Interpretacja indywidualna

- stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w kwestii braku obowiązku wykazania importu usług od Zleceniobiorcy, a także jest prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do nabywanych usług.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania importu usług w związku z nabywaniem usługi związanej z organizacją i przeprowadzeniem sprzedaży akcji i zastosowania zwolnienia od podatku VAT do nabywanej ww. usługi. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest alternatywną spółką inwestycyjną (ASI) utworzoną i funkcjonującą zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t. j. Dz.U. poz. 681 z 2023 r.). Ustawa ta definiuje ASI jako alternatywne fundusze inwestycyjne, której wyłącznym przedmiotem działalności jest, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną (art. 8a ust. 1 i ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi). W związku z tym działalność Wnioskodawcy określona w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego opisana i zdefiniowana została jako „Działalność związana z zarządzeniem funduszami” PKD 66.40.Z oraz „Działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych” PKD 64.30.Z.

Działalność Wnioskodawcy sprowadza się wyłącznie do inwestowania w instrumenty finansowe. Spółka nie wykonuje żadnej działalności producentów, usługodawców lub handlowców ani nie wykorzystuje towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych. W związku z tym Spółka nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, nie wykonuje bowiem żadnych czynności podlegających opodatkowaniu w ramach działalności zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W szczególności nie świadczy usług na rzecz podmiotów, w których akcje lub udziały inwestuje usług, nie prowadzi również działalności maklerskiej lub brokerskiej. Ponadto, posiadanie akcji lub udziałów w spółkach kapitałowych nie stanowi bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, bowiem nie prowadzi ona żadnej działalności gospodarczej.

W ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej Spółka nabyła instrumenty finansowe w postaci akcji spółki akcyjnej („Spółka Akcyjna”). W 2022 r. akcjonariusze Spółki Akcyjnej, w tym Wnioskodawca, zdecydowali o sprzedaży akcji na rzecz inwestora branżowego („Transakcja”). Transakcja została dokonana w 2023 r.

Akcje Spółki Akcyjnej, zbyte w ramach Transakcji, nie odzwierciedlały:

• tytułu prawnego do jakichkolwiek towarów;
• tytułu własności nieruchomości;
• prawa rzeczowego dającego ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
• udziałów lub tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
• praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Zbycie akcji Spółki Akcyjnej zostało poprzedzone przygotowaniem do sprzedaży, w szczególności działaniami związanymi z wyborem potencjalnych inwestorów i przedstawieniem im oferty sprzedaży. W tym celu podmiot zależny od Wnioskodawcy zlecił realizację określonych świadczeń związanych z organizacją i przeprowadzeniem sprzedaży akcji przedsiębiorcy zagranicznemu, z siedzibą w Niemczech, specjalizującemu się w świadczeniu usług wsparcia w tego typu transakcjach. Podmiot niemiecki nie ma w Polsce zasobów osobowych lub technicznych, stanowiących stałe miejsce prowadzenia działalności. Zobowiązania wynikające z tej umowy zawartej w 2022 r. pomiędzy zleceniobiorcą a zleceniodawcą („Umowa pierwotna”) zostały następnie przejęte przez akcjonariuszy Spółki Akcyjnej, w tym przez Wnioskodawcę, w wyniku zawarcia umowy nowacji.

W Umowie pierwotnej świadczeniodawca został określony jako „advisor” czyli doradca, który zobowiązany był do podjęcia na rzecz usługobiorcy wszelkich uzasadnionych ekonomicznie czynności w celu realizacji Transakcji, w szczególności do realizacji następujących świadczeń:

• Określenie przedmiotu planowanej Transakcji, w tym potwierdzenie z usługobiorcą przedmiotu działalności Spółki Akcyjnej, zakresu jej klientów, zakresu jej dostawców, należących do niej własności intelektualnych, jej udziałowców lub akcjonariuszy oraz zakresu personalnego osób zaangażowanych w Transakcję;
• Oszacowanie rynku potencjalnej Transakcji, w tym określenie zasadniczych obszarów i podmiotów konkurencyjnych wobec Spółki Akcyjnej;
• Przygotowanie zasad komunikacji oraz przygotowanie materiałów dotyczących komunikacji dla celów Transakcji, w szczególności określonych prezentacji na temat S.A. (np. „teaser” , „memorandum”, „road show presentation deck”);
• Doradztwo w zakresie strategii komunikacyjnej dotyczącej Transakcji oraz tzw. „equity story”, w szczególności dotyczącej kluczowych tez inwestycyjnych oraz czynników stanowiących o wartości Spółki Akcyjnej;
• Przygotowanie rekomendacji i informacji w zakresie określenia horyzontu czasowego procesu Transakcji, przygotowanie i egzekwowanie harmonogramu Transakcji;
• Przygotowanie zaleceń w zakresie struktury transakcji oraz wsparcie w przygotowaniu dokumentacji transakcyjnej we współpracy z profesjonalnymi doradcami Spółki Akcyjnej w tym zakresie;
• Przygotowanie rekomendacji w zakresie marketingu Transakcji;
• Przygotowanie tzw. długiej listy potencjalnych inwestorów oraz rekomendacji w zakresie tzw. krótkiej listy potencjalnych (rekomendowanych) inwestorów;
• Zarządzenie procesem nawiązania kontraktu z potencjalnymi inwestorami oraz przygotowanie informacji i ocen dla zleceniodawcy dotyczących stanowisk potencjalnych inwestorów lub ich propozycji;
• Współpraca ze zleceniodawcą w procesie negocjacji, w tym doradztwo i wsparcie zleceniodawcy w tym procesie, we współpracy z profesjonalnymi doradcami Spółki Akcyjnej;
• Koordynacja wszelkich audytów i weryfikacji due dilligence realizowanych przez potencjalnych inwestorów. Koordynacja procesu Transakcji oraz działań wszelkich zaangażowanych w Transakcję podmiotów;
• Raportowanie postępów prac, przygotowywanie zestawień lub prezentacji, spotkania z osobami reprezentującymi Spółkę Akcyjną lub jej akcjonariuszami;
• Świadczenie innych usług jeżeli ich wykonanie byłoby zalecane dla celów realizacji Transakcji.

Umowa jednocześnie zastrzega, że usługi zleceniodawcy nie obejmują:

• Doradztwa o charakterze specjalistycznym lub technicznym, w tym prawnym, regulacyjnym, podatkowym lub księgowym, które to usługi powinny być wykonane przez profesjonalnych doradców w tych dziedzinach;
• Zagwarantowania doprowadzenia do Transakcji lub zagwarantowania określonego efektu Transakcji;
• Działania Zleceniodawcy nie mogą być również uznane za doradztwo w zakresie procedowania lub wstrzymania się od procedowania transakcji, które to decyzje mają charakter decyzji biznesowych, za które odpowiedzialność bierze zleceniodawca (akcjonariusze).

Umowa zastrzega, że z listy wskazanych czynności zleceniobiorca podejmuje wszystkie wymienione czynności, bądź wyłącznie te, które są właściwe i ekonomicznie uzasadnione dla osiągnięcia celu współpracy w danej sytuacji.

