Interpretacja indywidualna

- stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rozpoznania importu usług w związku z zawartą umową badawczą zapewniającą uczestnictwo Badacza we wspólnym projekcie badawczym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Uniwersytet (…) (dalej: „Uniwersytet”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”).

Uniwersytet działając na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 ze zm.), realizuje zadania w zakresie nauki i nauczania. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, podstawowa działalność Uniwersytetu obejmuje:

1. prowadzenie kształcenia na studiach;

2. prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;

3. prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4. prowadzenie kształcenia doktorantów;

5. prowadzenie i promowanie kadr uczelni;

6. stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:

a) procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,

b) kształceniu,

c) prowadzeniu działalności naukowej;

7. wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

8. stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;

9. upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10. działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Uniwersytet jest instytucją sektora finansów publicznych. W ramach swojej działalności Uniwersytet jako uczelnia publiczna wykonuje głownie czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Są to: prowadzenie studiów stacjonarnych i niekomercyjnych badań naukowych (badań podstawowych).

Uniwersytet prowadzi również działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), np. odpłatne kursy, szkolenia i konferencje, wynajem powierzchni, sprzedaż praw do wyników badań.

Uniwersytet otrzymał grant na realizację projektu badawczego zatytułowanego „(…)” finansowanego przez (…) (A.), zgodnie z umową nr (…). Zgodnie z zapisami umowy:

• § 1 ust. 4 Dzień rozpoczęcia realizacji projektu strony ustalają na dzień zawarcia umowy.
• § 1 ust. 5 Okres realizacji projektu wynosi 48 miesięcy/miesiące.
• § 1 ust. 6 Dzień zakończenia realizacji projektu to dzień wskazany w systemie (…), w którym upływa okres realizacji projektu wskazany w ust. 5.

Pismem z 4 lutego 2025 r. (będącym odpowiedzią na pismo Uniwersytetu z dnia 26 stycznia 2025 r. w sprawie późniejszego terminu rozpoczęcia realizacji projektu badawczego (…)) A. wyraziło zgodę na podpisanie ww. umowy w dniu 1 lipca 2025 r. o ile dane przedstawione w projekcie umowy będą zgodnie ze stanem faktycznym, tj. będą aktualne i poprawne na dzień podpisania umowy.

W ramach projektu przewidziano udział pięciu badaczy. Czterech z nich otrzymuje wynagrodzenie w standardowy sposób (dodatek zadaniowy do wynagrodzenia, na podstawie umowy zlecenia, stypendium naukowe). Wynagrodzenie piątej osoby - wykonawcy nr 1 (dalej: „Badacza”) - wymienionego we wniosku projektowym z imienia i nazwiska, posiadającego unikatowe kwalifikacje i doświadczenie niebędące w posiadaniu przez żadnego innego badacza, zatrudnionego na Uniwersytecie w (…) (B.) w Hiszpanii, zgodnie z prawem hiszpańskim (art. 83 Ley Orgánica 6/2001/ (21 grudnia) oraz art. 19 Ley 53/184), nie może być wypłacane bezpośrednio przez Uniwersytet. W związku z tym, we wniosku wskazano, że pomiędzy Uniwersytetem i B. zostanie podpisana umowa, na mocy której B. zakontraktuje usługi Badacza i B. będzie wystawiał faktury dla Uniwersytetu za wynagrodzenie dla Badacza. We wniosku projektowym ta pozycja została wykazana w kategorii „usługi obce”.

Zgodnie z zaakceptowanym przez A. wnioskiem projektowym, pomiędzy B. i Uniwersytetem została zawarta Umowa badawcza, która wygasa 30 czerwca 2029 r. na mocy tej umowy B. zapewni zaangażowanie w projekt badawczy wskazanego z imienia i nazwiska Badacza. W pkt 1 umowy określono, że „Niniejszą umową Badacz zobowiązuje się do podjęcia współpracy z Uniwersytetem w zakresie badania „(…)””.

