0113-KDIPT2-1.4011.630.2026.1.KD

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w zakresie podatku dochodowym od osób fizycznych w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia kary umownej do kosztów uzyskania przychodów.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Przeważającą działalnością Wnioskodawcy (dalej także: „Podatnik”) jest pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych (PKD 2025 - 66.19.Z.). Podatnik prowadzi także działalność w przedmiocie PKD 64.92.B - Pozostałe formy udzielania kredytów, gdzie indziej niesklasyfikowane oraz działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych (PKD 66.22.Z).

Podatnik, w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, zawarł 6 lutego 2020 r. z (…) Bank S.A. z siedzibą w (…) (KRS …) umowę agencyjną nr (…), na mocy której wykonuje, w sposób ciągły, na rzecz i w imieniu Banku, usług pośrednictwa w zakresie czynności bankowych i realizowanych czynności faktycznych wymienionych w art. 6a ust. 1 pkt 1 lit. a) – j) oraz pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 38).

Co ważne, zgodnie z umową agencyjną, obowiązkiem Wnioskodawcy jest m.in. przedstawienie oferty Klientowi w zakresie:

· kredytów konsumpcyjnych gotówkowych, kredytów konsolidacyjnych gotówkowych, gotówkowych kredytów ratalnych, limitów w rachunku, kart kredytowych,

· prowadzenia i obsługi rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego, konta oszczędnościowego rachunku przejściowego do lokat zakładanych przelewem oraz terminowego rachunku oszczędnościowego dla osób fizycznych (rezydentów i nierezydentów),

· czynności związanych w procesie sprzedaży produktów firmowych,

· kredytu finansującego zakup i refinansowanie kosztów zakupu pojazdów oraz maszyn i urządzeń,

· obsługi kredytów hipotecznych,

· kredytów firmowych dla Mikrofirm.

Wnioskodawca jest również zobowiązany do oferowania klientom produktów bankowych Banku wraz z ich odpowiednim zabezpieczeniem (m.in. w postaci ubezpieczenia).

Pismem z 9 września 2025 r. (nota obciążeniowa nr: …) (…) Bank S.A. obciążył Wnioskodawcę karą umowną w kwocie (…) zł w związku z naruszeniem postanowień ww. umowy agencyjnej w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości dot. procesowania wniosków kredytowych. Przyczyną kar były błędy popełnione przez pracownika Wnioskodawcy, który nierzetelnie informował klientów o ofertach świadczonych usług kredytowych, co zostało ustalone w oparciu o zgłaszane przez nich reklamacje. Mimo dostrzeżonych błędów kredyty zostały udzielone, a nieprawidłowości nie skutkowały koniecznością wypłaty przez Bank odszkodowań.

Bank dokonał potrącania wierzytelności z tytułu kar umownych z wierzytelnością Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług. Podatnik nie kwestionował zasadności tego potrącenia.

Pytanie

Czy zapłacona przez Podatnika kara umowna stanowi koszt uzyskania przychodów?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm. - dalej również: „UPIT”), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Stosownie zaś do art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 z późn. zm. - dalej również: „KC”) można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Stosownie do art. 483 § 2 tej ustawy, dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej.

Stosownie też do art. 484 § 1 KC, w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.

W doktrynie prawa cywilnego wyjaśniono, że „Kara umowna może być zastrzeżona jako naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania wynikającego z umowy lub zobowiązania pozaumownego, przy czym można nią sankcjonować niewykonanie lub nienależyte wykonanie głównego obowiązku dłużnika lub jego obowiązków ubocznych. Dopuszczalne jest zastrzeżenie więcej niż jednej kary umownej; mianowicie strony mogą przewidzieć odrębne, zróżnicowane co do wysokości kary umowne za każde z określonych w umowie uchybień dłużnika (zob. A. Lutkiewicz-Rucińska [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. M. Balwicka-Szczyrba, A. Sylwestrzak, LEX/el. 2025, art. 483).

Podkreśla się też, że „Ze względu jednak na to, że kara umowna służy interesom wierzyciela, koncepcja kary jako surogatu odszkodowania doznaje wyjątków. Po pierwsze, jest ona należna, choćby wierzyciel nie poniósł żadnej szkody wskutek braku lub nienależytego świadczenia dłużnika. Po drugie, może być ukształtowana w umowie jako minimalne odszkodowanie, obok którego wierzyciel będzie mógł dochodzić odszkodowania na zasadach ogólnych do wysokości szkody, tzw. kara zaliczana (art. 484 § 1 zd. 2 k.c.)” (zob. P. Zakrzewski [w:] Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna (art. 353-534), red. M. Fras, M. Habdas, Warszawa 2018, art. 483).