W praktyce istotą świadczenia Zleceniobiorcy było pozyskanie inwestorów dla Spółki Akcyjnej i wsparcie w doprowadzeniu Transakcji do finału. Z perspektywy zleceniodawcy, ewentualne czynności w zakresie doradztwa lub rekomendacji wskazane powyżej miały ekonomiczne znaczenie wyłącznie jako element zasadniczego świadczenia zleceniodawcy. Celem zleceniodawcy było zlecenie wykonania kompleksowego świadczenia związanego z przeprowadzeniem Transakcji. Usługi Zleceniobiorcy nie obejmowały przechowywania instrumentów finansowych lub zarządzania nimi.

Skuteczne przeprowadzenie Transakcji jest również zasadniczym czynnikiem wpływającym na wynagrodzenie Zleceniobiorcy. Umowa przewiduje bowiem, że zasadniczą i dominującą częścią wynagrodzenia z tytułu świadczeń realizowanych przez zleceniobiorcę stanowi tzw. premia za sukces („success fee”), związana z doprowadzeniem do Transakcji. Ponadto, umowa przewiduje wypłatę określonych kwot wynagrodzenia na doprowadzenie do określonego etapu prac zmierzających do Transakcji (tzw. „milestones fee” np. należne po przygotowaniu memorandum inwestycyjnego lub po otrzymaniu pierwszej oferty zakupu akcji). Niemniej, suma milestones fee uiszczona na podstawie Umowy Pierwotnej przez Zleceniodawcę nie przekraczała 5% całkowitej sumy wynagrodzenia z tytułu opisanych usług Zleceniobiorcy.

Zobowiązania wynikające z Umowy Pierwotnej, zawartej pomiędzy Zleceniodawcą a Zleceniobiorcą, przejęte przez Wnioskodawcę w związku z zawarciem umowy nowacji, prowadzą do konieczności uiszczenia premii success fee przez akcjonariuszy Spółki Akcyjnej w związku z finalizacją transakcji, w części proporcjonalnej do posiadanych akcji.

W związku z zaistnieniem Transakcji i spełnieniem warunków przewidzianych w umowie, w związku z którymi usługodawcy przysługuje premia za sukces, usługodawca wystawił na rzecz ASI fakturę za wykonane usługi. W związku z tym powstała wątpliwość czy i jakie skutki podatkowe w VAT ASI powinna rozpoznać w przedstawionej sytuacji.

Pytania

1) Czy ASI ma obowiązek w przedstawionej sytuacji rozpoznać miejsce świadczenia usługi wykonywanej przez usługodawcę na terytorium Polski, a w konsekwencji wykazać import usług nabytych od kontrahenta?

2) W przypadku uznania w odpowiedzi na pytanie 1, że ASI ma obowiązek rozpoznania importu usług w Polsce, czy świadczenie opisane w stanie faktycznym podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad1)Wnioskodawcaniemaobowiązkurozpoznaniaimportuusługświadczonychprzezzagranicznegousługodawcę,zuwaginafakt,żemiejscemświadczeniausługopisanychwstaniefaktycznymniejestterytoriumPolski.

Ad2)WprzypadkuuznaniastanowiskaWnioskodawcywzakresiepytania1)zaprawidłowe,rozstrzyganiekwestiiwskazanejwpytaniu2będziebezcelowe.Niemniej,zostrożności,Wnioskodawcawskazuje,żewprzypadkuuznania,żeASImaobowiązekrozpoznaniawPolsceimportuusług,świadczenieopisanewstaniefaktycznymnależyuznaćzazwolnionezopodatkowaniaVATnapodstawieart.43ust.1pkt41ustawyoVAT.

Uzasadnienie

Ad1)

Zgodniezart.2pkt9ustawyoVAT,importemusługjestświadczenieusług,ztytułuwykonaniaktórychpodatnikiemjestusługobiorca,októrymmowawart.17ust.1pkt4powyższejustawy.

Zart.17ust.1pkt4ustawyoVATwynikazkolei,żepodatnikamisąosobyprawne,jednostkinieposiadająceosobowościprawnejorazosobyfizycznenabywająceusługi,jeżelispełnionesąnastępującewarunki,dotycząceusługodawcyiusługobiorcy:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

(i) w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

(ii) w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowanalubobowiązanadozarejestrowaniazgodniezart.97ust.4.

Wartoprzytymdodać,żepojęciepozostałychprzypadkównależyrozumiećjakoustaleniemiejscaświadczeniausługnaterytoriumPolskinapodstawieinnychprzepisówniżart.28bustawyoVAT.PowyższezasadymogąbowiemmiećzastosowaniewyłączniewprzypadkuświadczeńrealizowanychnaterytoriumPolski,cowynikaztreściart.5ust.1pkt1ustawyoVAT.

PrzepisyustawyoVATprzewidujądodatkowezasadyrozpoznawaniaimportuusługwprzypadkutransferubonówjednegoprzeznaczenia,któreWnioskodawcapomija,bowiemniemająonezastosowaniawomawianejsytuacji.

Koncepcjastosowaniarozliczeniaświadczeniaprzeznabywcęwramachimportuusługopierasięwięcnazałożeniuuproszczeniarozliczeńpodatkowychiograniczeniaobowiązkówadministracyjnych(rejestracji,rozliczaniapodatku)wtransakcjachpomiędzyusługodawcąspozaPolskinarzeczodbiorcyświadczeń,mającegosiedzibęlubstałemiejsceprowadzeniadziałalnościgospodarczejnaterytoriumkraju.PrzepisyregulującezasadyopodatkowaniaVATodmienniekształtujązasadyrozliczeńtransakcjipomiędzypodmiotamiprowadzącymidziałalnośćgospodarczą(B2B),odmienniezaś - transakcjipomiędzypodatnikiemakonsumentem(B2C).Przyczymzakonsumentauznajesięwtakiejsytuacjipodmiot,którynieprowadzidziałalnościgospodarczejorazniemaobowiązkurejestracjidlacelówVAT.

ZuwaginaterytorialnycharakterVAT,opodatkowaniewschemacieimportuusługmożewystąpićwyłączniewówczas,gdymiejscemświadczeniadanychusługjestkrajwłaściwynabywcy.Tylkowówczasstosowanietegoschematujestcelowe.Wkonsekwencji,analizapotencjalnychobowiązkówWnioskodawcywomawianejsytuacjimusiuwzględnićocenęmiejscaświadczeniausługwykonywanychprzezpodmiotniemiecki.

Zasadyrozpoznaniamiejscaświadczeniawymagająustaleniacharakteruusługobiorcy,tj.jegostatusupodatkowegowVAT.Wzależnościodposiadanialubbrakuposiadaniastatusupodatnikaprzeznabywcęusług,miejsceichświadczeniajestustalanewsposóbodmienny.Art.28austawyoVATwskazuje,żedlapotrzebustalaniamiejscaświadczenia,ilekroćmowaopodatnikurozumiesiępodmiotysamodzielniewykonującedziałalnośćgospodarczą,októrejmowawart.15ust.2tejżeustawy,lubdziałalnośćgospodarcząodpowiadającątejdziałalności,bezwzględunajejcelczyrezultat,zuwzględnieniemart.15ust.6.Zapodatnikauznajesiętakżeosobęprawną,któraniespełniawskazanejpowyżejdefinicji,ajestzidentyfikowanalubzobowiązanadoidentyfikacjidlacelówVATlubpodatkuodwartościdodanej.

