0111-KDSB1-2.440.303.2026.3.DK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 19 lipca 2026 r. (data wpływu 19 lipca 2026 r.) uzupełnionego pismem z dnia 1 września 2026 r. (data wpływu 1 września 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku:
Usługa (świadczenie kompleksowe) – wykonanie zadaszenia drewnianego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym

Opis usługi:
Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe, w ramach którego wykonuje następujące czynności:
- ustalenia z Klientem odnośnie wymiarów zadaszenia i gatunku drewna,
- wykonanie pomiarów,
- opracowanie oferty,
- sporządzenie i podpisanie z Klientem umowy,
- zamówienie materiałów ((...)),
- impregnacja i pokrycie olejem materiałów drewnianych,
- dostawa materiałów do Klienta,
- wykonanie zadaszenia poprzez (...),
- docięcie poliwęglanu oraz jego montaż za pomocą (...),
- montaż oblachowania oraz uprzątnięcie terenu.

Zadaszenie o wymiarach (...), będzie składało się z: (...). Świadczenie wykonywane jest w budynku mieszkalnym jednorodzinnym.

Rozstrzygnięcie:
PKWiU 2015 - 43

Stawka podatku:
23%

Podstawa prawna:
art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

Cel wydania WIS:
określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE:
W dniu 19 lipca 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony w dniu 1 września 2026 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku wskazano:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą oraz czynnym podatnikiem VAT.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się (...) oraz (...).

W tym zakresie świadczy na rzecz swoich Klientów kompleksową usługę wykonania zadaszenia w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz / lub w budynkach o dwóch mieszkaniach lub wielomieszkaniowych (PKOB dział 11) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m², która obejmuje:
1.dokonanie szczegółowych ustaleń i pomiarów pod miejsce wykonania zadaszenia,
2.przygotowanie miejsca pod wykonanie zadaszenia,
3.dostawę materiałów niezbędnych do wykonania zadaszenia,
4.wykonanie zadaszenia.

Kompleksowa usługa wykonania zadaszenia rozpoczyna się od wizyty u Klienta, podczas której Wnioskodawca wraz z Klientem dokonują szczegółowych ustaleń w zakresie gatunku drewna, z którego ma zostać wykonane zadaszenie oraz wymiarów zadaszenia.

Następnie Wnioskodawca dokonuje pomiarów celem określenia wymaganej ilości materiałów do realizacji usługi. Na podstawie wizyty u Klienta zostaje sporządzona szczegółowa oferta dla Klienta zawierająca opis materiałów używanych przy realizacji usługi oraz ilość elementów montażowych potrzebnych do wybudowania zadaszenia.

Oferta zawiera również cenę za usługę montażu zadaszenia wraz z dostarczeniem materiałów.

Po zaakceptowaniu oferty przez Klienta oraz po podjęciu decyzji o współpracy Wnioskodawca sporządza z Klientem umowę, w której zawarte są (...).

Po podpisaniu umowy i przed przystąpieniem do wykonania zadaszenia Klient dokonuje wpłaty zaliczki, a następnie Wnioskodawca zamawia materiały potrzebne do realizacji usługi. W zależności od ustalonego wymiaru zadaszenia rodzaj materiałów nie ulega zmianie – zwiększeniu lub zmniejszeniu ulega jedynie ich ilość lub wymiary. Wyjątkiem jest gatunek drzewa, z którego wykonane są belki drewniane klejone, jednak niezależnie od gatunku materiałem jest drewno.

Zamówienie obejmuje następujące materiały:
(...).

Materiały drewniane po otrzymaniu ich przez Wnioskodawcę podlegają (...), a następnie pokrywane są (...).

Skompletowanie materiałów umożliwia ich dostawę do Klienta, gdzie rozpoczyna się kolejny etap realizacji kompleksowej usługi wykonania zadaszenia, a mianowicie wyznaczenie (...).

W ramach tego etapu dochodzi do (...), które wypełniane są betonem.

Po wlaniu betonu dochodzi do zanurzenia w nim (...).

Kolejnym etapem wykonania zadaszenia jest wymierzenie (...) zgodnie z wcześniejszymi ustaleniami.

Przycięte (...) montowane są do (...) oraz do zewnętrznej ściany budynku za pomocą (...).

Ten sposób montażu trwale łączy zadaszenie z budynkiem i powoduje powstanie bardzo mocnego, szczelnego i długotrwałego połączenia konstrukcji zadaszenia z konstrukcją budynku.

Kolejnym etapem jest montaż (...) oraz (...).

Na tym etapie do montażu (...) do ściany konstrukcji nośnej ponownie wykorzystuje się (...) oraz (...). Na powstałej konstrukcji montowana jest (...) za pomocą (...) w odpowiedniej odległości od siebie.

Ostatnim etapem jest docięcie pod umówione wymiary poliwęglanu oraz jego montaż za pomocą specjalistycznych wkrętów. Następnie montowane jest oblachowanie.

Po zakończeniu prac następuje uprzątnięcie terenu.

Wnioskodawca wskazał, że opisane powyżej poszczególne etapy realizacji kompleksowej usługi wykonania zadaszenia zostały przedstawione na fotografiach stanowiących załączniki nr 2-4 do wniosku.

Proponowana przez Wnioskodawcę klasyfikacja powyżej opisanej kompleksowej usługi to PKWiU 43.32.10.0 Roboty instalacyjne stolarki budowlanej.

Podkreślenia wymaga fakt – jak wyjaśnił Wnioskodawca, że (...).

Istotną cechą (...) – jak dalej wskazał Wnioskodawca, jest to, że (...). Parametry wytrzymałości (...) są najwyższe ze wszystkich znanych łączników. Chodzi zarówno o (...). (...) wypełnia szczelnie wszelkie nierówności, zagłębienia i zarysowania istniejące między łączonymi materiałami, a następnie zastyga zostawiając bardzo trwałe połączenie. Ponadto (...) nie można w żaden sposób zdemontować ani wyciągnąć ze ściany budynku. Jedynym możliwym sposobem ich usunięcia jest wykucie całego fragmentu budynku, w którym są one zamocowane, co istotnie naruszyłoby bryłę budynku.

Powyższe oznacza, zdaniem Wnioskodawcy, że (...) tworzą całość techniczno-użytkową. Z uwagi na zastosowanie (...), nie ma możliwości demontażu zadaszenia bez ingerencji w konstrukcję budynku, do którego owe (...) zostały przymocowane.

Następnie Wnioskodawca wskazał:

Zgodnie z orzecznictwem TSUE świadczenie złożone (kompleksowe) to szereg działań podejmowanych na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny rozdzielone. O tym, z jaką usługą mamy do czynienia przesądza element, który w przypadku konkretnego świadczenia ma charakter dominujący (wyrok TSUE z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010).

Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji jest dostawa towaru, a pozostałe czynności mają charakter pomocniczy, to transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów.

Natomiast, jeżeli istotą transakcji są inne czynności, to, mimo że w jej ramach wystąpi dostawa towarów, to owa transakcja powinna być traktowana jako świadczenie usług.

Stosownie do powyższego w przedmiotowej sprawie elementem dominującym są czynności mające na celu wykonanie (montaż) zadaszenia, a zatem przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa budowlana.

O charakterze opisywanej usługi jako świadczeniu kompleksowym świadczy również ścisłe powiązanie czynności do realizacji określonego celu.

Każda z czynności, od tych przedwstępnych jak wizyta u Klienta, poprzez zamówienie i impregnację materiałów, kończąc na wieloetapowym wykonaniu (montażu) zadaszenia tworzy w aspekcie gospodarczym jedną całość, gdyż Klient zainteresowany jest stworzeniem nowej funkcjonalnej przestrzeni użytkowej.

Nabywanie poszczególnych elementów opisywanej usługi osobno nie posiadałoby logicznego uzasadnienia oraz nie dawałoby Klientowi gwarancji długotrwałości i bezpieczeństwa użytkowania.
Kolejno Wnioskodawca opisał:

Warunkiem zastosowania stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775 - dalej: u.p.t.u.) jest łączne spełnienie dwóch przesłanek.

Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, w których są wykonywane powyższe czynności, muszą być zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Ustawodawca na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęć użytych w art. 41 ust. 12 pkt 1 u.p.t.u. takich jak budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa i roboty konserwacyjne.

Odwołując się do Prawa budowlanego, Wnioskodawca stwierdził, iż kompleksową usługę wykonania (montażu) zadaszenia można interpretować jako przebudowę lub modernizację, gdyż w jej wyniku zmieniają się parametry użytkowe i techniczne owego budynku – nie zmieniają się jednak jego charakterystyczne parametry użytkowe i techniczne. Wykonana przez Wnioskodawcę usługa, Jego zdaniem, prowadzi również do unowocześnienia budynku oraz zwiększenia jego walorów estetycznych i ceny.

Stosownie do art. 41 ust. 12a u.p.t.u. przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących, usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Następnie Wnioskodawca nadmienił, że kompleksowa usługa wykonania (montażu) zadaszenia świadczona przez Wnioskodawcę dotyczy budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB w grupach 111 i 112. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez niego kompleksowa usługa wykonania zadaszenia mieści się w zakresie czynności stanowiących dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków albo ich części, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, co uzasadnia zastosowanie stawki 8% VAT.

Powyższe stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy potwierdza Najwyższy Sąd Administracyjny w wyroku (...), w którym NSA w pierwszej kolejności wskazał czym jest pergola tarasowa określając ją jako „aluminiowe konstrukcje montowane do ściany budynku. Pergole wolnostojące to niezależne aluminiowe konstrukcje. Pergole tarasowe oraz wolnostojące osłaniają taras przed warunkami pogodowymi, w tym nasłonecznieniem, a także budują dodatkową przestrzeń użytkową budynku.”

W związku z powyższym konstrukcje Wnioskodawcy, Jego zdaniem, można określić jako pergola, gdyż jest to (...).

W ocenie NSA, aby montaż pergoli mógł korzystać z preferencyjnej stawki VAT, wymagane jest „aby sposób montażu zapewniał trwałe połączenie z elementami konstrukcyjnymi budynku i wpływał na zmianę parametrów użytkowych lub technicznych obiektu”. NSA wskazał również, że powyższy warunek będzie spełniony nawet jeżeli połączenie pozbawione będzie cechy nieodwracalności, gdyż najważniejsza jest trwałość i funkcjonalność.

W świetle powyższego usługa świadczona przez Wnioskodawcę spełnia wskazane przez NSA przesłanki. NSA zaznaczył bowiem, że trwałość połączenia pergoli z budynkiem polega na wywierceniu w konstrukcji budynku otworu na (...), które są wklejone na chemię budowlaną bez możliwości usunięcia.

Wnioskodawca otrzymuje powyższy efekt przy zastosowaniu (...).

Z kolei Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku (...) stwierdził, że „połączenie pergoli z elementami konstrukcyjnymi budynku spełnia cechę trwałości […] pozwalającą na kwalifikację wykonywanych przez stronę usług jako modernizacji.”

Istotnym wskazaniem w cytowanym orzeczeniu, zdaniem Wnioskodawcy, jest również to, że świadczenie montażu pergoli ma charakter dominujący, natomiast dowóz i wydanie komponentów składających się na konstrukcję pergoli ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi.

Do wniosku załączono:
(...)

W piśmie z dnia 1 września 2026 r. będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku z dnia 12 sierpnia 2026 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.303.2026.1.DK, Wnioskodawca wskazał:

Na pytanie dotyczące doprecyzowania informacji odnoszących się do jednego konkretnego zadaszenia, wykonywanego w ramach niniejszego świadczenia, poprzez wskazanie:

a) z jakich konkretnie elementów będzie składało się zadaszenie będące przedmiotem wniosku wraz ze wskazaniem jego wymiarów - Wnioskodawca odpowiedział, że wykonywane będzie zadaszenie łączące się z budynkiem domku jednorodzinnego o wymiarach (...).

Wnioskodawca wskazał również, że zadaszenie będzie się składało z: (...). Oblachowanie będzie wcinane w elewacje.

b) z jakich konkretnie materiałów będzie wykonywane zadaszenie będące przedmiotem wniosku - Wnioskodawca odpowiedział, że wszystkie (...) wykonane będą ze (...). Materiałem będzie również poliwęglan.

Na pytanie dotyczące wyjaśnienia zakresu czynności składających się na przedmiot wniosku oraz ich jednoznacznego określenia i opisania jednego konkretnego sposobu montażu oraz sposobu połączenia zadaszenia z budynkiem ze wskazaniem, czy dołączone do wniosku zdjęcia zadaszeń (2,3,4) dotyczą zadaszenia tarasowego będącego przedmiotem wniosku, czy są to zdjęcia załączone jako przykładowe, Wnioskodawca odpowiedział, że zdjęcia dołączone do wniosku są przykładowe.

Odnośnie do sposobu montażu Wnioskodawca wyjaśnił, że projektowane zadaszenie zostanie trwale połączone z istniejącą ścianą budynku za pomocą (...). Połączenie zostanie wykonane w sposób zapewniający odpowiednią nośność, stateczność oraz trwałość konstrukcji. Konstrukcja zadaszenia zostanie zamocowana do ściany budynku poprzez (...). Rozmieszczenie oraz liczba punktów mocowania zostaną dostosowane do konstrukcji zadaszenia i przenoszonych przez nią obciążeń, w szczególności obciążeń od ciężaru własnego, śniegu oraz oddziaływania wiatru. Połączenie zadaszenia z budynkiem będzie miało charakter stały i konstrukcyjny, zapewniając wzajemną współpracę obu elementów. Zadaszenie zostanie wykonane jako integralna część budynku, trwale związana z jego konstrukcją, bez zastosowania połączeń tymczasowych lub demontowalnych w zakresie głównego mocowania do ściany.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania czy Wnioskodawca udziela gwarancji w zakresie realizacji przedmiotowego świadczenia kompleksowego (jeśli tak, należało wskazać co ona obejmuje), Wnioskodawca wskazał, że gwarancja obejmuje wszystkie prace, które Wnioskodawca wykona: (...).

Na pytanie dotyczące wyjaśnienia, ile trwa montaż zadaszenia u klienta oraz ile trwa jego wcześniejsze przygotowanie, Wnioskodawca wskazał, że montaż u klienta trwa około (...) dni, przygotowanie trwa około 4-5 dni roboczych.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące wskazania, jak skalkulowane jest wynagrodzenie za wykonywane świadczenie oraz jak kształtuje się proporcja ceny towarów do ceny usług wchodzących w skład świadczenia, Wnioskodawca doprecyzował, że wynagrodzenie za realizację przedmiotowego świadczenia zostało skalkulowane w sposób kompleksowy i obejmuje zarówno wartość materiałów i elementów konstrukcyjnych niezbędnych do wykonania zadaszenia, jak również koszty związane z wykonaniem, montażem, transportem oraz trwałym połączeniem zadaszenia z istniejącym budynkiem. Stosunek materiałów 65% do 35% montażu.

Na prośbę Organu o wyjaśnienie, na czym konkretnie polega (należało szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między elementami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, powodująca, że czynności te nie mogą być wykonywane odrębnie, Wnioskodawca wskazał, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), jeżeli składa się z różnych czynności, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej. Zgodnie z orzecznictwem TSUE, jak wskazał dalej Wnioskodawca, o tym, z jaką usługą mamy do czynienia przesądza element, który w przypadku konkretnego świadczenia ma charakter dominujący. Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji jest dostawa towaru, a pozostałe czynności mają charakter pomocniczy, to transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast, jeżeli istotą transakcji są inne czynności, to, mimo że w jej ramach wystąpi dostawa towarów, to owa transakcja powinna być traktowana jako świadczenie usług. Stosownie do powyższego, elementem dominującym w ramach przedmiotowego świadczenia jest usługa wykonania zadaszenia (tj. jego dobudowa do budynku), która nie będzie możliwa bez dokonania pomiarów, dostawy materiałów i przygotowania podłoża.

Na pytanie dotyczące wskazania, czy z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też kilku odrębnych elementów, Wnioskodawca odpowiedział, że nabywca jest zainteresowany wyłącznie świadczeniem kompleksowym.

W odpowiedzi na pytanie dotyczące jednoznacznego określenia miejsca wykonywania świadczenia będącego przedmiotem wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że miejscem wykonywania świadczenia jest budynek mieszkalny jednorodzinny.

Z kolei na pytania zdane na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, o doprecyzowanie informacji dotyczących miejsca wykonywania świadczenia objętego wnioskiem, poprzez wskazanie jednego konkretnego budynku, w którym wykonywane jest świadczenie, Wnioskodawca odpowiedział, że jest to budynek mieszkalny jednorodzinny.

W odpowiedzi na wskazanie na jakim etapie jest budynek, w którym wykonywany będzie przedmiot wniosku – w trakcie budowy, czy też oddany do użytkowania (należało wskazać jeden etap), Wnioskodawca wskazał, że jest to skończony budynek, zamieszkiwany.

Na pytanie dotyczące wskazania, jaka jest klasyfikacja budynku, w którym będzie wykonywany przedmiot wniosku zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Należało wskazać jedno, konkretne PKOB dla budynku mieszkalnego, będącego przedmiotem wniosku – symbol czterocyfrowy, Wnioskodawca wskazał, że są to PKOB 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.

Na prośbę Organu dotyczącą wskazania całkowitej powierzchni użytkowej budynku, w którym wykonywane będzie świadczenie, obliczoną zgodnie z Polską Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wraz z podziałem na poszczególne pomieszczenia z podaniem ich przeznaczenia i powierzchni, Wnioskodawca wyjaśnił, że całkowita powierzchnia użytkowa budynku nie będzie przekraczać 300 m².

Wnioskodawca wyjaśnił również, że (...).

Na prośbę Organu o przedłożenie (uwierzytelnionych za zgodność z oryginałem kopii) dokumentów umożliwiających weryfikację, że wskazany budynek spełnia definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, tj. - wypisu z kartoteki budynków lub projektu architektonicznego budynku, decyzji - pozwolenia na budowę, opatrzonej pieczęcią, iż decyzja stała się ostateczna oraz miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy, Wnioskodawca wskazał, że (...).

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnił, że posiadanie tych dokumentów przez Wnioskodawcę nie jest (...). Ze względu na (...). Na dzień dzisiejszy, jak wskazał Wnioskodawca, (...).

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 7 września 2026 r. o sygn. 0111-KDSB1-2.440.303.2026.2.DK Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 17 września 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku (...) stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku wskazać również należy, że:

- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku);

- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok (...)).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy (...) wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym (...) wyroku (...).

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego).

Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki (...)). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to, mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując, w przypadku, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Przedstawione przez Wnioskodawcę czynności, składają się na świadczenie kompleksowe obejmujące: ustalenie z Klientem wymiarów zadaszenia oraz gatunku drewna, wykonanie pomiarów, opracowanie szczegółowej oferty zwierającej opis materiałów, ilość elementów montażowych oraz cenę za usługę i dostarczone materiały, sporządzenie i podpisanie z Klientem umowy, zamówienie materiałów ((...)), impregnacja i pokrycie olejem materiałów drewnianych, dostawa materiałów do Klienta, wykonanie zadaszenia ((...)), docięcie poliwęglanu oraz jego montaż za pomocą (...) oraz uprzątnięcie terenu.

Przedmiotowe czynności są ze sobą tak powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Świadczenie oferowane jest przez Wnioskodawcę w całości – nabywca zainteresowany jest włącznie jednym świadczeniem. Cena obejmuje całość świadczenia, bez wyszczególnienia poszczególnych elementów składowych.

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Wykonanie zadaszenia tarasowego wymaga dokonania odpowiednich pomiarów oraz dostosowania montażu do konstrukcji danego budynku. Ponadto, same elementy zadaszenia tarasowego bez prawidłowego montażu tracą swoją podstawową funkcjonalność, a jego poszczególne elementy stanowią wówczas zestaw niepełnowartościowych produktów. W związku z tym należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym.

Elementem dominującym jest usługa montażu zadaszenia tarasowego, natomiast pozostałe czynności związane z jej wykonaniem mają charakter pomocniczy.

Za powyższym przemawia okoliczność, to właśnie ta czynność będzie miała dla Klienta największe znaczenie, gdyż o walorach użytkowych zadaszenia decyduje trwałe połączenie elementów zadaszenia z elementami konstrukcyjnymi budynku za pomocą (...). Ponadto, usługa montażu dominuje w stopniu złożoności wszystkich wykonywanych czynności. Co prawda, świadczenie polega także na dostawie towarów – (...), jednakże w tym przypadku najistotniejsze nie będzie przeniesienie prawa do rozporządzania nim jak właściciel. Patrząc „oczami przeciętnego klienta” większe znaczenie będzie miała praca, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach usługi montażu niż samo zadaszenie. Dla Klienta najważniejszym w całym świadczeniu jest montaż zadaszenia spełniającego jego oczekiwania, gdyż Klient zainteresowany jest stworzeniem nowej funkcjonalnej przestrzeni użytkowej. Dlatego też Klient zawiera z Wnioskodawcą umowę dotyczącą realizacji usługi, na którą udzielana zostaje gwarancja obejmująca wszystkie prace dotyczące wykonania zadaszenia. Natomiast pozostałe czynności wykonywane w ramach przedmiotowego świadczenia tj. wykonanie pomiarów, opracowanie oferty, dostawa poszczególnych elementów zadaszenia oraz transport, należy uznać za czynności pomocnicze, gdyż są jedynie środkiem do zrealizowania głównego przedmiotu wniosku.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku oraz klasyfikację dla usługi (elementu dominującego) – montażu zadaszenia drewnianego.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi:
Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
   a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
   b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust.4.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:
- niniejszych zasad metodycznych,
- uwag do poszczególnych sekcji,
- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:
- symbole grupowań,
- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:
- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE.

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:
- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,
- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,
- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,
- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:
- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,
- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,
- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE, który obejmuje:
- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj. wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,
- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,
- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:
- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,
- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:
- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ.

Pod pozycją PKWiU 43.32.10.0 sklasyfikowane zostały Roboty instalacyjne stolarki budowlanej. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015):

Grupowanie to obejmuje także:
- roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału,
- roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi,
- roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych,
- roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, wbudowanych mebli kuchennych na wymiar,
- roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp.,
- roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej,
- roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach.

Grupowanie to nie obejmuje:
- robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0,
- robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0,
- robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0,
- robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług:
W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku,
oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120
   ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Z kolei zgodnie z treścią art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z treści art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Należy zauważyć, że wszystkie usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ponadto, ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w tym w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym sklasyfikowanym w PKWiU 43 ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Z opisu sprawy wynika, że zadaszenie mocowane jest do elementów konstrukcyjnych domu Klienta, za pomocą (...). Ponadto, dodatkowo zadaszenie montowane jest na stałe do podłoża poprzez (...). Zadaszenie tarasowe jest trwale połączone z budynkiem stając się jego integralną częścią.

Demontaż wiąże się z uszkodzeniem samego zadaszenia oraz elementów konstrukcyjnych budynku. Z uwagi na zastosowanie (...), nie ma możliwości demontażu zadaszenia bez ingerencji w konstrukcję budynku, do którego owe (...) zostały przymocowane. (...) nie można w żaden sposób zdemontować ani wyciągnąć ze ściany budynku. Jedynym możliwym sposobem ich usunięcia jest wykucie całego fragmentu budynku, w którym są one zamocowane, co istotnie naruszyłoby bryłę budynku. W wyniku wykonania zadaszenia zmianie ulegają parametry użytkowe i techniczne budynku.

Zdemontowane zadaszenie tarasowe całkowicie traci swoją funkcjonalność, gdyż przygotowywane jest na konkretny indywidualny wymiar według konkretnych oczekiwań danego klienta, uwzględniając przy tym specyfikę danego budynku. Nie jest zatem możliwe, aby zadaszenie tarasowe zostało powtórnie zainstalowane bez jego rozdzielenia na podstawowe elementy konstrukcyjne, przy czym część z nich w wyniku odłączania od budynku, ulegnie trwałemu uszkodzeniu.

Z opisu sprawy wynika zatem, że Wnioskodawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego wykonuje szereg czynności niezbędnych do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest modernizacja, ulepszenie i unowocześnienie budynku.
Tym samym, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę prowadzą do realizacji określonego celu – jakim jest modernizacja budynku.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005) pojęcie „modernizacja” – oznacza bowiem unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

W celu zastosowania prawidłowej stawki VAT niezbędne jest jednak określenie, czy budynek w którym jest wykonywane świadczenie jest objęty społecznym programem mieszkaniowym.

Należy podkreślić, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając wiążącą informację stawkową – w przedmiotowej tematyce – a więc w przedmiocie określenia czy usługa świadczona przez Wnioskodawcę stanowi modernizację obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, obowiązany jest m.in. samodzielnie zweryfikować czy rzeczywiście usługa w takim obiekcie jest/będzie wykonywana.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym polegającym na pomiarze, przygotowaniu projektu, dostawie materiałów oraz montażu zadaszenia tarasowego. Przedmiotowe świadczenie będzie wykonywane, według wskazania Wnioskodawcy, w budynku mieszkalnym, sklasyfikowanym w PKOB 1110 o powierzchni użytkowej nie przekraczającej 300 m².

Wnioskodawca wskazał więc jedynie ogólne dane dotyczące budynku i nie przedłożył dokumentów umożliwiających weryfikację czy budynek spełnia definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, tj. czy stanowi budynek mieszkalny.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem (...).

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
   a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
   b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych
   na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku,
   o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:
a. towar albo usługa, albo
b. towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

WIS zatem jest decyzją wydawaną w wyniku przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego. Jak sama nazwa wskazuje – wiążąca informacja stawkowa – ma charakter wiążący, co oznacza, że zawarte w niej rozstrzygnięcie wiąże zarówno organy podatkowe, jak i jej adresata. Wiążąca informacja stawkowa stanowi instytucję, która ma wskazywać Wnioskodawcy, w szczególności właściwą klasyfikację towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego oraz stawkę podatku. Głównym zatem zadaniem Organu – w ramach ww. instytucji – jest w pierwszej kolejności przeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego, a następnie podjęcie rozstrzygnięcia.

W niniejszej sprawie, kluczowe są kryteria jakie ustawodawca wskazał do spełnienia, w celu zastosowania konkretnej stawki podatku od towarów i usług. Stąd też – zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy – obowiązkiem podmiotu wnioskującego o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest przedstawienie tak szczegółowego opisu towaru, usługi bądź świadczenia kompleksowego, aby możliwe stało się dokonanie klasyfikacji oraz określenie stawki podatku. Kluczowe są zatem warunki, które Wnioskodawca musi spełnić, aby umożliwić Organowi podjęcie rozstrzygnięcia.

Nie jest więc możliwe podejmowanie rozstrzygnięcia jedynie na podstawie wskazania Wnioskującego, że budynek, w którym wykonywane będzie świadczenie jest budynkiem mieszkalnym o powierzchni nie przekraczającej 300 m². Takie informacje, są niewystarczające dla weryfikacji spełnienia kryteriów stawianych w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz w art. 41 ust. 12a ustawy.

Organ podatkowy wydając WIS jest obowiązany wykazać istnienie poszczególnych faktów, dokonując ich oceny w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), w którym wyrażono opinię, że "(…) ciężar dowodzenia spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie w sprawie WIS. Nie oznacza to jednak nieograniczonego niczym obowiązku poszukiwania i przedstawiania dowodów odnośnie istotnych okoliczności w sprawie. W art. 42b ust. 7 ustawy o VAT przyjęto wręcz jako niezbędne rozłożenie ciężaru dowodzenia, a nawet przerzucono ciężar dowodzenia faktów częściowo na wnioskodawcę, stwarzając po jego stronie możliwość szeroko rozumianej inicjatywy dowodowej. Nadanie WIS formy decyzji administracyjnej oznacza, że jej wydanie powinno być poprzedzone przeprowadzeniem postępowania podatkowego, zgodnie z zasadami określonymi ww. przepisach Ordynacji podatkowej, a w jego ramach określonych przepisami prawa materialnego, również przeprowadzeniem postępowania wyjaśniającego w zakresie niezbędnym do wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy, stosownie do nakazu płynącego z zasady prawdy obiektywnej."

Zauważyć należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, a wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie uprawnienie do ww. preferencji możliwe będzie jedynie, w sytuacji jednoznacznego i niebudzącego wątpliwości zastosowania przepisu dotyczącego stawki obniżonej.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa, a także wyjaśnienia Organu, wskazać należy, że w niniejszej sprawie, nie ma możliwości weryfikacji, czy opisane świadczenie kompleksowe jest wykonywane w obiekcie budowlanym lub jego części zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (ze względu na (...)).

Uwzględniając powyższe, ponieważ opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE i nie spełnia warunków do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Informacje dodatkowe:
Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług (świadczeń kompleksowych) tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:
- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
- usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).
WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,
   albo
2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1
   - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:
- klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub
- stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub
- podstawa prawna stawki podatku
staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE:
Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/eurzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).