Zgodnie z pkt 2 umowy z ramienia B. badaczem odpowiedzialnym za badanie będzie osoba wskazana z imienia i nazwiska, która zgadza się na przeprowadzenie badania zgodnie z Załącznikiem I do niniejszej Umowy. Osoba ta będzie odpowiedzialna za naukowe aspekty pracy będące przedmiotem umowy, a także za raporty i opinie z niej wynikające. Zadania tej osoby zostały wymienione w Załączniku I. Program naukowy i techniczny obejmują: badania archiwalne, biblioteczne, pisanie wysokiej jakości artykułów naukowych, prezentacja wyników badań na konferencjach międzynarodowych, udział w spotkaniach zespołu badawczego, pisanie treści do prasy popularnej na temat wyników badań, wsparcie i zarządzanie projektem.

W pkt 3 umowy określono kwotę i sposób płatności: „Uniwersytet, w zamian za przeprowadzenie wyżej wymienionych badań, przekaże równowartość w EUR kwoty (…) (…) PLN. Cała kwota będzie wypłacana w dziesięciu kwartalnych ratach po (…) (…) PLN każda, począwszy od 1 października 2025 r.). Płatności będą dokonywane na konto bankowe B.

W pkt 4 umowy wskazano, że strony uczestniczące w badaniu zobowiązane są do regularnej wymiany informacji o postępach w realizacji działań.

W pkt 8 wskazano m.in., że „Obie strony zobowiązują się do zapewnienia, że personel uczestniczący w Projekcie zna i wypełnia zobowiązania do zachowania poufności określone w niniejszym punkcie. Dane i raporty uzyskane w trakcie realizacji projektu, a także wyniki końcowe, będą objęte tajemnicą. Jeżeli badacz odpowiedzialny za projekt zamierza wykorzystać wyniki częściowe lub końcowe, w całości lub w części, do ich publikacji lub ujawnienia dowolną metodą, musi zwrócić się do Uniwersytet o zgodę, wysyłając wiadomość e-mail do kierownika monitoringu badania.

Uniwersytet musi odpowiedzieć pocztą elektroniczną w ciągu (60) sześćdziesięciu dni, wyrażając zgodę, zgłaszając zastrzeżenia lub sprzeciw wobec informacji zawartych w ujawnionych wynikach. Po upływie tego terminu bez odpowiedzi ze strony Uniwersytetu, uznaje się to za zgodę Uniwersytetu na ich upowszechnienie.

Wszystkie publikacje muszą zawierać nazwę Uniwersytetu jako podmiotu finansującego. Jeśli Uniwersytet zdecyduje się na częściowe lub całkowite upowszechnienie wyników odnoszących się do przedmiotu niniejszej umowy, musi zawsze szanować interesy badaczy z B., którzy je opracowali, zawsze uznając ich autorstwo. (…)”

W pkt 10 umowy wskazano, że „Żadne z postanowień niniejszej Umowy nie tworzy, nie implikuje ani nie potwierdza jakiegokolwiek partnerstwa lub joint venture między stronami ani relacji mocodawcy i agenta między nimi. Żadna ze stron nie jest upoważniona do składania oświadczeń ani zobowiązań, ani do ponoszenia jakiejkolwiek odpowiedzialności w imieniu drugiej strony.”

Zgodnie z przyjętym przez A. sposobem finasowania Badacza B. wystawił pierwszą fakturę dla Uniwersytetu z dnia 19 września 2025 r. na kwotę (…) EUR, w treści faktury: Numer umowy (…). Pierwsza rata projektu (…). Wskazane zostało imię i nazwisko Badacza. Faktura nie zawiera podatku VAT. Na fakturze widnieje zapis: Pozycje niepodlegające VAT, zgodnie z art. 25 ustawy 37/1992 z 28 grudnia o podatku od wartości dodanej.