Prowadzitowięcdowniosku,żepodpojęciempodatnikazperspektywyustalaniamiejscaświadczeniarozpoznaćnależy:

• podatnikaVATwznaczeniumaterialnym,wrozumieniudefinicjiart.15ust.2ustawyoVAT;
• podmioty,którepodatnikamiVATobiektywnieniesą(nieprowadządziałalnościgospodarczej),alesązidentyfikowanelubsązobowiązanedotakiejidentyfikacjidlacelówpodatkowychjakopodatnik.

Powyższeprzepisysązbieżneztreściąregulacjiart.17RozporządzeniaWykonawczegoRady(UE)nr282/2011z15marca2011r.ustanawiającegośrodkiwykonawczedodyrektywy2006/112/WEwsprawiewspólnegosystemupodatkuodwartościdodanej(dalej:„RozporządzenieWykonawcze”lub„Rozporządzenie282/2011”).Przepisówwskazuje,że:

1. W przypadku, gdy miejsce świadczenia usług uzależnione jest od tego, czy usługobiorca jest czy też nie jest podatnikiem, status usługobiorcy ustala się na podstawie art. 9–13 i art. 43 dyrektywy 2006/112/WE.

2. Osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowana lub zobowiązana do identyfikacji do celów VAT na mocy art. 214 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE z uwagi na to, że jej transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów są opodatkowane VAT lub z uwagi na skorzystanie z możliwości opodatkowania tych transakcji VAT, jest podatnikiem w rozumieniu art. 43 tej dyrektywy.

Wartozwrócićuwagę,żeart.9-13Dyrektywy2006/112/WE(dalejtakże:„DyrektywaVAT”)definiująpodatnikaVATwsposóbanalogicznydodefinicjiwart.15ustawyoVAT,awięcjakopodmiotrealizującydziałalnośćgospodarczą.Zkoleiart.43DyrektywyVATwskazuje,żedlacelówstosowaniaprzepisówdotyczącychmiejscaświadczeniausługpodatnika,któryprowadzirównieżdziałalnośćlubdokonujetransakcjinieuznawanychzapodlegająceopodatkowaniudostawytowarówlubświadczeniausługzgodniezart.2ust.1,uznajesięzapodatnikawodniesieniudowszystkichświadczonychnajegorzeczusług,orazosobęprawnąniebędącąpodatnikiem,którajestzidentyfikowanadocelówVAT,uznajesięzapodatnika.

Przepisytewsposóbspójnywskazują,żerozpoznaniemiejscaświadczeniawtransakcjachpomiędzypodatnikamiwymagaustalenia,czynabywcawistociespełniadefinicjępodatnikawsensiematerialnym(czyprowadzidziałalnośćgospodarczą)orazczyjestzarejestrowanydlacelówVAT,jeżelitakiejdziałalnościnieprowadzi.

KolejneprzepisyRozporządzeniaWykonawczegowskazująnatomiastjakiedanemożepozyskaćusługodawca,abyzweryfikowaćstatusnabywcydlacelówVAT.Zart.18ust.1Rozporządzenia282/2011wynikawięc,żewprzypadkubrakuodmiennychinformacjistatuspodatkowynabywcymożebyćpotwierdzonynapodstawieposiadanegoważnegonumeruVAT(lubinformacji,żenabywcaoczekujenanadanietakiegonumeru).Natomiastwprzypadkubrakuodmiennychinformacji,zgodniezart.18ust.2RozporządzeniaWykonawczego,nieprzekazanieprzezusługobiorcęjegonumeruVATnabywcyuzasadnionejestprzyjęcie,żenabywcausługmastatusosobyniebędącejpodatnikiem.Odpowiedniowięcdoinformacjiotrzymanychodkontrahenta(lubposiadanychzinnychźródeł)usługodawcapowiniendostosowaćzasadyopodatkowaniaVATwykonywanychświadczeńirozpoznaćzakresterytorialnyprzepisów,któremajątuzastosowanie.

Odnoszącwięctreśćart.28austawyoVATorazart.17Rozporządzeniawykonawczegodoprzedstawionegostanufaktycznegonależystwierdzić,żeWnioskodawcaniemastatusupodatnikazuwaginabrakprowadzeniaprzezniegodziałalnościgospodarczejwrozumieniuprzedstawionymwart.15ust.2ustawyoVATlubart.9-13DyrektywyVAT.ProwadzeniedziałalnościinwestycyjnejjakoASIorazinwestowaniewinstrumentyfinansoweniejestdziałalnościągospodarczą,niemieścisiębowiemwdefinicjidziałalnościhandlowej,usługowej,produkcyjnej,etc.,aprzeztoniewypełniaprzesłanekwskazanywcytowanychprzepisach.Nabywanieizbywanieinstrumentówfinansowych(wtymakcji)stanowibowiemwykonywanieprzezWnioskodawcęuprawnieńwłaścicielskich.

Nieulegateżwątpliwości,żeWnioskodawcaniejestpodmiotemzarejestrowanymdlacelówVAT.

CzymimotoSpółka,niebędącpodatnikiemVATwsensiematerialnym,możebyćobjętaobowiązkiemrejestracjidlacelówVAT?Możliwośćtawynikawprostztreściart.43DyrektywyVAT - osobaprawnaniebędącapodatnikiem,którajestzidentyfikowanadlacelówVAT,jestrównieżuznawanazapodatnikadlapotrzebokreśleniamiejscaświadczenia.Doprecyzowujezaśtęsytuacjęcytowanywcześniejart.17Rozporządzeniawykonawczego,któryodwołujesiędoart.214ust.1pktb)DyrektywyVAT.PrzepistenmówiozapewnieniumożliwościrejestracjidlacelówVATiuzyskaniaindywidualnegonumerurejestracyjnegoprzezkażdegopodatnikalubosobęprawnąniebędącąpodatnikiem,któredokonująwewnątrzwspólnotowychnabyćtowarówpodlegającychVATalbokażdypodatniklubosobaniebędącapodatnikiemVAT,któryskorzystałzmożliwościobjęciaWNTpodatkiemVAT,zgodniezart.3ust.3DyrektywyVAT.Niemazaśtakiegoobowiązkuwprzypadkunabyciausług.

TakżeanalizaprzepisówpolskiejustawyoVATwskazuje,żeWnioskodawcaniemaobowiązkurejestracjidlacelówVAT - anizperspektywyart.96ust.1ustawyoVAT(zuwaginanieprowadzeniedziałalnościgospodarczej),anizperspektywyart.97ust.1-3ustawyoVAT.Przepisart.97ust.1-3ustawyoVATwskazuje,żeobowiązekrejestracjidlacelówtransakcjiwewnątrzwspólnotowychobejmujecodozasadypodatnikówVATwsensiematerialnym(prowadzącychdziałalnośćgospodarczą)orazpodmiotyniemającestatusupodatnikaVAT,aledokonującenabyćwewnątrzwspólnotowychpoprzekroczeniulimituprzewidzianegowustawieVAT.

