Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1. ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 17 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 12 października 2023 r., syg. akt I SA/Gl 338/23 (data wpływu odpisu prawomocnego orzeczenia WSA 19 lutego 2024 r.); i

2. stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 17 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości uwzględnienia straty, w tym strat z lat ubiegłych przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, osoba fizyczna, niebędąca polskim rezydentem podatkowym, uczestniczy jako wspólnik będący komandytariuszem w kilku spółkach komandytowych, które są od 1 stycznia lub 1 maja 2021 r., są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca od bieżącego roku prowadzi także działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach podatku liniowego.

Wnioskodawca uzyskuje także przychody z umowy o pracę.

Wnioskodawca wskazuje, że w 2021 r. jako komandytariusz spółek komandytowych, które uzyskały status podatnika CIT od 1 maja 2021 r., przez okres od 1 stycznia do 30 kwietnia, jako wspólnik tych spółek, osiągał przychody/koszty kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej z udziału w spółkach transparentnych podatkowo (do 30 kwietnia).

Wnioskodawca będąc wspólnikiem spółek komandytowych, do momentu zmiany ich statusu podatkowego, w łącznym wyniku poniósł straty z działalności, co dotyczy okresu przed 1 stycznia 2021 (dla spółek komandytowych, które uzyskały od tego dnia status podatkowy) lub do 30 kwietnia 2021 (dla spółek, które uzyskały status od tego momentu). Oznacza to, że Wnioskodawca posiada nierozliczone straty, które jako podatnikowi z udziału w spółkach osobowych były jemu przypisane w spółkach komandytowych przed zmianą ich statusu podatkowego.

Po zmianie statusu podatkowego spółek komandytowych - na moment sporządzania niniejszego wniosku wszystkie spółki komandytowe, w których Wnioskodawca jest komandytariuszem mają status podatnika CIT - Wnioskodawca nie osiąga już przychodów kwalifikowanych jako przychody z działalności gospodarczej z udziału w spółkach osobowych - te źródło przychodu poprzez udział w spółkach komandytowych u Wnioskodawcy odpadło.

Obecnie źródłem przychodu Wnioskodawcy jest prowadzona przez niego działalność gospodarcza opodatkowana na zasadzie liniowego PIT oraz przychody ze stosunku pracy.

Wnioskodawca w 2021 r., osiągnął dochody, które przekroczyły 1 000 000 mln zł, m.in. poprzez udział w spółkach komandytowych, w których od 1 stycznia do 30 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca posiadał jeszcze status podatnika, a zatem osiągnął dochody ze źródła działalność gospodarcza opodatkowana u Wnioskodawcy podatkiem liniowym.

W kolejnych latach Wnioskodawca może również osiągać dochody przekraczające 1 000 000 zł przede wszystkim z prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Jak podkreślił powyżej Wnioskodawca, posiada on straty z lat ubiegłych poniesione ze źródła działalność gospodarcza, które nie zostały rozliczone.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zasad określania tzw. daniny solidarnościowej, a w szczególności obliczania podstawy opodatkowania i możliwości uwzględnienia strat poniesionych ze źródła działalność gospodarcza, które Wnioskodawca posiada jako straty z lat ubiegłych, lub możliwości rozliczenia straty bieżącej, jeżeli Wnioskodawca poniesie ją z prowadzonej obecnie działalności.

Wnioskodawca podkreśla, że w jego przypadku tytułem dla daniny solidarnościowej są (w 2021 r) oraz będą w dalszych latach dochody osiągane z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadzie liniowej oraz przychody ze stosunku pracy, przy czym głównym źródłem tej daniny będzie działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy przy obliczaniu daniny solidarnościowej, Wnioskodawca obliczając jej podstawę w części w jakiej stanowi dochód z działalności gospodarczej może uwzględnić i odliczyć od tej jej części podstawy, która stanowi dochód z działalności Wnioskodawcy straty, w tym straty z lat ubiegłych poniesione przez Wnioskodawcę ze źródła z działalności gospodarczej?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy przy obliczaniu daniny solidarnościowej w części w jakiej obliczana jest od przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia w jej podstawie poniesionych strat z działalności gospodarczej - także tych poniesionych przez Wnioskodawcę w latach ubiegłych.