Na dzień wypełnienia wniosku pierwsza faktura nie została jeszcze opłacona. Kolejne płatności będą następowały w przyszłości, zgodnie z postanowieniami umowy. W związku z tym wniosek obejmuje zarówno stan faktyczny (zawarcie umowy i otrzymanie pierwszej faktury), jak i zdarzenie przyszłe (dalsze płatności wynikające z umowy).

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznego i zdarzeniu przyszłym, Uniwersytet jest zobowiązany rozpoznać import usług zgodnie z art. 2 pkt 9 oraz art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Uniwersytetu, w opisanym stanie faktycznego Uniwersytet nie jest zobowiązany rozpoznać import usług zgodnie z art. 2 pkt 9 oraz art. 28b ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT: „Przez świadczenie usług należy rozumieć się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…)”

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT: „Przez import usług rozumie się świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca (…)”.

Aby czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem - tzn. odbiorca musi uzyskać konkretną, zindywidualizowaną korzyść w zamian za zapłatę (orzecznictwo TSUE, m.in. sprawy C-16/93 Tolsma, C-154/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Hiszpanii).

Zdaniem Uniwersytetu, B. nie świadczy samodzielnych usług badawczych na rzecz Uniwersytetu, jedynie umożliwia uczestnictwo swojego pracownika w projekcie badawczym. Wynagrodzenie przekazywane dla B. nie stanowi zapłaty za usługę świadczoną przez B. Świadczenie to ma charakter wewnętrznej współpracy naukowej między jednostkami akademickimi w ramach wspólnego projektu badawczego, finansowanego ze środków publicznych (A.). Czynności te nie stanowią usług o charakterze komercyjnym w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz są elementem realizacji zadań badawczych wynikających z umowy grantowej.

Wypłacane środki nie są wynagrodzeniem za usługę w rozumieniu przepisów VAT, lecz formą finansowania udziału partnera naukowego w projekcie. Wynagrodzenia innych wykonawców projektu również nie są objęte VAT, co wskazuje na równorzędny charakter świadczenia.

W konsekwencji, w ocenie Uniwersytetu, w opisanym stanie faktycznego i zdarzeniu przyszłym, nie występuje obowiązek rozpoznania importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 oraz art. 28b ustawy o VAT, ponieważ brak jest elementu wzajemnego świadczenia o charakterze odpłatnym pomiędzy Uniwersytetem a B.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 755 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Obydwa warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

W wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

W wyroku w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden z 3 marca 1994 r. TSUE zauważył, że „czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Natomiast w wyroku w sprawie C-90/20 Apcoa Parking Danmark TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez dokonującego dostawy/świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy odpowiednio za odpłatną dostawę towarów/odpłatne świadczenie usług określone w art. 7 i w art. 8 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tak więc przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu stanowiąca świadczenie usług istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednakże wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność gospodarczą.

W przypadku świadczenia usług, gdy jeden z kontrahentów posiada siedzibę poza terytorium kraju, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy:

Przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Zastosowanie odwrotnego obciążenia na podstawie tego przepisu jest uzależnione od spełnienia warunków dotyczących usługodawcy i usługobiorcy. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy warunkiem niezbędnym do tego, aby w przypadku nabycia usług podatnikiem stał się usługobiorca jest, aby dokonującym ich świadczenia na terytorium kraju był podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Jednocześnie, aby wystąpił import usług musi wystąpić czynność stanowiąca usługę i miejscem świadczenia tej usługi musi być terytorium Polski.

