0115-KDST1-2.440.379.2023.8.MS

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, po ponownym rozpatrzeniu wniosku (...) z dnia 25 października 2023 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniach 30 listopada 2023 r. oraz 14 i 21 grudnia 2023 r. (daty wpływu), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24 (data wpływu prawomocnego wyroku 12 listopada 2024 r.), uchylającym decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0110-KSI1-2.441.7.2024.3.AJG z dnia 3 kwietnia 2024 r. oraz poprzedzającą ją decyzję nr 0115-KDST1-2.440.379.2023.4.PSZ z dnia 18 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar – (...)

Opis towaru: adiuwant (...), zawiera w swoim składzie – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy - (...)

Rozstrzygnięcie: nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 30 listopada 2023 r. oraz 14 i 21 grudnia 2023 r., w zakresie sklasyfikowania towaru (...) według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

_W treści wniosku_i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru .

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, mającą siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski, posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku CIT. Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca jest producentem preparatów pochodzenia naturalnego m.in. produktu o nazwie (...).

Produkt to adiuwant (...)

Produkt jest preparatem, dodawanym do środków ochrony roślin. Podczas oprysków wzmacnia ich właściwości fizyczne, chemiczne oraz biologiczne.

Produkt nie jest nawozem, gdyż nie zawiera składników odżywczych dla roślin, ani środkiem ochrony roślin, gdyż nie zawiera substancji aktywnych. Produkt można zaklasyfikować jako adiuwant rolniczy, który służy do łącznego stosowania z nawozami lub środkami ochrony roślin w celu podniesienia ich skuteczności.

Skład Produktu to: (...)

Dla Produktu zostały wykonane badania potwierdzające skuteczność jego działania.

Wnioski wynikające z badań:

(...)

Informacje dotyczące przechowywania i ochrony danych źródłowych:

Dane źródłowe prowadzonych doświadczeń są zabezpieczone i przechowywane w archiwum (...), co najmniej przez okres dopuszczenia danego środka do obrotu.

Produkt jest oferowany w kanistrze (...).

Produkt jest preparatem dodawanym do środków ochrony roślin. Podczas oprysków wzmacnia ich właściwości fizyczne, chemiczne oraz biologiczne.

Aktualnie polskie przepisy krajowe nie przewidują możliwości ani konieczności rejestracji adiuwantów rolniczych. Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi nie prowadzi rejestru adiuwantów, ani nie przewiduje możliwości ich rejestrowania. W związku z tym, nie jest wymagane pozwolenie na obrót adiuwantami na rynku polskim. Nie są wymagane żadne badania, atesty, certyfikaty, aby wprowadzić adiuwant do obrotu w Polsce. W związku z tym nie jest możliwe przedstawienie takich dokumentów.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy o VAT w roku 2023:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 8%, w poz. 10 wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146 ea pkt 1 i 2 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Załącznik nr 3 do ustawy o VAT zawiera natomiast wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8 %. W poz. 10 załącznika nr 3 wskazano, iż bez względu na przyjętą klasyfikację CN, stawką 8 % objęte są: „Nawozy i środki ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystywania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

Będący przedmiotem Wniosku Produkt został zdefiniowany w ustawie z dnia 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin (Dz. U. z 2023 r. poz. 340) poprzez odesłanie do definicji adiuwantów zawartej w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1107/2009 z dnia 21 października 2009 r. dotyczącego wprowadzania do obrotu środków ochrony roślin i uchylającego dyrektywy Rady 79/117/EWG i 91/414/EWG (Dz.Urz.UE. L. 309 z dnia 24 listopada 2009 r.), („Rozporządzenie 1107/2009”).