Zgodnie z art. 30h ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. 2021 poz. 1128): Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej określa ust 2. powołanego przepisu: Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1. kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,

2. kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

- odliczone od tych dochodów.

Brzmienie powołanych przepisów, a zwłaszcza ust. 2 wskazuje, że podstawą daniny solidarnościowej jest suma dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach m.in. wskazanych w art. 30c ustawy o PIT (opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadzie podatku liniowego) a także art. 27 ust 1 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, kluczowe w treści art. 30h ust. 2 ustawy o PIT jest odniesienie do zasad opodatkowania wskazanych w przepisach, do których odwołuje się powołany przepis. Zatem w ocenie Wnioskodawcy, ustalenie daniny solidarnościowej poza odniesieniem do dochodu ze źródeł wskazanych w art. 30h ust. 2 ustawy o PIT, odnosi się także do zasad opodatkowania tych źródeł, na których zgodnie z treścią tego przepisu opiera się także określenie podstawy opodatkowania daniny solidarnościowej. Wykładnia literalna powołanego przepisu, w ocenie Wnioskodawcy wskazuje, że wolą ustawodawcy nie było tylko wskazanie rodzaju dochodów składających się na daninę solidarnościową, ale właśnie odniesienie do zasad opodatkowania, które konstytuują powołane przepisy w art. 30h ust. 2 ustawy o PIT.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy odwołanie w powołanym przepisie do zasad opodatkowania, wskazuje, że wolą ustawodawcy było uniemożliwienie kompensowania strat poniesionych w ramach jednego źródła z przychodami (dochodami) z innego źródła w ramach obliczania daniny solidarnościowej, co również przejawia się w odwołaniu do tych zasad opodatkowania. Świadczy o tym w ocenie Wnioskodawcy ujęcie w podstawie tej daniny „sumy dochodów” ze wskazanych w tym przepisie źródeł, a zatem także do zasad określania podstawy opodatkowania w tych źródłach przychodów oraz odniesienie do zasad wykazywania tych źródeł i ewentualnych odliczeń wynikających z ustawy o PIT. Należy jednak zwrócić uwagę, że ustawodawca nie wyłącza w powołanych przepisach możliwości odliczeń m.in. strat, o ile zgodnie z zasadami odnoszonymi do skonkretyzowanego źródła, do których ustalania odnoszą się przepisy o daninie solidarnościowej, przysługuje uwzględnienie w podstawie odliczenia poniesionych strat.

I tak, zgodnie z art. 30c ust 1 ustawy o PIT: Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Przepis ten przewiduje możliwość wyboru przez osobę fizyczną, opodatkowania działalności gospodarczej 19% liniowym podatkiem PIT. Podstawą obliczenia podatku na wskazanych zasadach, jest zgodnie z ust 2 powołanego przepisu: Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz o darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d, w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Jak wynika z podkreślonego przez Wnioskodawcę fragmentu przepisu art. 30c ust. 2 ustawy o PIT, podstawą obliczenia podatku jest dochód ustalony na podstawie art. 9 ust. 2 z uwzględnieniem ust. 3 tego przepisu.

Zgodnie z ust. 2 art. 9 ustawy PIT: Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak wynika z powołanych przepisów art. 30h ust. 2 w zw. z art. 30c ust. 2 ustawy o PIT, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca odsyłając przy określeniu podstawy opodatkowania daniną solidarnościową nakazuje nie tylko odniesienie do podstawy opodatkowania określonej zgodnie z art. 30c ust. 2 ustawy o PIT, ale co w ocenie Wnioskodawcy najistotniejsze, ustawodawca nakazuje odnoszenie ustalania tej podstawy do zasad opodatkowania we wskazanym przepisie.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 25 lipca 2022 r., wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-2.4011.469.2022.1.RK, w której uznałem Pana stanowisko w zakresie możliwości pomniejszenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej o podatkową stratę, w tym strat z lat ubiegłych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 26 lipca 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 22 sierpnia 2022 r. (wpływ 23 sierpnia 2022 r.) wniósł Pan skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 12 października 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 338/23.

Nie wniosłem skargi kasacyjnej od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrok z 12 października 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 338/23, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 9 grudnia 2023 r. Odpis prawomocnego wyroku WSA wpłynął 19 lutego 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej o podatkową stratę, w tym strat z lat ubiegłych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.