Z powyższych ustaleń wynika, że kara umowna może być surogatem odszkodowania, a więc środkiem naprawy rzeczywistej szkody majątkowej, jak również może być należna także wówczas, gdy wierzyciel nie poniósł żadnej szkody. Spostrzeżenie to jest ważne, albowiem ustawodawca, mocą art. 23 ust. 1 pkt 19 UPIT z zakresu kosztów uzyskania przychodów nie wyłączył wszystkich kar umownych, a jedynie należnych z tytułu wad wykonanych usług.

W języku potocznym słowo „wada” jest wieloznaczne, najbardziej jednakże adekwatne, z perspektywy wykładni art. 23 ust. 1 pkt 19 UPIT, jest to, wedle którego „wada” znaczy tyle, co „brak, uszkodzenie obniżające wartość jakiegoś przedmiotu, systemu” (zob. https://sjp.pwn.pl/sjp/wada;2534315.html).

Tym samym, kosztów uzyskania przychodów nie stanowią jedynie te kary umowne, które są następstwem obniżenia wartości świadczonej usługi, a więc skutkującej koniecznością obniżenia ceny lub zapłaty odszkodowania osobie trzeciej. W tych okolicznościach u wierzyciela powstaje uszczerbek majątkowych, którego wyrównaniu służy kara umowna.

Powyższe ustalenia są szczególnie istotne w przypadku umów pośrednictwa, do których zaliczyć należy umowę agencyjną. Otóż w myśl art. 758 § 1 KC, przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. W doktrynie podkreśla się, że „Zasadniczym obowiązkiem agenta - pośrednika jest aktywne działanie na rzecz i w interesie zleceniodawcy w celu stworzenia mu możności zawierania umów z klientami. Działanie to może polegać na wyszukiwaniu kontrahentów i skłanianiu ich do zawarcia ze zleceniodawcą umowy, pomocy w kształtowaniu treści umów i przy ich redagowaniu, zaznajamianiu potencjalnych kontrahentów z profilem działalności zleceniodawcy, przedstawianiu i gromadzeniu ofert, sprawdzaniu zdolności kredytowej i wypłacalności przyszłych kontrahentów i podejmowaniu innych podobnych czynności faktycznych” (zob. T. Wiśniewski [w:] Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczegółowa, wyd. II, red. J. Gudowski, Warszawa 2017, art. 758).

Agent współpracuje zatem z osobami trzecimi, działa jednak na rzecz dającego zlecenie i przed nim, nie zaś przed potencjalnymi klientem, ponosi odpowiedzialność za naruszenie umowy agencyjnej, niezależnie od odpowiedzialności dającego zlecenie wobec klienta.

Mimo, że agent nie ponosi odpowiedzialności przed klientem, w razie nienależytego wykonania umowy, skutkującym powstaniem u dającego zlecenie szkody na skutek zgłoszenia przez klienta roszczeń z tytułu rękojmi, może zostać narażony na zapłatę odszkodowania tytułem regresu. Specyfika umowy agencyjnej może też skutkować sytuacją, gdzie agent zostanie ukarany karą umowną za naruszenie postanowień umowy agencyjnej, mimo że dający zlecenie nie poniósł szkody, czy to w postaci rzeczywistego uszczerbku majątkowego, czy utraconych korzyści. Jedynie w pierwszym przypadku można mówić obniżeniu wartości świadczonej przez agenta usługi, a więc jej wadzie. Jeżeli dający zlecenie nie poniesie szkody spowodowanej działaniem agenta, nie może być mowy o obniżeniu wartości świadczonej przez niego usługi.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w poglądach doktryny, przykładowo A. Bartosiewicz, R. Kubacki są zdania, że „Wydaje się, że co najmniej niektóre wydatki poniesione na zapłatę kar umownych (odszkodowań), zwłaszcza te poniesione w celu zminimalizowania strat, mogą być uznane za koszty poniesione w celu zabezpieczenia (zachowania) źródła przychodów” (zob. A. Bartosiewicz, R. Kubacki [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2015, art. 23). A. Mariański dodaje, że „(...) nie powinno być konieczne wykazanie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu (zapłatą kary umownej) a uzyskaniem konkretnego przychodu. Za koszt uzyskania przychodu należy uznać koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a więc racjonalne i celowe wydatki poniesione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zob. A. Mariański, Kary umowne oraz odszkodowania z tytułu nienależytego wykonania zobowiązania jako koszty uzyskania przychodu, Przegląd Podatkowy 2006, Nr 4, s. 24).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, wydatki podatnika, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

To oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu kosztów wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, bądź służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepis art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet, jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie zauważam, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w tym przepisie zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem, to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Należy zaznaczyć, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci kary umownej i jej wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło Panu racjonalne działanie.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego, choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, kryteria normatywne.

Pana wątpliwości, określone pytaniem dotyczą kwestii ustalenia, czy zapłacona kara umowna w związku z naruszeniem postanowień umowy agencyjnej w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości dot. procesowania wniosków kredytowych, stanowi koszt uzyskania przychodów.

W analizowanej sprawie należy zatem zwrócić uwagę na art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z zacytowanego przepisu wynika, że za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane kary umowne i odszkodowania z tytułu:

· wad dostarczonych towarów;

· wad wykonanych robót;

· wad wykonanych usług;

· zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad;

· zwłoki w usunięciu wad towarów;

· zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót;

· zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami i odszkodowaniami.

W świetle powyższego, o rodzaju przepisu ustawy podatkowej, który ma zastosowanie do kar umownych decydujące znaczenie ma to, czy jest to rodzaj kary określony w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jest to kara umowna innego rodzaju.

Na wstępie zauważyć należy, że uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 795).

W myśl art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na podstawie art. 483 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

§ 2. Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej.

Zgodnie z art. 484 § 1 Kodeksu cywilnego:

W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.

Z kolei stosowanie do art. 476 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik dopuszcza się zwłoki, gdy nie spełnia świadczenia w terminie, a jeżeli termin nie jest oznaczony, gdy nie spełnia świadczenia niezwłocznie po wezwaniu przez wierzyciela. Nie dotyczy to wypadku, gdy opóźnienie w spełnieniu świadczenia jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wyraża się w tym, że zarówno samo zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie zależą od umownego uznania i ułożenia przez strony. Ma zatem do niej w pełni zastosowanie zasada swobody umów ustanowiona w art. 353¹ Kodeksu cywilnego. Wobec tego, również w odniesieniu do instytucji kar umownych w prawie cywilnym dopuszczalne jest modyfikowanie kodeksowych zasad odpowiedzialności za określone naruszenia postanowień wiążących strony stosunków obligacyjnych, a zatem także rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności niezależne od zawinienia bądź przyczynienia się dłużnika.

Odnosząc powyższe rozważania do regulacji prawa podatkowego, należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych, nie precyzując, że chodzi o odszkodowania i kary umowne będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez zobowiązanego na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy zobowiązanego, czy też szkody, na której powstanie nie miał on wpływu.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność zobowiązanego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy. Przyjmowanie, że w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych chodzi wyłącznie o odpowiedzialność zobowiązanego wynikającą z art. 471 Kodeksu cywilnego, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nieobejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, w którym sąd stwierdził, że „u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym słownikiem języka polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa”.

Innymi słowy należy przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Należy jednak podkreślić, że rozumienie pojęcia „wadliwości dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, przyjęte przez WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, jest szersze od rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, przynajmniej w odniesieniu do „wad wykonanych robót i usług”.

W odniesieniu do wad fizycznych rzeczy (którymi są w rozumieniu Kodeksu cywilnego wyłącznie przedmioty materialne – art. 45 Kodeksu cywilnego), przepis art. 5561 § 1 Kodeksu cywilnego stwierdza wprost, że wada polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową (…) wyliczając następnie przykłady niezgodności rzeczy sprzedanej z umową, które można tutaj pominąć.

Z kolei, w przypadku wad świadczonych robót i usług, przepisy Kodeksu cywilnego posługują się pojęciem „wadliwości” wyłącznie w przypadku niektórych tzw. umów rezultatu (np. umowa dostawy, umowa o dzieło, umowa o roboty budowlane), nie utożsamiając bynajmniej „wadliwości” ze sprzecznością z postanowieniami umowy.

Z powyższych przepisów wynika, że kara umowna, stanowi sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy. O tym, czy określone zdarzenie gospodarcze może prowadzić do powstania szkody decydują strony transakcji, które powinny formułować tak treść umowy, aby z jednej strony zabezpieczyć kontrahenta, z drugiej jednak strony nie spowodować obciążenia wykonawcy karami nieracjonalnymi w stosunku do możliwych korzyści.

Z okoliczności sprawy wynika m.in., że Pana przeważającą działalnością jest pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych. Prowadzi Pan także działalność w przedmiocie „Pozostałe formy udzielania kredytów, gdzie indziej niesklasyfikowane” oraz działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych. W ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, zawarł Pan 6 lutego 2020 r. z (…) Bank S.A. z siedzibą w (…) umowę agencyjną, na mocy której wykonuje, w sposób ciągły, na rzecz i w imieniu Banku, usługi pośrednictwa w zakresie czynności bankowych i realizowanych czynności faktycznych.

Co ważne, zgodnie z umową agencyjną, Pana obowiązkiem jest m.in. przedstawienie oferty Klientowi w zakresie: kredytów konsumpcyjnych gotówkowych, kredytów konsolidacyjnych gotówkowych, gotówkowych kredytów ratalnych, limitów w rachunku, kart kredytowych, prowadzenia i obsługi rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego, konta oszczędnościowego rachunku przejściowego do lokat zakładanych przelewem oraz terminowego rachunku oszczędnościowego dla osób fizycznych (rezydentów i nierezydentów), czynności związanych w procesie sprzedaży produktów firmowych, kredytu finansującego zakup i refinansowanie kosztów zakupu pojazdów oraz maszyn i urządzeń, obsługi kredytów hipotecznych, kredytów firmowych dla mikrofirm. Jest Pan również zobowiązany do oferowania klientom produktów bankowych Banku wraz z ich odpowiednim zabezpieczeniem (m.in. w postaci ubezpieczenia).

Pismem z 9 września 2025 r. (…) Bank S.A. obciążył Pana karą umowną w kwocie (…) zł w związku z naruszeniem postanowień ww. umowy agencyjnej w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości dot. procesowania wniosków kredytowych. Przyczyną kar były błędy popełnione przez Pana pracownika, który nierzetelnie informował klientów o ofertach świadczonych usług kredytowych, co zostało ustalone w oparciu o zgłaszane przez nich reklamacje. Mimo dostrzeżonych błędów kredyty zostały udzielone, a nieprawidłowości nie skutkowały koniecznością wypłaty przez Bank odszkodowań. Bank dokonał potrącania wierzytelności z tytułu kar umownych z Pana wierzytelnością z tytułu świadczonych usług. Nie kwestionował Pan zasadności tego potrącenia.

Zasady i skutki dokonywania kompensaty (potrącenia) reguluje przepis art. 498 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

§1. Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

§ 2. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W wyniku potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, wzajemne zobowiązania dłużników ulegają umorzeniu tak, jakby dłużnicy spełnili świadczenia. Wprawdzie przez potrącenie strony nie otrzymują efektywnie należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. W sytuacji, gdy dochodzi do umorzenia należności poprzez potrącenie wierzytelności, u stron transakcji nie występuje przychód podatkowy.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania i przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że poniesiona przez Pana w formie potrącenia kara umowna nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nieprawidłowości dotyczące procesowania wniosków kredytowychstanowią bowiem wadę wykonanych usług, o której mowa w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że skoro ustawodawca wyłączył z kosztów podatkowych wydatki z tytułu kar umownych związanych z wadliwym wykonaniem usług, to tym bardziej wyłączył z tych kosztów wydatki z tytułu kar umownych związanych z ich nieprawidłowym wykonaniem.

Zapłata kary umownej była spowodowana błędami popełnionymi przez Pana pracownika, w postaci nierzetelnego informowania klientów o ofertach usług kredytowych, co zostało ustalone w oparciu o zgłaszane przez nich reklamacje.

Ostatecznie – poprzez zapłatę kary umownej bez wejścia w spór sądowy z (…) Bank S.A. – potwierdził Pan, że kara ta została Panu słusznie naliczona, bowiem nie kwestionował zasadności tego potrącenia.

W konsekwencji, nie może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatku polegającego na zapłacie kary umownej będącej konsekwencją działania polegającego na nierzetelnym informowaniu klientów o ofertach świadczonych usług kredytowych, co było niezgodne z zawartą umową agencyjną.

Zatem, Pana stanowisko, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.