Art. 2 ust. 3 pkt d Rozporządzenia 1107/2009 definiuje adiuwanty jako substancje lub preparaty składające się ze składników obojętnych lub preparatów zawierających jeden lub kilka składników obojętnych, w postaci, w jakiej są one dostarczane użytkownikowi i wprowadzane do obrotu, aby użytkownik mógł mieszać je ze środkiem ochrony roślin, i które zwiększają jego skuteczność lub inne jego właściwości jako pestycydu. Rozporządzenie 1107/2009 zawiera regulacje odnoszące się stricte do środków ochrony roślin obejmując także adiuwanty. Produkt będący przedmiotem wniosku jest adiuwantem - nie jest pestycydem - wobec powyższego w myśl ustawy z dnia 8 marca 2013 o środkach ochrony roślin nie ciąży na nim obowiązek wpisu do rejestru środków ochrony roślin.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro ustawodawca zdefiniował pojęcie adiuwantów poprzez odesłanie do przepisów Rozporządzenia nr 1107/2009 zawierającego regulacje dotyczące środków ochrony roślin, adiuwanty mieszczą się w kategorii środków ochrony roślin tj. środków pomocniczych dla rolnictwa stosowanych w celu ochrony roślin lub produktów roślinnych, wpływania na procesy życiowe roślin, hamowania lub zapobiegania niepożądanemu wzrostowi roślin.

Wnioskodawca podkreśla, że na gruncie przepisów obowiązujących przed wejściem w życie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751) („Ustawa Zmieniająca”), adiuwanty kwalifikowane były do grupy 20.20.19.0 PKWiU 2015: „Pozostałe pestycydy i środki agrochemiczne”, która mieści się w zakresie poz. 65 - ex 20.20.1 PKWiU 2008 - Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, z wyłączeniem środków odkażających (PKWiU ex 20.20.14) Załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%. Wnioskodawca zaznaczył, że do Produktu będącego w jego ofercie zastosowanie miała więc stawka 8%.

Natomiast z dniem 1 listopada 2019 r. weszły w życie przepisy Ustawy Zmieniającej wprowadzające m.in. nową matrycę stawek VAT opartą na Nomenklaturze Scalonej oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) w zakresie towarów oraz aktualnej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) w zakresie usług.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu Ustawy Zmieniającej (uzasadnienie do druku nr 3255 - Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa) „Przedmiotowy projekt zakłada utrzymanie w zasadniczo niezmienionym zakresie stawki VAT w wysokości 8% na: drewno opałowe, towary i usługi zwykle wykorzystywane w produkcji rolniczej (zwierzęta gospodarskie, nasiona, nawozy i środki ochrony roślin, sznurek do maszyn rolniczych) oraz towary i usługi związane z ochronę zdrowia (wyroby medyczne, produkty lecznicze, środki odkażające)”.

Z przytoczonego uzasadnienia do projektu Ustawy Zmieniającej wprost wynika, że zamiarem ustawodawcy było zachowanie stawki VAT 8% w niezmienionym zakresie na m.in. towary wykorzystywane w produkcji rolnej, w tym nawozy i środki ochrony roślin, co jest w szczególności uzasadnione tym, iż powyższe towary nabywane są w przeważającej większości przez indywidulanych rolników - podatników podatku rolnego, którzy jako ostateczni konsumenci ponoszą koszty podatku od towarów i usług. Podwyższenie stawki VAT na środki stosowane w rolnictwie i służące ochronie i stymulacji wzrostu roślin w znacznym stopniu mogłoby więc ograniczyć popyt na przedmiotowe towary a tym samym wpływać na jakość produktów roślinnych dostarczanych przez rolników, płatników podatku rolnego.

Ustawodawca w Załączniku nr 3 do ustawy o VAT, który obejmuje towary i usługi opodatkowane 8% stawką VAT przewiduje w poz. 10, że stawka ta ma zastosowanie do nawozów i środków ochrony roślin - zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej bez względu na kod CN. Co istotne, przepis ten nie odsyła do pojęcia nawozów i środków ochrony roślin w rozumieniu konkretnego aktu prawnego, jak to ma miejsce np. w przypadku w poz. 13 Załącznika nr 3 ustawy VAT, gdzie ustawodawca wskazał na wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 175, 447 i 534) dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dodatkowo, Wnioskodawca podkreślił, że Załącznik nr 3 do ustawy o VAT przewiduje stawkę 8% dla „towarów zwykle używanych w rolnictwie” (pozycje 7-12 Załącznika 3 do ustawy o VAT). Podstawą klasyfikacji oraz ustalenia stawki VAT jest zatem przeznaczenie danego towaru na co wskazuje Załącznik nr 3 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy i zgodnie z Wiążącą Informacją Stawkową z dnia 2 lipca 2020 r. (nr: 0115-KDST1-2.450.608.2020.1.JC) pojęcie „zwykle przeznaczony do wykorzystywania w produkcji rolnej” należy interpretować przy pomocy orzecznictwa TSUE, a w szczególności wyroku z dnia 3 marca 2011 r. C-41/09. Rozstrzygnięcie zawarte w tym wyroku oparto na przepisach unijnych podatku od wartości dodanej, a kwestia sporna wymagała m.in. interpretacji zwrotu „zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych”. W opinii Rzecznika Generalnego „(...) użycie tego przysłówka dowodzi, że prawodawca Unii pragnął, aby obniżona stawka podatku VAT była stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy ten przepis, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do produkcji żywności (...)”.

Stanowisko Wnioskodawcy co do właściwej stawki VAT dla Produktu jest również zgodne ze stanowiskiem zaprezentowanym w Wiążącej Informacji Stawkowej z dnia 2 lipca 2020 r. (nr: 0115- KDST1-2.450.608.2020.1.JC), zgodnie z którą „Stosując analogiczną interpretację do zwrotu „zwykle przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej” należy przyjąć, że obniżona stawka podatku powinna być stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy ten przepis, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej”.

Produkt będący przedmiotem Wniosku - zdaniem Wnioskodawcy - jest bez wątpienia produktem zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczonym do wykorzystania w produkcji rolnej, świadczą o tym bowiem opisane w etykiecie oraz materiałach informacyjnych właściwości, sposób zastosowania, fakt że samodzielne zastosowanie Produktu nie ma uzasadnionego sensu funkcjonalnego (biologicznego), gdyż stosowany jest wyłącznie wraz ze środkami ochrony roślin - jako środek mający na celu prawidłowe i efektywne ich zastosowanie. Co więcej, docelowym odbiorcą końcowym produktu jest rolnik. Nie ma innego powszechnie znanego zastosowania Produktu będącego przedmiotem Wniosku niż zastosowanie w produkcji rolnej.

W ostatnio wydawanych wyrokach NSA (i) z dnia 31 stycznia 2023 r. (sygn. I FSK 1282/22), (ii) z dnia 31 stycznia 2023 r. (sygn. akt I FSK 582/22), (iii) z dnia 19 lipca 2023 r. (sygn. akt I FSK 725/22) oraz (iv) z dnia 19 lipca 2023 r. (sygn. akt I FSK 2636/21), NSA wskazało, że odwoływanie się w sprawach podatkowych do innych przepisów, jest możliwe ale tylko wyłącznie wtedy, gdy taka wykładnia nie jest na niekorzyść podatnika. W przypadku braku dookreślenia towarów objętych obniżoną stawką w przepisie, nie można wywodzić z tego zawężenia zakresu preferencji. Zdaniem NSA, na gruncie prawa podatkowego dopuszczalna jest możliwość stosowania tzw. wykładni systemowej zewnętrznej, czyli odwołanie się do pojęć zdefiniowanych w innych gałęziach prawa, tylko w sytuacji, gdy taka wykładnia nie prowadzi do kształtowania niekorzystnej sytuacji podatników w postaci zwiększenia ich obowiązków podatkowych.

Tym samym, NSA stoi na stanowisku, że skoro przeznaczenie i zastosowanie produktu, sprowadza się w istocie do ochrony roślin, to towar ten mieści się z pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i właściwą dla niego stawką podatkową jest stawka VAT w wysokości 8%.

Biorąc pod uwagę przeznaczenie i zastosowanie Produktu, które sprowadza się do ochrony roślin w rolnictwie, to zdaniem Wnioskodawcy mieści się on w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i właściwą dla niego stawką VAT jest 8 %. Mając na względzie powyższe uzasadnienie oraz przytoczone wyroki NSA, w ocenie Wnioskodawcy, Produkt jako pomocniczy środek ochrony roślin zwyczajowo i w sposób ogólny używany w rolnictwie, zalicza się do szeroko rozumianych środków ochrony roślin, którego dostawa, w świetle art. 41 ust. 2 w związku z art. 146ea pkt 2 oraz poz. 10 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu stawką 8%.

Wnioskodawca wskazuje, iż wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej jest składany przez Wnioskodawcę w celu ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT dla dostawy Produktu.

Do wniosku oraz jego uzupełnienia Spółka dołączyła:

(...)

Po przeprowadzonym postępowaniu, na podstawie zgromadzonego materiału, organ pierwszej instancji w wiążącej informacji stawkowej z dnia 18 stycznia 2024 r. nr 0115-KDST1-2.440.379.2023.4.PSZ zaklasyfikował towar – (...) do działu 38 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 23 stycznia 2024 r. (data wpływu) Wnioskodawca złożył odwołanie od ww. wiążącej informacji stawkowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w postępowaniu odwoławczym, decyzją z dnia 3 kwietnia 2024 r. nr 0110-KSI1-2.441.7.2024.3.AJG utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Pismem z dnia 17 kwietnia 2024 r. (data wpływu), za pośrednictwem organu odwoławczego, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z dnia 16 maja 2024 r. nr 0110-KSI1-2.441.7.2024.4.AJG odpowiedział na skargę Spółki, wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2024 r. (data wpływu prawomocnego wyroku 12 listopada 2024 r.) sygn. akt I SA/Op 457/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uchylił decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2024 r. nr 0110-KSI1-2.441.7.2024.3.AJG oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 18 stycznia 2024 r. nr 0115-KDST1- 2.440.379.2023.4.PSZ.

Przywołując brzmienie poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że „Z brzmienia powyższej pozycji wynika, że stawka podatku nie jest uzależniona od zaklasyfikowania spornego towaru do odpowiedniego kodu CN, ale od spełnienia określonych warunków wskazanych w tej pozycji”.

W ocenie Sądu, „W realiach rozpatrywanej sprawy zastosowanie stawki VAT w wysokości 8% jest uzależnione wyłącznie od zaliczenia omawianego preparatu do środków ochrony roślin - zwykle przeznaczonych do wykorzystania w produkcji rolnej”.

Odnosząc się do użytego pojęcia „zwykle”, Sąd odwołał się do jego potocznego rozumienia, wskazując: „Według Słownika języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „zwykle” oznacza «najczęściej, przeważnie». Zatem, stawką w wysokości 8% objęte są nawozy i środki ochrony roślin, które najczęściej, przeważnie, przeznaczone są do wykorzystania w produkcji rolnej”.

Dodatkowo, Sąd odwołał się także do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 3 marca 2011 r. w sprawie C - 41/09 oraz opinii z 5 października 2010 r. Rzecznika Generalnego Y. Bota, wydanej w tej sprawie. „Według opinii Rzecznika Generalnego użycie przysłówka „zwykle” dowodzi, że prawodawca Unii pragnął, aby obniżona stawka VAT była stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy przepis, gdy produkt jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do produkcji żywności”.

Zdaniem Sądu, „W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy oznacza to, że obniżona stawka podatku powinna być stosowana automatycznie do każdego z towarów zwyczajowo (przeważnie) i w sposób ogólny przeznaczonego do wykorzystania w produkcji rolnej”.

Rozważając niniejszą sprawę Sąd wskazał, że „towar ten jest adiuwantem i podobnie jak inne adiuwanty, bezpośrednio wpływa na efektywność stosowania właściwych środków ochrony roślin, spełniając niżej wyszczególnione funkcje:

(...)

Dodatkowo Sąd podkreślił, że „samoistne stosowanie spornego towaru, podobnie jak innych adiuwantów, tj. bez właściwych środków ochrony roślin, byłoby pozbawione jakiegokolwiek sensu zarówno biologicznego jak i użytkowego, gdyż wszystkie adiuwanty, w tym i sporny w niniejszej sprawie preparat, należy stosować wyłącznie w połączeniu z właściwymi środkami ochrony roślin. Te funkcje i zastosowanie preparatu nie są kwestionowane przez organ. Tym samym, jedyne i możliwe przeznaczenie i zastosowanie tego środka sprowadza się de facto do ochrony roślin”.

Ponadto w uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że „brak odesłania w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT do ustawy o środkach ochrony roślin, prowadzi to wniosku, że użyte w tej pozycji pojęcie „środki ochrony roślin” wykracza poza definicję tych środków zawartą we wspomnianej ustawie. Oznacza to, że pozycją tą objęte są nie tylko środki ochrony roślin w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz także środki, które w jakiś sposób służą tej ochronie. W konsekwencji, skoro przeznaczenie i zastosowanie omawianego preparatu sprowadza się w istocie do ochrony roślin, to rację ma Spółka, że towar ten mieści się z pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT i właściwą stawką podatkową jest stawka VAT w wysokości 8%”.

Mając na uwadze ww. orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, wniosek Spółki w zakresie określenia klasyfikacji i stawki podatku od towarów i usług dla towaru opisanego we wniosku wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że niniejszą decyzję oparto na przepisach prawa obowiązujących w dacie jej wydania, stanowi ona realizację wytycznych zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Realizując wytyczne zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpoznaniu sprawy, stwierdza co następuje.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 10 (sekcja zatytułowana „Towary zwykle używane w rolnictwie”) wskazano bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej”. Trzeba zauważyć, że zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 3 marca 2011 r. sprawa nr C-41/09, który opiera się na dyrektywie Rady z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347, s. 1) pojęcie „zwykle” oznacza, że obniżona stawka podatku jest stosowana automatycznie do każdego z produktów, których dotyczy ten przepis, gdy produkt ten jest zwyczajowo i w sposób ogólny przeznaczony do wykorzystywania w produkcji rolnej.

W ramach natomiast stosowania wykładni językowej należy wskazać, że zgodnie definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005) słowo „zwykle” oznacza „najczęściej, przeważnie”.

Zgodnie z poglądem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu zawartym w wyroku z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24 „ustawodawca, używając w poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT zwrotu „środki ochrony roślin” nie odwołał się do przepisów ustawy z 8 marca 2013 r. o środkach ochrony roślin. (…) W tej sytuacji brak odesłania w pozycji 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT do ustawy o środkach ochrony roślin, prowadzi to wniosku, że użyte w tej pozycji pojęcie „środki ochrony roślin” wykracza poza definicję tych środków zawartą we wspomnianej ustawie. Oznacza to, że pozycją tą objęte są nie tylko środki ochrony roślin w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz także środki, które w jakiś sposób służą tej ochronie.”

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że produkt (...)jest adiuwantem (...). Produkt jest preparatem dodawanym do środków ochrony roślin, który podczas oprysków wzmacnia ich właściwości fizyczne, chemiczne oraz biologiczne.

Mając powyższe na uwadze oraz deklarowane przez Wnioskodawcę przeznaczenie i zastosowanie przedmiotowego towaru, a przede wszystkim uwzględniając pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu zawarty w wyroku z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24, zgodnie z którym pozycją 10 załącznika nr 3 do ustawy „objęte są nie tylko środki ochrony roślin w ścisłym tego słowa znaczeniu, lecz także środki, które w jakiś sposób służą tej ochronie”, jak również, że „stawką w wysokości 8% objęte są nawozy i środki ochrony roślin, które najczęściej, przeważnie przeznaczone są do wykorzystania w produkcji rolnej”, oraz że – jak zauważył Sąd – „jedyne i możliwe przeznaczenie i zastosowanie tego środka sprowadza się de facto do ochrony roślin”, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z towarem zwykle przeznaczonym do wykorzystania w produkcji rolnej.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jak wynika z art. 146ef ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, wskazano w poz. 10 – bez względu na CN „Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych”.

Uwzględniając powyższe regulacje prawne oraz mając na uwadze ocenę prawną oraz faktyczną dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24 stwierdzić należy, że produkt będący przedmiotem niniejszego postępowania stanowi produkt przeznaczony do ochrony roślin - zwykle przeznaczony do wykorzystania w produkcji rolnej, objęty poz. 10 zał. 3 do ustawy, zatem jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie, podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy.

Końcowo organ jeszcze raz pragnie podkreślić, że niniejsza decyzja została wydana na skutek orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. akt I SA/Op 457/24, którym – stosownie do art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest związany.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem WIS, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Wszelkie zmiany dotyczące towaru objętego niniejszą WIS, w szczególności związane z utratą możliwości jego legalnego obrotu na terytorium kraju, powodują utratę ww. mocy wiążącej WIS.

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1. następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2. wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

- klasyfikacja towaru, lub

- stawka podatku właściwa dla towaru, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie

https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).