Treśćart.97ust.3ustawyoVATwskazujeprzytym,żeobowiązekrejestracjidlacelówVATUEobejmujetakże,odpowiednio,podatnikówzdefiniowanychwart.15,innychniżwymienieniwust.1i2,jeżelinabywająusługidoktórychzastosowaniemaart.28b,jeżeliusługitestanowiłybyunichimportusług.Treśćtegoprzepisuwyraźniewskazuje,żemaonzastosowaniewyłączniedopodatnikówVATwsensiematerialnym,awięcpodmiotówprowadzącychdziałalnośćgospodarczą.Inaczejjednakniżpodatnicywskazaniw97ust.1ustawyoVAT,podmiotyteniemająoniobowiązkurejestracjijakopodatnicyVATczynni.Przepistenmawięczastosowaniewstosunkudonp.podmiotówgospodarczychwykonującychwyłączniedziałalnośćzwolnionązVATlubpodmiotów,któreprowadządziałalnośćgospodarcząalezuwaginanieprzekroczenielimitu200tys.PLNniemająobowiązkurejestracjijakopodatnikVATczynny.Niemazaśpodstawdorozszerzaniazakresupowyższegoprzepisunapodmiotynieprowadzącedziałalnościgospodarczej,wtymnaWnioskodawcę.

Powyższewskazujewięcjednoznacznie,żeobowiązekrejestracjidlacelówVATwprzypadkupodmiotówinnych,niżpodatnicyVATwrozumieniuart.15ust.2należyrozpatrywaćwyłączniezperspektywydokonywaniatransakcjinabyciawewnątrzwspólnotowegotowarów.Nabycieusługocharakterzetransgranicznymtakiegoobowiązkuniewywołuje.Odnoszącpowyższeuwagidoomawianegostanufaktycznegonależywięcstwierdzić,żeWnioskodawcazarównoniejestpodmiotem,którywykonujedziałalnośćgospodarcząwrozumieniuart.15ust.2ustawyoVAT(niejestpodatnikiemVATwsensiematerialnym)aniniejestosobąprawnązobowiązanądorejestracjidlacelówVAT.Wkonsekwencji,wstosunkudoWnioskodawcywomawianejsytuacjiniejestspełnionaprzesłankadefinicjipodatnikaVATwskazanawart.28austawyoVAT.Ztegopowoduopisanewstaniefaktycznymświadczenieusługniemieckiegousługodawcynależyuznaćzawykonanezgodniezart.28cust.1ustawyoVAT,wmiejscusiedzibydziałalnościgospodarczejusługodawcy,tj.naterytoriumNiemiec.

Zuwaginafakt,żemiejscemświadczeniausługikontrahentaniemieckiegoniejestPolska,niemajązastosowaniaprzepisyart.2ust.9ustawyoVAToraz17ust.1pkt4ustawyoVAT,bowiemobowiązekrozpoznaniaimportuusługirozliczeniaświadczeniaprzeznabywcędanejusługiistniejewyłączniewówczas,gdymiejscemświadczeniadanejusługijestterytoriumkraju(tj.Polski)anabywcąjestpodatniklubpodmiotniebędącypodatnikiem,zobowiązanydorejestracjidlacelówVAT.Womawianejsytuacjiwskazanewarunkiniesąspełnione.

Ad2)

Zwolnienie,októrymmowawtymprzepisieobejmuje„usługi,którychprzedmiotemsąinstrumentyfinansowe,októrychmowawustawiezdnia29lipca2005r.oobrocieinstrumentamifinansowymi(Dz.U.z2023r.poz.646i825),zwyłączeniemprzechowywaniatychinstrumentówizarządzanianimi,orazusługipośrednictwawtymzakresie”.Zprzepisówustawyoobrocieinstrumentamifinansowymiwynika,żeinstrumentemfinansowymsąm.in.akcje.WzwiązkuztymzwolnionezVATsąusługipośrednictwawobrocieakcjami(sprzedażyakcji).

Jednocześnieart.43ust.15pkt2ustawyoVATzastrzega,żezwolnieniewynikającezm.in.art.43ust.1pkt41ustawyoVATnieobejmujeusługdoradztwa.NiematakżezastosowaniazwolnieniezVATwsytuacjiwskazanejwart.43ust.16ustawyoVAT,niemniejżadenzwarunkówopisanychwtymprzepisieniemazastosowaniawniniejszejsytuacji.

Czymjestusługapośrednictwawrozumieniuprzedstawionymwart.43ust.1pkt41ustawyoVAT?Definicjapojęcia„pośrednictwo”niezostałauwzględnionawtreściustawyoVAT.ZtegopowoduszczególneznaczeniemapraktykainterpretacjiprzepisówoVATnapoziomiezarównokrajowym,jakrównieżWspólnotowym,worzecznictwiesądówadministracyjnychiTrybunałuSprawiedliwościUniiEuropejskiej(dalejtakże:„TSUE”).

Woparciuoprzykładowe,typowedlaliniiorzeczniczejrozstrzygnięciasądówadministracyjnych,np.WSAwWarszawiesygn.IIISA/Wa1031/16z10kwietnia2017r.orazcytowanychwnichorzeczeniaTSUEm.in.wsprawieC-453/05VolkerLudwig,C-235/00CSCFinancialServicesorazC-350/10NordeaPankkiSuomi,należystwierdzić,że:

• Pojęciepośrednictwaobejmujedziałalnośćwykonywanąprzezosobępośredniczącą,któraniejeststronąumowydotyczącejproduktufinansowegoiktórejdziałalnośćróżnisięodtypowychświadczeńumownychwykonywanychprzezstronytychumów.
• Pośrednictwostanowiusługęświadczonąnarzeczstronyumowy,zaktórąwypłacaonawynagrodzeniejakozaodrębnądziałalnośćpośrednictwa.Wtymkontekściecelemtakiejdziałalnościjestuczynićwszystkoconiezbędne,bydwiestronyzawarłyumowę,przyczympośrednikniemażadnegointeresuwzakresietreściumowy.
• Wskładusługimożewchodzićzwłaszczaprowadzenienegocjacji,alenietylko.Niemożebyćmowyopośrednictwiewówczas,gdyświadczenieobejmujewyłącznieusługocharakterzefizycznym,technicznymczyadministracyjnym,któreniezmieniająsytuacjiprawnejlubfinansowej.
• Pojęciepośrednictwaniewymagakoniecznie,abypośrednikdziałającyjakosubagentagentagłównegokontaktowałsiębezpośredniozdwiemastronamiumowy,abynegocjowaćwszystkieklauzule,jednakżepodwarunkiemżejegodziałalnośćnieograniczasiędozobowiązaniadowykonaniaczęściczynnościfaktycznychzwiązanychzumową.
• Działalnośćpośrednikazregułyobejmujetakieszerokiwachlarzczynności,wtymwyszukiwanieklientów,prowadzenieznimirozmów,przedstawianieoferty.Zakrestenmożebyćuzupełnionyoliczne,dodatkoweświadczenia.Usługipolegającenaidentyfikacjipotencjalnychnabywcówdlasprzedawanychudziałów,uczestniczeniuwnegocjacjachorazdokonywaniuanalizofertkupnaudziałówcelemskutecznejrealizacjitransakcjinanajkorzystniejszychwarunkach,mogąbyćkwalifikowanejakousługapośrednictwawsprzedażyudziałów(videwyrokNaczelnegoSąduAdministracyjnegozdnia12grudnia2019r.sygn.IFSK1279/17).

Wkonsekwencji,praktykastosowaniaprawawypracowanaprzezorganypodatkoweorazsądyadministracyjneprzyjmuje,żeusługapośrednictwapowinnastanowić:

• usługęświadczonąnarzeczstronytransakcjifinansowej,zaktórąstronatawypłacawynagrodzenie,
• zpunktuwidzenianabywcyusługifinansowejusługiświadczoneprzezpośrednikapowinnystanowićelementusługifinansowej,
• celemjestdążeniedozawarciaumowy(przyczympośrednikniemażadnegointeresucodotreściumowy),
• usługapośrednictwaniemożemiećcharakteruwyłączniewykonywaniaczynnościfaktycznychzwiązanychzumową(niemożetobyćwyłącznieudostępnianieinformacjistronomtransakcjifinansowej).

Odnoszącwskazanepowyżejprzesłankidoomawianegostanufaktycznegoniepowinnoulegaćwątpliwości,żenależyuznaćjezaspełnione.Wkonsekwencjiusługirealizowaneprzezniemieckiegokontrahentastanowiąusługępośrednictwa,objętązwolnieniemzgodniezart.43ust.1pkt41ustawyoVAT.Kontrahentniemieckirealizujeomawianeświadczeniezawynagrodzeniem,zobowiązującsiędopodjęciawszelkichkoniecznychkrokówzmierzającychdozawarciaprzezstronytransakcjifinansowejwpostacizbyciaudziałówwSpółkiAkcyjnej.Pośrednikniemaprzytymżadnegointeresuwzakresietreściumowypomiędzystronami.Jegodziałanianiemająrównieżcharakterutechnicznegolubadministracyjnego,którepozostawałybypozazakresemzwolnieniazVAT.

Kwestiąwymagającąszczególnejanalizyjestfaktwystępowaniapostroniekontrahentaczynności,któreumowawpewnymzakresiedefiniujejako„doradztwo”lub„rekomendowanie”(np.wzakresiestrategiikomunikacyjnejlubhoryzontuczasowego).WocenieWnioskodawcynieoznaczatojednak,żepomiędzyusługodawcąaWnioskodawcąwykonywanebyłoodrębneświadczenieocharakterzedoradczym.Czynnościtepozostająbowiempodporządkowaneistocieświadczeniakontrahentaniemieckiego,awięcdoprowadzeniadorealizacjiTransakcji.Czynnościopisanejako„doradcze”mającharakterpomocniczy,niestanowiącdlaWnioskodawcycelunawiązaniarelacjizkontrahentem.Sąonepozbawioneznaczeniaekonomicznegowoderwaniuodświadczeniausługpośrednictwa.ZtegopowoduniemauzasadnieniarozdzielanieświadczeniakontrahentaorazrozpoznawanieskutkówVATposzczególnychczynności,przewidzianychwumowie.WocenieWnioskodawcyzasadnejestwtakiejsytuacjirozpoznaniejednolitejikompleksowejusługipośrednictwafinansowego,podlegającejzwolnieniuzopodatkowaniaVAT.

Wartozwrócićuwagę,żeanalogicznypoglądodnaleźćmożnawcytowanymwcześniejorzeczeniuNaczelnegoSąduAdministracyjnegowsprawieIFSK1279/17z12grudnia2019r.Sądwtejsprawieuznał,że:

„(…)wszystkieczynności,którewramachzawartejumowywykonywaćmanarzeczskarżącejM.związanesąbezpośrednioinierozłączniezusługąpośrednictwawsprzedażypakietuudziałów.WszczególnościdozadańM.należyopracowaniekoncepcjiistrukturyTransakcji,sporządzeniedokumentacjiTransakcji,świadczenieusługwsparciadoradczegonarzeczBankuwzakresieprzygotowaniaiprowadzeniaprocesuzwiązanegozTransakcjąorazzarządzanietymprocesem.WrezultaciewszelkieczynnościwykonywanenapodstawiezawartejumowyzM.służązawarciuTransakcjilubprzygotowaniudoniej.

(…)działajączupoważnieniaskarżącego,M.zaangażowanybyłwprocesidentyfikacjipotencjalnychnabywców,uczestniczyłwnegocjacjachorazdokonywałanalizyofertkupnaudziałówcelemskutecznejrealizacjitransakcji.DozleconychnapodstawieumowyzadańM.,zaliczasięponadtoczynnościadministracyjne,któremiaływpływnaprzeprowadzenietransakcji,wszczególnościprzygotowywaniedokumentacji,umawianiespotkańbiznesowychoraznależytereprezentowanieinteresówBanku.Wskazaneczynnościtypowesądlaświadczeniausługipośrednictwa.

(…)nagłównycharakterusługipośrednictwawzględempomocniczejusługidoradztwafinansowegowskazujeuzgodnionaformuławynagrodzeniadlaM.,przewidująca,żewzamianzawszystkieusługiświadczonenarzeczBankumógłonotrzymaćwynagrodzenie-wyłączniewprzypadkuzawarciaizakończenia(zamknięcia)transakcjisprzedażyudziałów.Brakodrębnieprzewidzianegowynagrodzeniajednoznaczniewskazuje,żedoradztwofinansowestanowiłojedynieczynnościpomocniczewzględemusługipośrednictwa.WsytuacjinieskutecznościdziałańpośredniczeniawsprzedażyudziałówM.nieprzysługiwałobybowiemżadnewynagrodzenie”.

Wartozwrócićuwagę,żepowyższeorzeczeniedotyczyłoświadczeniausługpośrednictwawsprzedażyudziałówwspółcekapitałowej,wstosunkudoktórychzastosowaniemaart.43ust.1pkt40austawyoVAT.Niemniej,zuwaginaanalogicznycharakterusługi,wnioskiprzedstawioneprzezsądmająrównieżzastosowaniewniniejszejsprawie.

Wnioskodawcazwracarównieżuwagę,żetożsamepoglądymożnaodnaleźćwinterpretacjachindywidualnychprawapodatkowego,wszczególnościwinterpretacjiwydanejprzezKrajowąInformacjęSkarbowąwdniu13września2023r.sygn.0114-KDIP4-3.4012.299.2023.2.APR.WinterpretacjitejorganpodatkowypotwierdziłzwolnieniezVATtransakcjipośrednictwafinansowego,dotyczącegozbyciaudziałówlubakcji.Usługibędąceprzedmiotemświadczeniausługodawcyobejmowałym.in.:

• (…)zebraniekluczowychdanychnatematprzedsiębiorstwaispółki-cel,jakrównieżsektora,wktórymfunkcjonuje,wceluprzygotowaniatransakcjiiokreśleniaprzewagkonkurencyjnychorazgłównychnośnikówwartościprzedsiębiorstwaorazspółki-cel;
• przygotowanielistyinwestorów,którapouwagachiakceptacjiprzezklientabędziepodstawądlaPaństwadozweryfikowaniazainteresowaniaproponowanątransakcjąwśródumieszczonychnaniejinwestorów;
• zarządzanieprocesem,obejmującekontaktyzinwestorami,przygotowaniepismiodpowiedzi,udziałwspotkaniach;
• uczestnictwownegocjacjachidoprowadzeniedopodpisaniaprzezzainteresowanychinwestorówzobowiązaniadozachowaniapoufności(tzw.NDA);
• uzyskaniewstępnychofertcenowychodinwestorówizarekomendowanietzw.krótkiejlistyinwestorów,napodstawiektórej,pouprzedniejpisemnejakceptacjiklienta,
• przygotowanieklientaorazspółki-celdospotkańzinwestoramiorazmateriałównatakiespotkania;
• pomocwokreśleniuwytycznychdoprzygotowaniaumowysprzedaży,udzieleniewsparcianegocjacyjnego,wtymprzygotowaniestrategiinegocjacyjnej,reprezentowanieklientawnegocjacjachcenyiinnychwarunkówtransakcji.

Wnioskodawcazwracauwagę,żecharakterświadczeniapodatnikaopisanywewnioskujestanalogicznydoopisanegowniniejszymstaniefaktycznym.Analogicznie,powinnymiećturównieżzastosowanewnioskiprzedstawioneprzezorganpodatkowy.Wartododaćżewcytowanejinterpretacjiorganpodatkowyodnosiłsięrównieżdoskutkówpodatkowychusługdoradczych,wykonywanychnapodstawieumówdoradczychodrębnychodumówpośrednictwa,wzwiązkuzczymichcharakterzostałrozpoznanyautonomicznie(jakopozostającypozazakresemświadczeniakompleksowego).Okolicznośćtajestzasadniczoodmiennaodprzedstawionegowniniejszejsprawiestanufaktycznego,ztegopowoduuzasadnionejestodmienneukształtowanieskutkówpodatkowychwtymwzględzie.

PoglądtożsamydoprzedstawionegoprzezWnioskodawcęodnaleźćmożnarównieżwm.in.:

• Interpretacjiindywidualnejprawapodatkowegowydanejwdniu25sierpnia2023r.,sygn.0114-KDIP4-3.4012.275.2023.5.RK;
• Interpretacjiindywidualnejprawapodatkowegowydanejwdniu18stycznia2023r.,sygn.0112-KDIL1-3.4012.520.2022.1.KK;
• Interpretacjiindywidualnejprawapodatkowegowydanejwdniu11maja2023r.,sygn.0114-KDIP4-3.4012.737.2022.2.RK(wzakresieodpowiedzinapytanienr3).WinterpretacjitejDyrektorKISwskazał,że„(…)świadczoneprzezKonsultantausługipośrednictwaorazusługidoradztwainwestycyjnego,którychprzedmiotembyłam.in.identyfikacjaiprzedstawienieSpółcepotencjalnychnabywców,opracowaniememoranduminformacyjnegodlapotencjalnychinwestorów,nadzórnadduediligenceipracąinnychdoradców,atakżeczynnościdoradczedotyczącenp.sposobuprowadzenianegocjacji,sposobuprezentacjiofertyB.,stanowiąjednoświadczeniekompleksoweispełniająprzesłankiwynikającezart.43ust.1pkt40austawydlazastosowaniazwolnieniaodpodatkuVATnapodstawietegoprzepisu”.

WzwiązkuzpowyższymiargumentamiWnioskodawcawnosiouznanieprzedstawionegoprzezniegostanowiskazaprawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy,

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Co istotne, nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z opisu sprawy wynika, są Państwo alternatywną spółką inwestycyjną (ASI) utworzoną i funkcjonującą zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Ustawa ta definiuje ASI jako alternatywne fundusze inwestycyjne, której wyłącznym przedmiotem działalności jest, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną. W związku z tym Państwa działalność określona w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego opisana i zdefiniowana została jako „Działalność związana z zarządzeniem funduszami” PKD 66.40.Z oraz „Działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych” PKD 64.30.Z.

Wskazali Państwo, że Państwa działalność sprowadza się wyłącznie do inwestowania w instrumenty finansowe. Nie wykonują Państwo żadnej działalności producentów, usługodawców lub handlowców ani nie wykorzystują Państwo towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych. W związku z tym nie są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny, nie wykonują Państwo bowiem żadnych czynności podlegających opodatkowaniu w ramach działalności zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. W szczególności nie świadczą Państwo usług na rzecz podmiotów, w których akcje lub udziały inwestują, nie prowadzą Państwo również działalności maklerskiej lub brokerskiej. Ponadto, posiadanie akcji lub udziałów w spółkach kapitałowych nie stanowi bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia prowadzenia działalności gospodarczej przez Państwa, bowiem nie prowadzą Państwo żadnej działalności gospodarczej.

W ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej nabyli Państwo instrumenty finansowe w postaci akcji Spółki Akcyjnej. W 2022 r. akcjonariusze Spółki Akcyjnej, w tym Państwo, zdecydowali o sprzedaży akcji na rzecz inwestora branżowego. Transakcja została dokonana w 2023 r.

Zbycie akcji Spółki Akcyjnej zostało poprzedzone przygotowaniem do sprzedaży, w szczególności działaniami związanymi z wyborem potencjalnych inwestorów i przedstawieniem im oferty sprzedaży. W tym celu podmiot zależny od Państwa zlecił realizację określonych świadczeń związanych z organizacją i przeprowadzeniem sprzedaży akcji przedsiębiorcy zagranicznemu, z siedzibą w Niemczech, specjalizującemu się w świadczeniu usług wsparcia w tego typu transakcjach. Podmiot niemiecki nie ma w Polsce zasobów osobowych lub technicznych, stanowiących stałe miejsce prowadzenia działalności. Zobowiązania wynikające z tej umowy zawartej w 2022 r. pomiędzy zleceniobiorcą a zleceniodawcą (Umowa pierwotna) zostały następnie przejęte przez akcjonariuszy Spółki Akcyjnej, w tym przez Państwa, w wyniku zawarcia umowy nowacji.

W Umowie pierwotnej świadczeniodawca został określony jako „advisor” czyli doradca, który zobowiązany był do podjęcia na rzecz usługobiorcy wszelkich uzasadnionych ekonomicznie czynności w celu realizacji Transakcji.

W związku z zaistnieniem Transakcji i spełnieniem warunków przewidzianych w umowie, w związku z którymi usługodawcy przysługuje premia za sukces, usługodawca wystawił na Państwa rzecz fakturę za wykonane usługi.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy mają Państwo obowiązek w przedstawionej sytuacji rozpoznać miejsce świadczenia usługi wykonywanej przez usługodawcę na terytorium Polski, a w konsekwencji wykazać import usług nabytych od kontrahenta.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług - rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust.4,

b) usługobiorcą jest:

• w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
• w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
• w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Według art. 17 ust. 2 ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności.

W związku z powyższym należy przeanalizować kwestię dotyczącą miejsca świadczenia ww. usług.

Regulacje prawne w zakresie określania miejsca świadczenia usług, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. Ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność alternatywnych funduszy inwestycyjnych jest regulowana przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 681 ze zm.) - dalej jako u.f.i.

Zgodnie z art. 2 pkt 10a u.f.i.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o alternatywnym funduszu inwestycyjnym - rozumie się przez to instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

W myśl art. 3 ust. 1 u.f.i.:

Fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 u.f.i.:

Fundusz inwestycyjny prowadzi działalność, ze szczególnym uwzględnieniem interesu uczestników, przestrzegając zasad ograniczania ryzyka inwestycyjnego określonych w ustawie.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.f.i.:

Fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako:

1. fundusz inwestycyjny otwarty;

2. alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty.

Według art. 8a ust. 1 u.f.i.:

Alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2.

Stosownie do art. 8a ust. 2 u.f.i.:

Alternatywna spółka inwestycyjna może prowadzić działalność w formie:

1. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej albo spółki europejskiej;

2. spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna albo spółka europejska.

W oparciu o treść art. 8a ust. 3 u.f.i:

Wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

Na podstawie art. 8b ust. 1 u.f.i.:

Zarządzający ASI zarządza alternatywną spółką inwestycyjną, w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem.

W myśl art. 8b ust. 2 u.f.i.:

Zarządzającym ASI może być, wyłącznie:

1. w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 1 - spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI;

2. w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 2 - spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Zgodnie z art. 70a ust. 1 u.f.i.:

Zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która uzyskała zezwolenie Komisji na wykonywanie działalności określonej w art. 70e ust. 1 (zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI).

Stosownie do art. 70a ust. 2 u.f.i.:

Na warunkach określonych w rozdziale 3, w przypadku zarządzania portfelami inwestycyjnymi o niskiej wartości, spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może wykonywać działalność określoną w art. 70e ust. 1 jako zarządzający ASI bez zezwolenia Komisji, po uzyskaniu wpisu do rejestru zarządzających ASI.

Ponadto, w myśl art. 70e ust. 1 i 2 u.f.i.:

Przedmiotem działalności zarządzającego ASI może być wyłącznie zarządzanie alternatywną spółką inwestycyjną, w tym wprowadzanie tej spółki do obrotu, oraz, z zastrzeżeniem ust. 2, zarządzanie unijnym AFI, w tym wprowadzanie tych AFI do obrotu.

Zarządzanie unijnym AFI może być przedmiotem działalności wyłącznie zewnętrznie zarządzającego ASI, który uzyskał zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI.

Według art. 70g ust. 1 u.f.i.:

Zarządzający ASI może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, z uwzględnieniem art. 75‑82 rozporządzenia 231/2013, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez tego zarządzającego.

Z powołanych przypisów wynika, że ASI może być prowadzona zarówno w formie spółek kapitałowych (sp. z o.o., spółka akcyjna), jak i spółek osobowych (spółka komandytowa i SKA). Jeśli ASI jest spółką kapitałową, to jest tzw. ASI „wewnętrznie zarządzaną”. Środki finansowe trafiają do takiej spółki i są przez nią zarządzane. Jeśli ASI jest spółką osobową, to jest tzw. ASI „zewnętrznie zarządzaną”. Wówczas środki finansowe trafiają do spółki osobowej, natomiast spółka osobowa jest zarządzana przez swojego komplementariusza – będącego spółką kapitałową (spółką z o.o. lub spółką akcyjną).

Celem ASI jest pozyskiwanie funduszy od wielu inwestorów i ich inwestowanie w celu zwiększenia kapitału (zarobieniu na inwestycjach).

Zarządzający alternatywną spółką inwestycyjną jest podmiotem zarządzającym tą spółką, w tym co najmniej zarządzającym portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem związanym z jej działalnością. Podejmuje decyzje w imieniu ASI, działa zgodnie z określonymi zasadami i strategiami inwestycyjnymi.

W analizowanej sprawie prowadzona przez Państwa działalność stanowi w istocie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z u.f.i., wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej (…) jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną. Zatem Państwa działalność prowadzona jest zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, która to jest strategią określającą sposób zarządzania kapitałem w celu generowania zwrotu dla inwestorów. Jak Państwo sami wskazali - Państwa działalność sprowadza się do inwestowania w instrumenty finansowe. W związku z tym nabywając instrumenty finansowe w postaci np. akcji spółki akcyjnej, a następnie dokonując ich sprzedaży w interesie inwestorów - wykonują Państwo działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, i są Państwo z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Przy ustalaniu miejsca świadczenia usług istotne jest czy usługa jest świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, czy też na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1-3 ustawy:

1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

2. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

3. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powołanych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług przez nabywcę z tytułu importu usług wynika z miejsca świadczenia tych usług. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ponadto z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wynika, że rozliczenia podatku z tytułu importu usług dokonuje nabywca jedynie w przypadku, gdy łącznie są spełnione warunki (o których to mowa w lit. a) i b) powyższej regulacji) dotyczące odpowiednio usługodawcy jak i usługobiorcy. W sytuacji niespełnienia chociażby jednego z nich nabywca usług nie jest podatnikiem z tytułu dokonanego importu usług.

Z opisu sprawy wynika, że zbycie akcji Spółki Akcyjnej zostało poprzedzone przygotowaniem do sprzedaży, w szczególności działaniami związanymi z wyborem potencjalnych inwestorów i przedstawieniem im oferty sprzedaży. W tym celu podmiot zależny od Państwa zlecił realizację określonych świadczeń związanych z organizacją i przeprowadzeniem sprzedaży akcji przedsiębiorcy zagranicznemu, z siedzibą w Niemczech, specjalizującemu się w świadczeniu usług wsparcia w tego typu transakcjach. Podmiot niemiecki nie ma w Polsce zasobów osobowych lub technicznych, stanowiących stałe miejsce prowadzenia działalności. Zobowiązania wynikające z tej umowy zawartej w 2022 r. pomiędzy zleceniobiorcą a zleceniodawcą (Umowa pierwotna) zostały następnie przejęte przez akcjonariuszy Spółki Akcyjnej, w tym przez Państwa, w wyniku zawarcia umowy nowacji. W związku z zaistnieniem Transakcji i spełnieniem warunków przewidzianych w umowie, w związku z którymi usługodawcy przysługuje premia za sukces, usługodawca wystawił na rzecz Państwa fakturę za wykonane usługi.

W analizowanej sprawie, miejscem świadczenia usługi wykonywanej przez usługodawcę, posiadającego siedzibę w Niemczech, na Państwa rzecz - stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy - jest miejsce w którym ich usługobiorca (czyli Państwo) posiada siedzibę, tj. terytorium Polski.

W przedstawionej sytuacji występują Państwo jako usługobiorca usługi związanej z organizacją i przeprowadzeniem sprzedaży akcji świadczonej na Państwa rzecz przez usługodawcę posiadającego siedzibę na terytorium Niemiec. Ponadto, podmiot niemiecki nie ma w Polsce zasobów osobowych lub technicznych, stanowiących stałe miejsce prowadzenia działalności.

W konsekwencji powinni Państwo rozpoznać w Polsce import usług i jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązani są Państwo do opodatkowania nabywanych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą możliwość zastosowania zwolnienia dla nabywanych usług, w przypadku obowiązku rozpoznania importu usług z tego tytułu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi, usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646, 825, 1723 i 1941), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 2006/112/WE:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw do papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Przy czym, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 646 ze zm.):

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są papiery wartościowe.

Z kolei, jak stanowi art. 3 pkt 1 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467, 1488, 2280 i 2436), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne, bankowe prawa pochodne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.) i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2. usług doradztwa;

3. usług w zakresie leasingu.

Zgodnie z art. 43 ust. 16 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1. tytuł prawny do towarów;

2. tytuł własności nieruchomości;

3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Co istotne, pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 22 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1. jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2. złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu:

Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powołane przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku - w tym m.in. właśnie usług których przedmiotem są instrumenty finansowe oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

W związku z tym, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 112 nie definiują pojęcia „pośrednictwo”, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja internetowa: http://sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa.

Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

• usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie;
• z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej;
• celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy);
• usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

• wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy;
• uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę;
• prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji;
• nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

W zakres świadczonych przez Zleceniobiorcę usługi wchodzi szereg czynności, które nie ograniczają się wyłącznie do czynności technicznych. Całokształt czynności podejmowanych przez Zleceniobiorcę ukierunkowany jest na kojarzenie usługobiorcy z inwestorami zainteresowanymi objęciem akcji w Spółce Akcyjnej i doprowadzenie do transakcji nabycia przez inwestorów ww. akcji. Przedmiotem Umowy pierwotnej było:

• Określenie przedmiotu planowanej Transakcji, w tym potwierdzenie z usługobiorcą przedmiotu działalności Spółki Akcyjnej, zakresu jej klientów, zakresu jej dostawców, należących do niej własności intelektualnych, jej udziałowców lub akcjonariuszy oraz zakresu personalnego osób zaangażowanych w Transakcję;
• Oszacowanie rynku potencjalnej Transakcji, w tym określenie zasadniczych obszarów i podmiotów konkurencyjnych wobec Spółki Akcyjnej;
• Przygotowanie zasad komunikacji oraz przygotowanie materiałów dotyczących komunikacji dla celów Transakcji, w szczególności określonych prezentacji na temat S.A. (np. „teaser” , „memorandum”, „road show presentation deck”);
• Przygotowanie rekomendacji i informacji w zakresie określenia horyzontu czasowego procesu Transakcji, przygotowanie i egzekwowanie harmonogramu Transakcji;
• Przygotowanie zaleceń w zakresie struktury transakcji oraz wsparcie w przygotowaniu dokumentacji transakcyjnej we współpracy z profesjonalnymi doradcami Spółki Akcyjnej w tym zakresie;
• Przygotowanie rekomendacji w zakresie marketingu Transakcji;
• Przygotowanie tzw. długiej listy potencjalnych inwestorów oraz rekomendacji w zakresie tzw. krótkiej listy potencjalnych (rekomendowanych) inwestorów;
• Zarządzenie procesem nawiązania kontraktu z potencjalnymi inwestorami oraz przygotowanie informacji i ocen dla zleceniodawcy dotyczących stanowisk potencjalnych inwestorów lub ich propozycji;
• Współpraca ze zleceniodawcą w procesie negocjacji;
• Koordynacja wszelkich audytów i weryfikacji due dilligence realizowanych przez potencjalnych inwestorów. Koordynacja procesu Transakcji oraz działań wszelkich zaangażowanych w Transakcję podmiotów;
• Raportowanie postępów prac, przygotowywanie zestawień lub prezentacji, spotkania z osobami reprezentującymi Spółkę Akcyjną lub jej akcjonariuszami;
• Świadczenie innych usług jeżeli ich wykonanie byłoby zalecane dla celów realizacji Transakcji.

Dodatkowo zakres usług Zleceniobiorcy obejmował także czynności doradcze dotyczące np.

• strategii komunikacyjnej dotyczącej Transakcji oraz tzw. „equity story”, w szczególności dotyczącej kluczowych tez inwestycyjnych oraz czynników stanowiących o wartości Spółki Akcyjnej,
• doradztwa i wsparcia zleceniodawcy w procesie negocjacji, we współpracy z profesjonalnymi doradcami Spółki Akcyjnej,

jednak zauważyć trzeba, że czynności te są czynnościami dodatkowymi i służą osiągnięciu głównego celu jakim jest doprowadzenie do sprzedaży akcji.

Umowa zastrzega, że z listy wskazanych czynności zleceniobiorca podejmuje wszystkie wymienione czynności, bądź wyłącznie te, które są właściwe i ekonomicznie uzasadnione dla osiągnięcia celu współpracy w danej sytuacji.

W praktyce istotą świadczenia Zleceniobiorcy było pozyskanie inwestorów dla Spółki Akcyjnej i wsparcie w doprowadzeniu Transakcji do finału. Z perspektywy zleceniodawcy, ewentualne czynności w zakresie doradztwa lub rekomendacji wskazane powyżej miały ekonomiczne znaczenie wyłącznie jako element zasadniczego świadczenia zleceniodawcy. Celem zleceniodawcy było zlecenie wykonania kompleksowego świadczenia związanego z przeprowadzeniem Transakcji.

Skuteczne przeprowadzenie Transakcji jest również zasadniczym czynnikiem wpływającym na wynagrodzenie Zleceniobiorcy. Umowa przewiduje bowiem, że zasadniczą i dominującą częścią wynagrodzenia z tytułu świadczeń realizowanych przez zleceniobiorcę stanowi tzw. premia za sukces („success fee”), związana z doprowadzeniem do Transakcji. Ponadto, umowa przewiduje wypłatę określonych kwot wynagrodzenia na doprowadzenie do określonego etapu prac zmierzających do Transakcji (tzw. „milestones fee”, np. należne po przygotowaniu memorandum inwestycyjnego lub po otrzymaniu pierwszej oferty zakupu akcji).

Zatem świadczona przez Zleceniobiorcę usługa związana z organizacją i przeprowadzeniem sprzedaży akcji wypełnia wskazane wyżej istotne elementy, charakterystyczne dla usługi pośrednictwa.

Z okoliczności sprawy wynika, że Usługi Zleceniobiorcy nie obejmowały przechowywania instrumentów finansowych lub zarządzania nimi. Akcje Spółki Akcyjnej, zbyte w ramach Transakcji, nie odzwierciedlały:

• tytułu prawnego do jakichkolwiek towarów;
• tytułu własności nieruchomości;
• prawa rzeczowego dającego ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
• udziałów lub tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
• praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Tym samym, świadczone przez Zleceniobiorcę usługi pośrednictwa w sprzedaży akcji spełniają przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. artykułu. Jednocześnie w analizowanej sprawie nie znajdują zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 43 ust. 15 i 16 ustawy.

Zatem, skoro wynagrodzenie należne za usługi pośrednictwa w sprzedaży akcji, stanowi wynagrodzenie za usługi zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, również import tych usług przez Państwa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).