skargi i ocenił zaskarżone postanowienie. Jak już wskazano skarga kasacyjna w niniejszej sprawie stanowi zasadniczo polemikę ze stanowiskiem organów wyrażonym w zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. By skutecznie podważyć wyrok Sądu pierwszej instancji strona w kontekście wskazanych przepisów prawa powinna była wykazać, dlaczego Sąd dokonał niewłaściwej wykładni danego przepisu, a fakt, iż Sąd zaakceptował wykładnię organu i nie podzielił stanowiska strony nie jest wystarczający do uznania, iż doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów. Dodatkowo Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że z uwagi na treść art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzut naruszenia przepisów postępowania wymaga dla swej skuteczności nie tylko wskazania, który przepis postępowania został naruszony oraz w jaki sposób doszło jego naruszenia, ale także wykazania, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jakkolwiek wpływ ten nie musi być realny, to jednak z uwagi na użyte w treści tego przepisu pojęcie "mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy", wnoszący skargę kasacyjną powinien wykazać i uzasadnić, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, tj. że gdyby wykazane uchybienia nie wystąpiły, to zapadłoby rozstrzygnięcie o innej treści (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2014r., sygn. akt I FSK 1752/13). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zbadał wszystkie okoliczności sprawy, zarówno dotyczące prawidłowości dręczenia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, wskazania terminu przedłużenia oraz wskazania przez organy na okoliczności uzasadniające przedłużenie. 3.8. Odnośnie zarzutów związanych z doręczeniem postanowienia bezpośrednio stronie skarżącej to należy podkreślić, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w pkt 9.5 uzasadnienia wyroku szczegółowo odniósł się do tej kwestii. Argumentacja powołana przez Sąd jest prawidłowa, bowiem umocowanie dotyczyło określonych czynności, nie miało charakteru ogólnego, nie stanowiło także pełnomocnictwa do doręczeń. Miało bardzo konkretny zakres określony w pkt 1.2 niniejszego uzasadnienia i zasadnie uznano, że nie obejmuje doręczania postanowień wydawanych w zakresie przedłużenia terminu zwrotu podatku, bowiem samo przedłużenie zwrotu nie jest czynnością kontrolną 3.9. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie mogły doprowadzić do wyeliminowania zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji dlatego na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania nie orzeczono z uwagi na brak ku temu podstaw faktycznych i prawnych (brak czynności, z którymi wiąże się zwrot kosztów oraz brak wniosku w tym przedmiocie złożonego na podstawie art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Maja Chodacka Danuta Oleś Marek Olejnik del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA