0110-KSI1-2.441.4.2022.13.ZK

DECYZJA

Na podstawie art. 221 i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026 r. poz. 622, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/GI 1124/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 22 lipca 2026 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 1945/23 uchylającym decyzję Organu drugiej instancji z dnia 7 lipca 2022 r. nr 0110-KSI1-2.441.4.2022.2.ZK, która utrzymała w mocy decyzję Organu pierwszej instancji z dnia 26 kwietnia 2022 r. nr 0115-KDST1-3.440.158.2021.3.IK odmawiającej wydania wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(…)”,

uchyla w całości decyzję Organu pierwszej instancji i określa:

– przedmiot wniosku: towar – „(…)”

– opis towaru: Produkt stanowi mieszankę wyrobów piekarniczych (…). Pierniki sprzedawane są łącznie w metalowym opakowaniu (…). Masa netto produktu wynosi wg informacji na opakowaniu 750 g, w praktyce masa może być nieznacznie większa.

– rozstrzygnięcie: CN 19

– **stawka podatku od towarów i usług:**5%

– podstawa prawna: art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy

– cel wydania: określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 2 listopada 2021 r. X. (dalej jako Strona, Wnioskodawca lub Odwołująca), (…), złożyła wniosek, uzupełniony pismami z 16 grudnia 2021 r., 11 stycznia oraz 8 lutego 2022 r., o wydanie wiążącej informacji stawkowej w zakresie sklasyfikowania towaru pod nazwą handlową „(…)” według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru (cyt.):

„Produkt stanowi mieszankę wyrobów piekarniczych (…). Pierniki sprzedawane są łącznie w metalowym opakowaniu (…). Masa netto produktu wynosi wg informacji na opakowaniu (…), w praktyce masa może być nieznacznie większa.

W skład produktu wchodzą:

(…)

Skład produktu umieszczony na etykiecie:

(…)

Opis składników mieszanki:

(…)

W pismach uzupełniających Wnioskodawca przedstawił również swoją interpretację reguł nomenklatury scalonej (cyt.):

(…)

a) reguła 3b ORINS

Zgodnie z regułą 3 ORINS, „jeżeli stosując regułę 2b) lub z innego powodu, towary na pierwszy rzut oka są klasyfikowalne do dwóch lub więcej pozycji, klasyfikacji należy dokonać w następujący sposób:

a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny. Jednak, gdy dwie lub więcej pozycji odnosi się tylko do części materiałów lub substancji zawartych w mieszaninie lub w wyrobie złożonym lub tylko do części artykułów w zestawie pakowanym do sprzedaży detalicznej, pozycje te należy uważać za jednakowo właściwe w odniesieniu do tych towarów, nawet gdy jedna z nich daje bardziej pełne lub bardziej dokładne określenie tego towaru;

b) mieszaniny, wyroby złożone składające się z różnych materiałów lub wytworzone z różnych składników oraz wyroby pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej, które nie mogą być klasyfikowane przez powołanie się na regułę 3 a), należy klasyfikować tak, jak gdyby składały się one z materiału lub składnika, który nadaje im ich zasadniczy charakter, o ile takie kryterium jest możliwe do zastosowania.

Wszystkie wyroby składające się na produkt „(…)” są piernikami i należą do jednej pozycji 1905 CN, która w całości podlega obecnie opodatkowaniu stawką 0%. Zatem produkt z punktu widzenia celu wydania WIS, tj. określenia stawki VAT, opodatkowany stawką 0% VAT, należy uznać za jednorodny.

b) reguła 5b ORINS

Zgodnie z regułą 5b ORINS „opakowania i pojemniki opakowaniowe, jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.”

W dalszej części wniosku Strona skoncentrowała się na pojęciu opakowania i jego cechach podając przykłady WIT, które według Strony potwierdzają sugerowaną klasyfikację.

W uzupełnieniu wniosku Strona podała pełny skład (do 100%) dla wszystkich (…) produktów (…), z procentowym udziałem poszczególnych składników, (…):

(…)

Strona zaproponowała klasyfikację ww. towaru jako jeden towar do pozycji 1905 CN.

W złożonym wniosku, w części D.1., w poz. 52. „Przedmiot wniosku” Strona zaznaczyła kwadrat nr 1 „towar”, a w poz. 54, jako klasyfikację, według której ma zostać zaklasyfikowany przedmiot wniosku – wskazała Nomenklaturę scaloną (CN) – kwadrat nr 1.

W decyzji z 26 kwietnia 2022 r. znak: 0115-KDST1-3.440.158.2021.3.IK, Organ pierwszej instancji po wskazaniu przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, reguł klasyfikacji towarów w Nomenklaturze scalonej i ustalonego stanu faktycznego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(…)”.

Decyzja została doręczona Stronie 27 kwietnia 2022 r.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 4 maja 2022 r. (data wpływu 10 maja 2022 r.), Strona złożyła odwołanie, w którym (cyt.): „na podstawie art. 233 § 2 o.p. wnoszę o uchylenie decyzji w całości i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy”.

W uzasadnieniu odwołania Odwołująca objaśniła przedstawione zarzuty naruszenia przez organ wydający WIS, zarówno przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Zdaniem Odwołującej (cyt.): „(…).” Ponadto „Traktowanie metalowego opakowania jako odrębnego produktu oznaczałoby w istocie wyodrębnienie jego wartości z podstawy opodatkowania produktu, co ewidentnie naruszałoby dyspozycję art. 29 ust 6 ustawy o VAT.”

Postanowieniem nr 0110-KSI1-1.441.4.2022.1.ZK z 1 czerwca 2022 r. (data doręczenia 6 czerwca 2022 r.), w trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy poinformował Odwołującą o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Do dnia wydania decyzji nie wniesiono nowych dowodów do sprawy, nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.

Decyzją z 7 lipca 2022 r. (znak: 0110-KSI1-2.441.4.2022.2.ZK), Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji stwierdzając, że zaskarżona decyzja Organu pierwszej instancji nie narusza prawa tak materialnego, jak i proceduralnego, w zakresie mającym wpływ na rozstrzygnięcie, a tym samym nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji bądź jej zmiany. Decyzja została skutecznie doręczona Skarżącej 12 lipca 2022 r.

Nie zgadzając się z decyzją Organu drugiej instancji Strona, pismem z dnia 5 sierpnia 2022 r. (data przedłożenia 12 sierpnia 2022 r.), wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

W odpowiedzi na ww. skargę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w piśmie z dnia 8 września 2022 r. nr 0110-KSI1-2.441.4.2022.4.ZK, wniósł o jej oddalenie uznając zarzuty w niej podniesione za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 28 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 1124/22, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2022 r. nr. 0110-KSI1-2.441.4.2022.2.ZK, utrzymującą w mocy decyzję Organu pierwszej instancji z dnia 26 kwietnia 2022 r. znak: 0115-KDST1-3.440.158.2021.3.IK w sprawie odmowy wydania wiążącej informacji stawkowej dla towaru „(…)”.

Nie zgadzając się ww. wyrokiem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia 11 sierpnia 2023 r. znak 0110-KWR1.444.5.2023.2, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 lutego 2026 r., sygn. akt I FSK 1945/23:

– oddalił skargę kasacyjną,

– zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Strony zwrot kosztów postępowania.

Natomiast w dniu 22 lipca 2026 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/GI 1124/22.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, z późn. zm.), zwanej dalej „Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi”, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek zapadłych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, odwołanie Strony z dnia 4 maja 2022 r. wymaga ponownego rozpatrzenia.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, mając na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/GI 1124/22 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 1945/23 – po ponownym rozpatrzeniu sprawy – stwierdza, co następuje.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą decyzję oparto na przepisach prawa obowiązujących w dacie jej wydania, stanowi ona realizację wytycznych zawartych w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/GI 1124/22 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 1945/23.

Dodatkowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że niniejszą decyzję oparto na przepisach prawa obowiązujących w dacie jej wydania.

Przedmiotem postępowania jest towar – „(…)”. Spór jaki zaistniał między Organem a Stroną koncentrował się na zasadności wydania decyzji Organu pierwszej instancji odmawiającej wydania wiążącej informacji stawkowej w sprawie wniosku z dnia 2 listopada 2021 r. o wydanie WIS na towar: „(…)”.

W wyroku z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. I FSK 1945/23 Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że „(…). Istota problemu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej zasadnie odmówił wydania wiążącej informacji stawkowej (WIS) dla opisanego we wniosku skarżącej towaru pod nazwą „(…)”. (…) Zdaniem organu, nie można stwierdzić, że sprzedawany przez spółkę towar w postaci pierników zapakowanych w metalową puszkę (…), stanowi funkcjonalną całość. Metalowa puszka (…) oraz pierniki to odrębne towary, podlegające odrębnej klasyfikacji na potrzeby podatku od towarów i usług. Natomiast w ocenie spółki oraz Sądu pierwszej instancji, metalowa puszka stanowi opakowanie produktu, w tym przypadku wyrobów cukierniczych, i nie stanowi odrębnego towaru. (…).

Dla rozstrzygnięcia sporu, jaki zaistniał pomiędzy stronami, istotne znaczenie ma zatem kwestia kryteriów klasyfikacyjnych, pozwalających na zidentyfikowanie świadczenia kompleksowego.”

(…)

Zdaniem Sądu: „(…) Zagadnienie opodatkowania świadczeń kompleksowych nie jest uregulowane w przepisach u.p.t.u. i opiera się na orzecznictwie TSUE i sądów krajowych. Nie ma w tym zakresie wypracowanych reguł prawa stanowionego i każdy przypadek wymaga odrębnej oceny w celu ustalenia, czy dane świadczenie, składające się z dających się wyodrębnić elementów składowych, powinno być opodatkowane jednolicie według reguł dla świadczenia wiodącego, czy też mimo powiązania, każdy element składowy można opodatkować odrębnie, bez popadania w sztuczność. Z uwagi na konieczność uwzględnienia okoliczności danego przypadku, od konkretnej transakcji zależy, czy świadczenie jest kompleksowe, czy tez nie. (…).

W wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 (…) TSUE wyraził pogląd, że w celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy tez jedno świadczenie. (…) W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku TSUE należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. (…) W przypadku jednego świadczenia złożonego poszczególne jego elementy stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie, w związku z czym w powszechnym odbiorze występuje tylko jedno pojedyncze świadczenie (zob. np. wyrok TSUE z dnia 2 lipca 2020r., w sprawie C-231/19, pkt 23).

(…)

W realiach przedmiotowej sprawy oprócz ww. wskazań TSUE należy jednocześnie wziąć pod uwagę, że zgodnie z art. 5a u.p.t.u., towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej(CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.- Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na postawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.”

Zgodnie z tytułem działu 19 Nomenklatury scalonej (CN), dział ten obejmuje: Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze.

Mając na uwadze przedstawiony opis produktu, w tym jego skład surowcowy, należy uznać, że przedmiotowy towar w postaci pierników zapakowanych w metalową puszkę „(…)”, pod nazwą „(…)” spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 19 Nomenklatury scalonej (CN).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie metalowa puszka stanowi opakowanie produktu, tj. pierników co powoduje, że razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 42b ust. 5 pkt 2 u.p.t.u.

W konsekwencji Organ, po ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego oraz uwzględniając tezy płynące z orzeczenia zapadłego w niniejszej sprawie, postanowił uchylić w całości WIS z dnia 26 kwietnia 2022 r. nr 0115-KDST1-3.440.158.2021.3.IK i orzec co do istoty sprawy.

Zasadne jest w tym miejscu powołanie przepisów regulujących instytucję wiążącej informacji stawkowej. Bez tego bowiem, rozważania w płaszczyźnie materialnoprawnej mogłyby okazać się utrudnione.

Wiążąca informacja stawkowa została uregulowana w rozdziale 1a „Wiążąca informacja stawkowa” ustawy.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Stosownie do treści art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym:

a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,

b) (uchylona),

c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4.

Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy VAT, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1. towar albo usługa, albo

2. towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

Z powyższego wynika, że do postępowań, które dotyczą wiążących informacji stawkowych znajdują zastosowanie wybrane przepisy zawarte w dziale IV „Postępowanie podatkowe” Ordynacji podatkowej.

1. Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy w skazać, że wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według:

• Nomenklatury scalonej (CN),

• Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo

• Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015)

na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi oraz stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, jeżeli wniosek będzie zawierać takie żądanie.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z dnia 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20 lipca 1987 r., str. 1).

Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy zaznaczyć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C 142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C 362/07 i C 363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C 150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C 370/08, Data I/O, pkt 29; z dnia 20 października 2022 r. w sprawie C-542/21, Mikrotīkls, pkt 22 ).

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady.

Aktualnie, na dzień wydania niniejszej decyzji, obowiązuje od 1 stycznia 2026 r. Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2025/1926 z dnia 22 września 2025 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady, opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii L z 31 października 2025 r.

Zgodnie z regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Dodatkowo w celu poparcia ustalonej wcześniej prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:

1. Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów („Explanatory Notes”), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli [World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4[1].

2. Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego.

Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:

– rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,

– wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,

– wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z dnia 10 października 2013 r., str. 1, z późn. zm.).

Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Należy zauważyć, że nawet jeśli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej.

Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy –przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1247/22).

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN.

W wyroku z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. I FSK 1945/23 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(…). Zgodnie z wytycznymi zawartymi w Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej Unii Europejskiej, „pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. Maja być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego „użycia”. Określenie „itp.” oznacza, że katalog produktów, do których odnoszą się wyjaśnienia, jest otwarty. Cechą wspólną produktów wymienionych w powyższym przepisie jest to, że należą one do grupy produktów spożywczych. Tym samym reguła ta powinna być również stosowana do innych podobnych produktów, np. herbaty, kawy, wyrobów piekarniczych, w tym ciastek i pierników. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że tak interpretowana reguła 5 b) ORINS pozostaje w zgodzie z art. 29 ust. 6 u.p.t.u., zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku a także koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Dla zobrazowania tematu, organ odwoławczy jeszcze raz przytacza regułę 5 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

REGUŁA 5

(a) futerały do aparatów fotograficznych, instrumentów muzycznych, broni, przyborów kreślarskich, naszyjników oraz podobne opakowania, specjalnie dostosowane do przechowywania wyrobów lub ich kompletów, nadające się do długotrwałego użytkowania i występujące z wyrobami, do których są przeznaczone, należy klasyfikować razem z wyrobami, gdy są one normalnie z nimi sprzedawane. Reguły tej jednak Futerały do aparatów fotograficznych, instrumentów muzycznych, broni, przyborów kreślarskich, naszyjników oraz podobne opakowania, specjalnie dostosowane do przechowywania wyrobów lub ich kompletów, nadające się do długotrwałego użytkowania i występujące z wyrobami, do których są przeznaczone, należy klasyfikować razem z wyrobami, gdy są one normalnie z nimi sprzedawane. Reguły tej jednak nie stosuje się do opakowań, które całemu wyrobowi nadają zasadniczy charakter.

(b) Z zastrzeżeniem postanowień zawartych w regule 5 (a), opakowania i pojemniki opakowaniowe(1), jeżeli są zazwyczaj stosowane do tego rodzaju towarów, należy klasyfikować razem z tymi towarami. Postanowienie to nie ma jednak zastosowania, jeżeli opakowania nadają się w sposób oczywisty do ponownego użytku.

(1)Pojęcia „materiały opakowaniowe” i „pojemniki opakowaniowe” oznaczają wszelkie zewnętrzne lub wewnętrzne kontenery, pojemniki, opakowania lub wzmocnienia inne niż sprzęt transportowy (np. kontenery transportowe), plandeki, przyrządy lub transportowe urządzenia pomocnicze. Pojęcie „pojemniki opakowaniowe” nie obejmuje określonych w ogólnej regule 5 a).

Reguła 5 b) dotyczy klasyfikacji materiałów opakowaniowych i pojemników opakowaniowych, w rodzaju zwykle stosowanych do pakowania towarów, dla których są one przeznaczone. Nie jest ona jednak wiążąca, gdy materiały opakowaniowe lub pojemniki są w oczywisty sposób przydatne do wielokrotnego wykorzystania, jak np. niektóre metalowe bębny lub pojemniki, z żelaza lub stali do sprężonych lub znajdujących się w stanie ciekłym gazów.

Nota wyjaśniająca dotycząca reguły 5 b) ORINS zawarta w komunikacie Komisji Europejskiej „Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej Unii Europejskiej” (Dz. U. UE C z 2019 r. Nr 119), stanowi: „Pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. mają być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego użycia”.

Warto zauważyć, że w ogólnym zarysie reguły 5 a) i 5 b) służące do Interpretacji Systemu Zharmonizowanego (HS) pozostają tożsame z regułami 5 a) i 5 b) ORINS (służącymi do Interpretacji Nomenklatury scalonej (CN), ponieważ 8 znakowy system klasyfikacyjny CN bazuje w zakresie pierwszych sześciu cyfr na systemie HS. Różnica polega na dodaniu przy interpretacji CN definicji pojęcia „materiały opakowaniowe” i „pojemniki opakowaniowe”.

Wersja oryginalna Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego dostępna jest na stronie Światowej Organizacji Celnej pod linkiem:

http://www.wcoomd.org/-/media/wco/public/global/pdf/topics/nomenclature/instruments-and-tools/hs-nomenclature-2022/2022/0001%5F2022e-gir.pdf?la=en

Na mocy art. 9, ust. 1 lit. a) akapitu pierwszego rozporządzenia (EWG) nr 2658/87, Komisja przyjęła Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (NWCN) po rozpatrzeniu przez Sekcję Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego. Mimo że Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej mogą odwoływać się do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, nie zastępują tych ostatnich, ale powinny być uważane jako uzupełniające i używane w połączeniu z nimi.

Wyjaśnienie w zakresie reguły 5b ORINS w brzmieniu:

„General Rule 5 (b) Packing containers normally used for marketing beverages, jam, mustard, spices, etc., are to be classified with the goodsthey contain even if clearly suitable for repetitive use.” (tłum.: „Pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. mają być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego użycia”) zostało zawarte po raz pierwszy w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej opublikowanych w Dzienniku Urzędowym Wspólnoty Europejskiej serii C nr 256 z 23 października 2002 r. tj. jeszcze przed akcesją Polski w UE w 2004r.

Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r., zachowała w zakresie reguły 5b ORINS zapisy w pierwotnym brzmieniu.

Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

Noty wyjaśniające do reguły 5b zawarte w przepisach wstępnych do taryfy celnej doprecyzowują:

Reguła 5 (b)

(Materiały opakowaniowe i pojemniki opakowaniowe)

(IV). Niniejsza reguła dotyczy klasyfikacji materiałów opakowaniowych i pojemników opakowaniowych, w rodzaju zwykle stosowanych do pakowania towarów, dla których są one przeznaczone. Nie jest ona jednak wiążąca, gdy materiały opakowaniowe lub pojemniki są w oczywisty sposób przydatne do wielokrotnego wykorzystania, jak np. niektóre metalowe bębny lub pojemniki, z żelaza lub stali do sprężonych lub znajdujących się w stanie ciekłym gazów.

(V). Niniejsza reguła jest podporządkowana regule 5 (a) i dlatego klasyfikacja skrzynek, pudełek i podobnych pojemników w rodzaju, o którym wspomniano w regule 5 (a), powinna być wyznaczana poprzez stosowanie tamtej reguły.

Reasumując: przepisy ogólnej reguły 5 wskazują, że jeżeli towary są sprzedawane wraz z futerałami (jak np. futerały na aparaty fotograficzne, instrumenty muzyczne, broń) lub opakowaniami (np. karton, torba, podkładki, osłony) to są one klasyfikowane tak, jak towary, dla których są one przeznaczone, jeżeli opakowania lub futerały:

• sprzedawane są zwyczajowo wraz z nimi, i

• nie nadają całości swojego zasadniczego charakteru.

Pojemniki zwykle wykorzystywane w handlu napojami, dżemami, musztardą, przyprawami itp. mają być klasyfikowane z towarami, które zawierają, nawet jeżeli wyraźnie nadają się do ponownego użycia.

Biorąc pod uwagę powołane Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazać należy, że oferowany przez Wnioskodawcę produkt spełnia warunki klasyfikacyjne wynikające z reguły 1 i 5 (b) ORINS.

W analizowanej sprawie towar „(…)” oferowany jest do sprzedaży w opakowaniu metalowym „(…)”. Wobec powyższego opakowanie to należy klasyfikować razem z towarem będącym przedmiotem wniosku o wydanie WIS.

Biorąc pod uwagę wszystkie informacje przekazane przez Stronę dotyczące opakowania mieszanki wyrobów piekarniczych składających się z pierników „(…)”, produkt końcowy powinien być klasyfikowany do działu 19 Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 19 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje:

Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze.

Zgodnie z Uwagami ogólnymi do działu 19 CN „Niniejszy dział obejmuje szereg przetworów zwykle używanych do żywności, które są wyprodukowane albo bezpośrednio ze zbóż objętych działem 10., z produktów objętych działem 11., lub ze spożywczej mąki, mączki i proszku pochodzenia roślinnego, objętych innymi działami (zbożowa mąka, kasze i mączki, skrobie, owocowe lub roślinne mąki, mączki i proszki), albo z produktów objętych pozycjami od 0401 do 0404. Niniejszy dział obejmuje również pieczywa cukiernicze i herbatniki, nawet jeśli nie zawierają mąki, skrobi lub innych produktów zbożowych.”

Pozycja 1905 CN, zgodnie z brzmieniem obejmuje :

Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby.

Należy mieć na względzie brzmienie Not wyjaśniających do HS do pozycji CN 1905, które stanowią, że obejmuje ona:

„(A) Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao.

Niniejsza pozycja obejmuje wszystkie wyroby piekarnicze. Najbardziej powszechnymi składnikami tych wyrobów są mąki zbożowe, środki spulchniające i sól, ale mogą one zawierać również inne składniki, takie jak: gluten, skrobia, mąka z warzyw strączkowych, ekstrakt słodowy lub mleko, nasiona takie jak: mak, kminek lub anyż, cukier, miód, jaja, tłuszcze, ser, owoce, kakao w dowolnej ilości, mięso, ryby, polepszacze piekarskie itd. Polepszacze piekarskie stosowane są głównie w celu ułatwienia przygotowania ciasta, przyspieszenia fermentacji, poprawy właściwości i wyglądu produktów oraz przedłużenia ich trwałości. Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być również otrzymane z ciasta bazującego na mące, mączce lub proszku, z ziemniaków.

Niniejsza pozycja obejmuje następujące produkty:

(…)

(6) Pierniki z dodatkiem imbiru i podobne, które są produktami gąbczastymi, często o sprężystej konsystencji, otrzymanymi z mąki żytniej lub pszennej, środków słodzących (np. miodu, glukozy, cukru inwertowanego, rafinowanych melas) i substancji aromatyzujących lub przypraw, nawet zawierającymi żółtka jaj lub owoce. Pewne typy pierników są oblewane czekoladą lub polewą przyrządzoną z tłuszczu i kakao. Inne typy mogą zawierać cukier lub mogą być nim pokryte (lukier).”

Klasyfikację podobnych towarów do pozycji 1905 Nomenklatury scalonej potwierdzają także wiążące informacje taryfowe (WIT) zawarte w bazie EBTI, wydane przez niemiecką administrację celną:

• DEBTI40890/25-1 - Praliny w czekoladzie mlecznej. Kostki na jeden kęs (długość boku ok. 2,5 cm, masa 12,5 g sztuka) złożone z warstwy piernika, warstwy galaretki oraz warstwy persipanu, w całości oblane czekoladą mleczną. Sacharoza*: powyżej 50% masy *: Informacja podana we wniosku Wyrób piekarniczy, piernik, o zawartości sacharozy (w tym cukru inwertowanego w przeliczeniu na sacharozę) wynoszącej 50% masy lub więcej. Produkt klasyfikowany jest do pozycji 1905.

• DEBTI40888/25-1 – Praliny w polewie z białej czekolady. Kostki na jeden kęs (długość boku ok. 2,5 cm, masa 12,5 g/szt.) złożone z warstw piernika, galaretki owocowej i persipanu, w całości oblane białą czekoladą. Sacharoza*: powyżej 50% masy *: Informacja podana we wniosku Wyrób piekarniczy (piernik) o zawartości sacharozy (w tym cukru inwertowanego w przeliczeniu na sacharozę) wynoszącej 50% masy lub więcej. Produkt klasyfikowany jest do pozycji 1905.

• DEBTI40859/25-1 - Praliny w ciemnej czekoladzie. Kostki na jeden kęs (długość boku ok. 2,5 cm, masa 12,5 g sztuka) składające się z warstwy piernika, warstwy galaretki owocowej oraz warstwy persipanu, w całości oblane ciemną czekoladą. Sacharoza*: ponad 50% masy *: specyfikacja wnioskodawcy Wyrób piekarniczy, piernik, o zawartości sacharozy (w tym cukru inwertowanego w przeliczeniu na sacharozę) wynoszącej 50% masy lub więcej. Produkt klasyfikowany jest do pozycji 1905.

Uwzględniając powyższe, jak również mając na uwadze przedstawiony opis produktu, (mieszanka wyrobów piekarniczych w metalowym opakowaniu (…) do sprzedaży detalicznej, należy uznać, że przedmiotowy towar „(…)” spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem 19 Nomenklatury scalonej (CN). Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1 i 5(b) reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

2. Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosowanie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%, z zastrzeżeniem art. 138i ust. 4.

Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w pozycji 12 wskazano CN 19 – „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar „(…)” klasyfikowany jest do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN), jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 12 załącznika nr 10 do ustawy.

Ponowna analiza zgromadzonego materiału dowodowego oraz uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/GI 1124/22 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2026 r. sygn. akt I FSK 1945/23 doprowadziła Organ odwoławczy do wniosku, że w WIS z dnia 26 kwietnia 2022 r. nr 0115-KDST1-3.440.158.2021.3.IK błędnie dokonano odmowy wydania wiążącej informacji stawkowej.

W rezultacie, konieczne stało się uchylenie w całości ww. decyzji oraz orzeczenie co do istoty sprawy zgodnie z zapadłym wyrokiem w sprawie.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, z późn. zm.), zwanej dalej „Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi”, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Dlatego też końcowo Organ jeszcze raz pragnie podkreślić, że niniejsza decyzja została wydana na skutek wskazanego powyżej orzeczenia, którym – stosownie do art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest związany.

Wobec powyższego, orzeczono jak w sentencji.

Informacje dodatkowe

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.441.4.2022.10.ZK z dnia 23 września 2026 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Strona może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano niniejszą decyzję, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.441.4.2022.10.ZK z dnia 23 września 2026 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d, organy podatkowe wobec podmiotu, o którym mowa w art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do towaru w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS z dnia 26 kwietnia 2022 r. nr 0115-KDST1-3.440.158.2021.3.IK przed jej zmianą albo uchyleniem, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 42c ust. 2d ustawy, w przypadku uchylenia WIS oraz wydania WIS w postępowaniu odwoławczym albo na podstawie prawomocnego orzeczenia sądu przepisy ust. 2b i 2c stosuje się odpowiednio.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 42c ust. 2c ustawy, który stanowi, że w przypadku odmowy wydania WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 5, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia następującego po dniu, w którym WIS została doręczona, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-2.441.4.2022.10.ZK z dnia 23 września 2026 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia.

WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Decyzja o uchyleniu WIS nr 0110-KSI1-2.441.4.2022.10.ZK z dnia 23 września 2026 r., wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1. klasyfikacja towaru według kodu Nomenklatury scalonej (CN), lub

2. stawka podatku właściwa dla towaru, lub

3. podstawa prawna wskazanej stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie, w trybie art. 52 § 1, art. 53 § 1, art. 54 § 1 oraz art. 57 § 1 ww. ustawy.

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

---

[1] https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa%5Fcelna/