Z opisu sprawy wynika, że Uniwersytet otrzymał grant na realizację projektu badawczego „(…)” finansowanego przez (…) (A.), zgodnie z umową nr (…). W ramach projektu przewidziano udział pięciu badaczy. Czterech z nich otrzymuje wynagrodzenie w standardowy sposób (dodatek zadaniowy do wynagrodzenia, na podstawie umowy zlecenia, stypendium naukowe). Wynagrodzenie piątej osoby - Wykonawcy nr 1 („Badacza”) - wymienionego we wniosku projektowym z imienia i nazwiska, posiadającego unikatowe kwalifikacje i doświadczenie niebędące w posiadaniu przez żadnego innego badacza, zatrudnionego na Uniwersytecie w (…) (B.) w Hiszpanii, zgodnie z prawem hiszpańskim (art. 83 Ley Orgánica 6/2001/ (21 grudnia) oraz art. 19 Ley 53/184), nie może być wypłacane bezpośrednio przez Uniwersytet. W związku z tym, pomiędzy Uniwersytetem i B. zostanie podpisana umowa, na mocy której B. zakontraktuje usługi Badacza i B. będzie wystawiał faktury dla Uniwersytetu za wynagrodzenie dla Badacza. We wniosku projektowym ta pozycja została wykazana w kategorii „usługi obce”.

Zgodnie z zaakceptowanym przez A. wnioskiem projektowym, pomiędzy B. i Uniwersytetem została zawarta Umowa badawcza, która wygasa 30 czerwca 2029 r. na mocy tej umowy B. zapewni zaangażowanie w projekt badawczy wskazanego z imienia i nazwiska Badacza. W pkt 1 umowy określono, że „Niniejszą umową Badacz zobowiązuje się do podjęcia współpracy z Uniwersytetem w zakresie badania „(…)””.

Badacz będzie odpowiedzialny za naukowe aspekty pracy będące przedmiotem umowy, a także za raporty i opinie z niej wynikające. Zadania tej osoby zostały wymienione w Załączniku I. Program naukowy i techniczny obejmują: badania archiwalne, biblioteczne, pisanie wysokiej jakości artykułów naukowych, prezentacja wyników badań na konferencjach międzynarodowych, udział w spotkaniach zespołu badawczego, pisanie treści do prasy popularnej na temat wyników badań, wsparcie i zarządzanie projektem.

W pkt 3 umowy określono kwotę i sposób płatności: „Uniwersytet, w zamian za przeprowadzenie wyżej wymienionych badań, przekaże równowartość w EUR kwoty (…) (…) PLN. Cała kwota będzie wypłacana w dziesięciu kwartalnych ratach po (…) (…) PLN każda, począwszy od 1 października 2025 r.)”. Płatności będą dokonywane na konto bankowe B.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Uniwersytet jest zobowiązany rozpoznać import usług zgodnie z art. 2 pkt 9 oraz 28b ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności odnosząc się do Państwa wątpliwości należy ustalić, czy pomiędzy podmiotami (Uniwersytetem a B.) dochodzi do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi, odpłatność za otrzymane świadczenie (usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcy) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcy), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

W tym miejscu należy odnieść się także do istoty wspólnego przedsięwzięcia. Zauważyć należy, że zawieranie porozumień w postaci umowy o współpracę jest dopuszczalne, w ramach swobody umów. Stosownie do art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa o wspólne przedsięwzięcie z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego została zawarta. Podmioty podejmujące współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem, a podjęte przez takie podmioty działania nie tworzą podmiotu gospodarczego, który byłby odrębnym podmiotem gospodarczym podlegającym rejestracji. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami VAT.

W konsekwencji w sytuacjach, w których przedmiotem umowy stron jest wspólna realizacja określonego celu, można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie dochodzi do wzajemnego odpłatnego świadczenia usług. Należy podkreślić, że w tego rodzaju przypadkach wszystkie strony umowy osiągają zamierzone cele, z tym że osiągnięcie tych celów nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem innego podmiotu w ramach zawartej umowy.

Jak Państwo wskazaliście w związku z otrzymaniem grantu na realizację projektu badawczego „(…)” finansowego przez A., zawarliście umowę z B. - zaakceptowanym przez A. - dotyczącą zapewnienia zaangażowania w ten projekt Badacza z B. Na mocy zawartej umowy Badacz będzie odpowiedzialny za naukowe aspekty pracy będące przedmiotem umowy, a także za raporty i opinie z niej wynikające. Zadania tej osoby zostały wymienione w Załączniku I. Program naukowy i techniczny obejmują: badania archiwalne, biblioteczne, pisanie wysokiej jakości artykułów naukowych, prezentacja wyników badań na konferencjach międzynarodowych, udział w spotkaniach zespołu badawczego, pisanie treści do prasy popularnej na temat wyników badań, wsparcie i zarządzanie projektem. W pkt 3 tej umowy określono kwotę i sposób płatności: „Uniwersytet, w zamian za przeprowadzenie wyżej wymienionych badań, przekaże równowartość w EUR kwoty (…) (…) PLN. Cała kwota będzie wypłacana w dziesięciu kwartalnych ratach po (…) (…) PLN każda, począwszy od 1 października 2025 r.)”. Płatności będą dokonywane na konto bankowe B.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w Państwa sytuacji mamy do czynienia z wykonaniem przez B. na Państwa rzecz skonkretyzowanych zadań określonych w Umowie, za które B. otrzyma określone wynagrodzenie. W zaistniałych okolicznościach dojdzie do zawiązania stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Państwem (Uniwersytetem) a B. W ramach zawartej Umowy badawczej B. zapewni zaangażowanie w realizowany projekt Badacza zatrudnionego przez B., posiadającego unikatowe kwalifikacje i doświadczanie niebędące w posiadaniu przez żadnego innego badacza, który odpowiada za naukowe aspekty pracy, raporty i opinie z niej wynikające w związku z realizacją projektu badawczego. Pomiędzy stronami istnieje stosunek prawny - Umowa badawcza, a ponadto B. otrzyma wynagrodzenie z tytułu wykonywanych czynności. W przedmiotowej sprawie nie można mówić o przedsięwzięciu w celu realizacji wspólnego celu, które nie będzie podlegało opodatkowaniu. Należy wskazać, że świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy. Analizując przestawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że pomiędzy B. i Uniwersytetem mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za określone wynagrodzenie spełniającym definicję świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W zaistniałych okolicznościach dojdzie do zawiązania stosunku zobowiązaniowego, w którym jeden podmiot (B., dzięki wykorzystaniu pracy Badacza) zobowiązał się do wykonania na rzecz drugiej strony (Uniwersytetu) określonych, konkretnych czynności, za które otrzyma stosowne wynagrodzenie. Związek między płatnością, do której zobowiązani są Państwo a świadczeniem dokonywanym przez Badacza zatrudnionego przez B. ma charakter na tyle wyraźny i jednoznaczny, że należy stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez B. na rzecz Uniwersytetu w ramach zawartej Umowy badawczej stanowią/będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Nie sposób uznać, że świadczenie to ma charakter wewnętrznej współpracy, która nie podlega opodatkowaniu.

Odnośnie obowiązku rozpoznania przez Państwa importu usług, jak wskazano wcześniej, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy miejscem świadczenia usług jest, co do zasady, miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego uznać należy, że w niniejszej sprawie nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług, o których mowa w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Zatem do usługi nabywanej przez Uniwersytet, spełniającego definicję podatnika podatku w rozumieniu art. 28a ustawy znajdą zastosowanie zasady ustalenia miejsca świadczenia wynikające z art. 28b ustawy. Tym samym miejsce świadczenia, a zarazem opodatkowania tej usługi na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy jest miejsce, gdzie usługobiorca (Uniwersytet) posiada siedzibę działalności, tj. terytorium Polski. W konsekwencji Uniwersytet (zarejestrowany podatnik VAT czynny), stosownie do warunków wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nabywając usługę od podmiotu zagranicznego powinien rozpoznać w tym zakresie import usług, który będzie opodatkowany zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Polski w myśl art. 28b ust. 1 ustawy w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 2 pkt 9 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko, że w opisanym stanie faktycznego i zdarzeniu przyszłym, nie występuje obowiązek rozpoznania importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 oraz art. 28b ustawy o VAT, ponieważ brak jest elementu wzajemnego świadczenia o charakterze odpłatnym pomiędzy Uniwersytetem a B. uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.